發(fā)布時間：2023-03-23 15:14:41
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的稅收法規(guī)論文樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
1.教學方法單一、教學模式僵化
傳統(tǒng)稅法課程的教學中，采用“灌輸式”的教學方法，重理論、輕實踐。教師一味的說教講解稅法課程，無法調(diào)動學生在學習上的主動性。目前我們的教學方法還受著傳統(tǒng)教學方式的影響，教學手段比較陳舊，教師在課堂上講得多，學生練得少的現(xiàn)象普遍存在，課堂訓練量總體偏小，教學效率低下。
2.稅法實踐性教學嚴重不足
在目前高職院校提倡“以實踐為基礎、以能力為中心”的職業(yè)教育模式下，暴露出了實踐性教學嚴重缺乏的問題?，F(xiàn)有稅法教學計劃對實踐教學的規(guī)定比較籠統(tǒng)，實踐性教學的內(nèi)容、時間、組織方式和方法不夠明確，沒有系統(tǒng)的實施方案，實踐性教學的比例偏少，在教學中實踐環(huán)節(jié)的落實不夠，實踐性教學質(zhì)量缺乏有效監(jiān)控。這些問題已經(jīng)影響了會計專業(yè)培養(yǎng)目標的實現(xiàn)。
3.知識更新慢、理論研究不夠
由于稅法課程是對稅收法規(guī)知識的介紹，而稅收法規(guī)在不斷更新變化過程中，所以，做好稅法課程課堂教學的備課非常重要。當前高職院校的稅收法規(guī)理論研究處于相對薄弱的狀態(tài)，無法滿足高標準的教學需求。
4.考試方法有待改進
稅法在高職院校會計專業(yè)一般屬于考試課程，其考試基本采用閉卷形式，簡答、問答題多。筆者認為，考試形式單一，不利于學生各方面能力的培養(yǎng)。
二、稅法教學改革的思路與措施
1.加大稅法課程實踐性教學的力度
（1）稅法作為操作性很強的應用學科，必須以培養(yǎng)學生的能力為中心來設計課程內(nèi)容。要增加實訓課時，理論教學和實踐教學的比例力爭達到1：1。當前適合于高職會計專業(yè)稅法課程使用的實踐教材很少，為了保證教學質(zhì)量，實踐教材應立足于“自編為主，購買為輔”，教師在社會實踐過程中積累了豐富的經(jīng)驗后，組織一線教師編寫稅法實訓教材，建立稅法教學案例庫。
（2）高職院校應當強化稅收模擬實訓室和實訓基地建設，保證學生擁有良好的實踐性教學場所。高職院校應當加大實訓經(jīng)費投入，建立仿真性強，能全方位模擬稅務工作流程、工作環(huán)境、職能崗位的稅收模擬實驗室，同時把稅收工作有創(chuàng)新、有成果的注冊稅務師事務所、民營企業(yè)作為首選目標建立校外實訓基地，走校企合作辦學的道路。正如同志所說：“從學校方面來說，校企合作可以及時反饋社會需求，增強專業(yè)的適用性，從企業(yè)方面來說，校企合作可以借用學校的教學力量，提高教育層次，促進科技成果向現(xiàn)實生產(chǎn)力轉(zhuǎn)變?！?/p>
（3）高職院校應當加強培養(yǎng)稅收專業(yè)教師的實際操作技能。教師要培養(yǎng)學生的實踐能力，自身一定要有實踐能力，這樣才能更好地組織、指導學生實踐。稅收專業(yè)教師不僅要具備系統(tǒng)豐富的理論知識，而且要具有扎實熟練的實際操作技能。
作為稅收專業(yè)教師自身不能脫離實踐，高職院校應當積極創(chuàng)造條件，提高稅收教師的實踐技能，重點培養(yǎng)“雙師型”教師。要定期參加稅務部門組織的培訓，或是專業(yè)進修，經(jīng)常到企業(yè)從事報稅的實踐操作工作。應采取“請進來、送出去”的方式，結(jié)合教學進行教師培訓，向稅務部門、稅務師事務所、大型企業(yè)聘請稅務專家、注冊稅務師、財務總監(jiān)擔任客座教授，讓他們既到學校指導稅收教學工作，進行教師培訓，又擔任稅收實踐課程教學，彌補在校稅收教師實踐知識的不足。對未經(jīng)過實踐鍛煉，動手操作能力差的教師，可與稅務部門聯(lián)系下派到業(yè)務部門、企業(yè)等掛職鍛煉，提高他們的實踐操作能力和應用能力。要積極創(chuàng)造條件讓稅收教師經(jīng)常到第一線去發(fā)現(xiàn)問題、研究問題和解決問題，積累豐富的實踐經(jīng)驗，熟練掌握稅收實務操作，并能夠解答稅收工作中出現(xiàn)的操作問題。
稅收專業(yè)教師只有深入實際，接受前沿專業(yè)知識的培訓學習，才能更好地進行教材的選擇、教案的組織和準備以及實踐課程的操作和指導。只有這樣，才能有的放矢地組織稅收實踐教學，更好地指導學生。
2.勇于創(chuàng)新，大膽進行稅法課堂教學改革
1.推行案例教學法
《稅法》是一門實用性、操作性較強的課程， 單純的稅法條文十分枯燥，但結(jié)合適量的案例會使教學內(nèi)容不僅豐富而且生動。教學過程中可輔之大量的習題，教師采用與《稅法》教材相配套的《習題集》、《CPA 疑難案例》等，每一個稅種講解完后，就給學生布置一些課后作業(yè)以鞏固學習效果。
2.運用現(xiàn)代化教學手段進行教學
以多媒體教室為載體，變黑板教學為課件教學，使課堂教學變得生動形象、易于接受。稅法教材中幾乎每一稅種都有幾個案例需要分析，案例文字較多，在黑板上書寫會浪費大量時間。此外，稅法知識日新月異，課件可以充分利用網(wǎng)絡資源，保證教學內(nèi)容的先進性，增加了課堂的信息量。
3.改變傳統(tǒng)的考試方法，完善評價體系
（1）改革常規(guī)卷面考試內(nèi)容，加大對技能的考核?？荚噧?nèi)容的變化，可以起到導向教學的作用，促進在一般課堂教學中貫徹實踐性教學的思想，重視技能教學，改進教學模式和方法。如設計相關的企業(yè)納稅申報資料，要求學生填制納稅申報表；給出企業(yè)相應的資料，要求學生設計納稅籌劃方案等。以實際案例分析為主，盡量避免考死記硬背的東西。
并購是企業(yè)資本運作的主要方式，也是企業(yè)在市場競爭中實現(xiàn)快速擴展的重要途徑。在企業(yè)并購中，會計和稅務處理方法的選擇應用極為重要，因此，企業(yè)管理層應認真分析與并購相關的會計制度和稅收法規(guī)，做好企業(yè)并購的會計處理和稅務處理工作，選擇適合的并購方案，為企業(yè)長期可持續(xù)健康發(fā)展奠定基礎。
本文根據(jù)企業(yè)會計制度和稅收相關的法律法規(guī)，對企業(yè)并購中同一控制、非同一控制下合并方的會計與稅務處理方法進行了分析探討，并針對其不足提出相應的改進建議。
一、會計準則對企業(yè)合并的界定及處理
（一）企業(yè)合并的界定
我國《企業(yè)會計準則第 20 號———企業(yè)合并》明確提出，企業(yè)合并是指將兩個或兩個以上獨立的企業(yè)合并形成一個“報告主體”的交易事項，按照合并中參與合并各方在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制，分為同一控制下和非同一控制下企業(yè)的合并，具體又分為新設合并、吸收合并和控股合并。新設合并是指參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷，重新注冊成立一家新的企業(yè)，即 a+b=c；吸收合并是指合并方（購買方）在企業(yè)合并取得被合并方（被購買方）的全部凈資產(chǎn)，合并后被合并方（被購買方）注銷法人資格，被合并方（被購買方）原持有的資產(chǎn)和負債，在合并后成為合并方（購買方）的資產(chǎn)和負債，即 a+b=a；控股合并指合并方（購買方）在企業(yè)合并后取得對被合并方（被購買方）的控制權(quán)，被合并方（被購買方）在合并完成后仍維持其原有的獨立法人資格且繼續(xù)經(jīng)營，合并方（購買方）確認企業(yè)合并形成的對被合并方（被購買方）的投資，即a+b=a+b。
值得注意的是：在企業(yè)合并時，合并方取得另一方或多方的控制權(quán)時，所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務，當存在下列情況之一的，不屬于企業(yè)合并：
（1）購買子公司的少數(shù)股權(quán)業(yè)務，既不涉及控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，也不形成報告主體的變化，故不屬于企業(yè)合并；（2）兩方或多方形成合營企業(yè)的，合營企業(yè)的各合營方中，并不存在占主導作用的控制方，論文也不屬于企業(yè)合并；（3）僅通過非股權(quán)因素如簽訂委托經(jīng)營合同而不涉及所有權(quán)份額將兩個或更多的企業(yè)合并形成一個報告主體的行為，這樣的交易無法明確計量企業(yè)合并成本，有時甚至不發(fā)生任何成本，因此，即使涉及到控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，也不屬于企業(yè)合并；（4）被合并方不構(gòu)成業(yè)務的，不屬于合并。
（二）企業(yè)合并中會計處理規(guī)定
我國《企業(yè)會計準則 20 號─企業(yè)合并》中規(guī)定，按照企業(yè)合并中參與合并的各方在合并前后是否為同一方及相同的多方最終控制，在進行會計處理時，分按同一控制下及非同一控制下企業(yè)的合并分別考慮。
二、稅法對企業(yè)合并的定義及其處理規(guī)定
（一）稅法對企業(yè)合并的定義
按照合并方式的不同，稅法將合并分為新設合并和吸收合并，而將會計上的控股合并劃分為股權(quán)收購，分為股權(quán)支付和非股權(quán)支付兩種形式。股權(quán)支付，指合并方（或購買方）將本公司或其控股公司股份（或股權(quán)）作為支付對價的方式（即不付款以股票支付）；非股權(quán)支付，指合并方以本公司的貨幣資金、應收款項、存貨、固定資產(chǎn)、有價證券（不含合并方及其控股公司的股份和股權(quán)）或以承擔債務等方式支付對價。
（二）企業(yè)合并的稅務處理相關規(guī)定
財稅［2009］59 號（財政部、國家稅務總局《關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》）和國家稅務總局 2010 年第 4 號公告（國家稅務總局《關于〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》均規(guī)定，企業(yè)重組的稅務處理按不同條件，采用特殊性稅務處理和一般性稅務處理規(guī)定。股權(quán)收購稅務處理，當并購方購買的股權(quán)高于被并購方全部股權(quán)的 75%（含），且收購公司在該股權(quán)收購發(fā)生時股權(quán)支付的金額大于交易總額的 85%（含）時，表示該項股權(quán)收購已經(jīng)滿足特殊性稅務處理規(guī)定條件，在這種情況下，并購交易相關各方對交易中的股權(quán)支付部分。企業(yè)合并稅務處理規(guī)定，當合并企業(yè)在該項企業(yè)合并發(fā)生時支付的股權(quán)的金額大于其交易總金額的 85%（含） 及同一控制下但不需要支付對價的公司合并時，表示該合并事項滿足特殊稅務處理規(guī)定的條件，在這種情況下，合并各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按特殊的稅務處理規(guī)定處理。并方管理層對該項投資的主要意圖。除存在或有對價計入合并成本外，長期股權(quán)投資的賬面價與計稅基礎通常不存在暫時性差異，不存在遞延所得稅的。購買方取得符合條件的各項可辨認資產(chǎn)和負債的賬面價值與計稅基礎通常會產(chǎn)生暫時性差異，需要確認遞延所得稅。購買方取得符合條件的各項可辨認資產(chǎn)和負債的賬面價值與計稅基礎不會產(chǎn)生暫時性差異，不存在確認遞延所得稅。購買方取得的符合確認條件的各項資產(chǎn)、負債的入賬價值= 取得符合條件的各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值。稅法規(guī)定殊性稅務處理規(guī)定條件，在這種情況下，并購交易相關各方對交易中的股權(quán)支付部分，可以按特殊性稅務處理規(guī)定進行稅務處理。為便于理解及實際操作，會計專業(yè)畢業(yè)論文范文歸納如表 2：企業(yè)合并稅務處理規(guī)定，當合并企業(yè)在該項企業(yè)合并發(fā)生時支付的股權(quán)的金額大于其交易總金額的 85%（含） 及同一控制下但不需要支付對價的公司合并時，表示該合并事項滿足特殊稅務處理規(guī)定的條件，在這種情況下，合并各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按特殊的稅務處理規(guī)定處理。為便于理解及實際操作，歸結(jié)納表 3：在處理企業(yè)合并稅務時：在一般性的稅務處理中被合并方的虧損不能在合并的企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)后繼續(xù)彌補；在特殊性稅務處理中可由合并方彌補的被合并企業(yè)的虧損金額等于被合并方凈資產(chǎn)公允價值乘以合并業(yè)務發(fā)生當年末國家發(fā)行最長期限的國庫券的利率。
三、企業(yè)合并中的會計與稅務處理方法
（一）同一控制下企業(yè)合并的會計與稅務處理
同一控制下的企業(yè)合并，會計準則要求按被合并方原賬面價值作為入賬價值，如被合并方在合并前與合并方會計政策不一致時，合并方應當按照本企業(yè)的會計政策對被合并方資產(chǎn)和負債的賬面價值進行調(diào)整，國有企業(yè)合并還應當以評估后的賬面價值并入合并方，合并不產(chǎn)生損益，差額調(diào)整所有者權(quán)益。按稅法規(guī)定，合并符合一般性稅務處理條件時，以公允價值作為其計稅基礎。從上述我們可以看出，這兩者的計量基礎明顯不同：畢業(yè)論文符合特殊性稅務處理條件時，稅法要求以被合并方原計稅基礎作為其計稅基礎，在原計稅基礎與原賬面價值不相同時，兩者仍會產(chǎn)生差異。
（二）非同一控制下企業(yè)合并的會計與稅務處理
會計準則下合并資產(chǎn)和負債以公允價值入賬。按稅法規(guī)定，合
--> 并符合一般性稅務處理條件時，其計稅基礎也以公允價值確認，此時計稅基礎與賬面價值相同；但合并符合特殊性稅務處理條件時，稅法卻以原計稅基礎作為合并資產(chǎn)和負債的計稅基礎。
四、企業(yè)合并中會計與稅務處理的建議
（一）正確選擇并購會計處理方法 企業(yè)并購是一種議價的正常交易。
“權(quán)益結(jié)合法”這個概念雖然在我國企業(yè)會計準則沒有使，但就同一控制下企業(yè)合并，實際上我國會計所用的處理方法就是“權(quán)益結(jié)合法”；而非同一控制下企業(yè)的合并就是購買法。權(quán)益結(jié)合法的論據(jù)強調(diào)與歷史成本計價基礎一致，因此，按賬面價值記量企業(yè)購并成本是不當?shù)?。此外，由于合并會計方法的選擇決定合并企業(yè)的價值，也很難區(qū)別不同的合并會計方法所產(chǎn)生的會計差異，這樣就使權(quán)益結(jié)合法的使用對經(jīng)濟資源的配置產(chǎn)生了不利的影響。加之我國資本市場的監(jiān)管和融資主要是依賴靠以會計利潤為基礎的監(jiān)控和財務評價體系，企業(yè)能否獲得或保住上市資格，以及配股再融資在很大程度上還主要取決于企業(yè)經(jīng)審計后的會計利潤，因此，企業(yè)采用并購方法的選擇就直接影響會計后果和經(jīng)濟后果，僅規(guī)定同一控制以及雖不是同一控制實在難以識別購買方就可以采用權(quán)益結(jié)合法，這就必然存在較大漏洞但又沒有應進行具體詳細的可操作性規(guī)范規(guī)定。因此，只有建立在能夠?qū)喜⒏鞣降南嚓P利益進行充分考慮，并對稅法以及會計規(guī)范進行準確理解之上的企業(yè)合并，才能夠真正做出成功的籌劃。
（二）完善有關稅收法規(guī)，改變重復征稅在企業(yè)合并中不合理現(xiàn)象
為鼓勵我國企業(yè)通過合并擴大經(jīng)營規(guī)模和調(diào)整、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，有能力、有信心參與國際市場競爭。當前，我國企業(yè)合并交易存在著涉及金額大但現(xiàn)金流量較小且收入效應滯后的等特點，對其征收太多的稅收，不利于企業(yè)做大、做強，也不符合我國十二五倡導的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和稅收政策方針。目前，重復征稅的問題主要存在于特殊性稅務處理政策中的股權(quán)合并、分立收購、資產(chǎn)收購等企業(yè)重組交易事項中，具體來說就是特殊性稅務處理“遞延效應”轉(zhuǎn)化成“重復征稅效應”。同一控制下的公司控股合并中，股權(quán)收購的各方在采用特殊性稅務處理時，經(jīng)常會比采用一般性稅務處理多交所得稅，這就產(chǎn)生了生重復交所得稅的問題。只有在企業(yè)重組的相關方在重組日后各方所產(chǎn)生的可彌補虧損額大于重組日所產(chǎn)生的暫時性差異時，特殊性稅務處理就不會發(fā)生重復征稅問題，此時特殊性稅務處理的“遞延效應”就會轉(zhuǎn)化為“免稅效應”。因此，針對上述不合理問題，建議國家盡快修訂、完善與企業(yè)合并相關稅收法律、法規(guī)。
（三）取消權(quán)益法和購買法的“二元格局”
由于我國會計準則規(guī)定的“二元格局”，即權(quán)益法和購買法的同時存在，出現(xiàn)了會計后果和經(jīng)濟后果的剪刀差（price scissors）。為了從根本上解決會計信息的不可比、會計方法的選擇隨意性以及基于會計信息質(zhì)量特征的問題，建議盡快取消權(quán)益法和購買法的“二元格局”，按照實質(zhì)重于形式的基本會計原則，真正做到企業(yè)合并中會計信息的可比性，即企業(yè)并購中一律采用購買法。同時還應運用好公允價值，公允價值不但能及時體現(xiàn)市場的變動信息，還有助于提供與決策有用的會計信息并能提高會計信息質(zhì)量；采用購買法并運用好公允價值，還能促使企業(yè)清醒的認識到：要想獲得市場的認可，首先必須從改善自身經(jīng)營并提高自己核心競爭能力入手，而不應該從會計處理方法選擇上獲得，才能實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
首先，權(quán)益結(jié)合法的經(jīng)濟實質(zhì)就是權(quán)益相結(jié)合，其主要觀點就是企業(yè)合并后沒有改變原來的經(jīng)濟關系，只不過是經(jīng)濟資源規(guī)模的擴大和企業(yè)法律關系的變化。事實上，企業(yè)并購的實際案例中并沒有真正的權(quán)益結(jié)合，企業(yè)合并的所有經(jīng)濟實質(zhì)均是購買行為，即便原來的股東權(quán)益在企業(yè)合并完成后仍存在，但也不再是原來的權(quán)益，而是成了合并后企業(yè)權(quán)益的部分。在企業(yè)合并事項中，全部采用購買法體現(xiàn)了《企業(yè)會計準則》實質(zhì)重于形式的原則要求，合并業(yè)務的實質(zhì)能夠得到真正反映；其次，全部采用購買法對我國資本市場、評估市場的發(fā)展具有促進和推動作用，主要原因是采用購買法就會形成對公允價值的巨大需求，而公允價值計量的科學保障就資本市場、評估市場和交易市場的不斷完善，這也符合我國企業(yè)會計準則和國際財務報告準則持續(xù)趨同路線圖的要求（2010 年 4 月2 日財政部公布）；第三，商譽的存在是企業(yè)產(chǎn)生合并的內(nèi)在動力，其價值等于被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值的份額與其交易價格之間的差額。購買法的會計處理對商譽的確認恰當、客觀地反映了商譽的存在，而權(quán)益結(jié)合的會計處理無視商譽的客觀存，這明顯不符合會計準則中會計核算客觀性原則；第四，權(quán)益結(jié)合法會計核算時合并當期的利潤含被合并方在合并前已實現(xiàn)的利潤，這就導致一系列與經(jīng)濟實質(zhì)不符合的財務指標出現(xiàn)。購買法會計核算時不含被合并方在合并以前實現(xiàn)利潤，反映了企業(yè)真正的財務狀況和經(jīng)營成果。
（四）遵循稅收原則，實現(xiàn)意圖和結(jié)果的統(tǒng)一
研究稅法不應脫離企業(yè)會計準則的規(guī)定，如果脫離企業(yè)會計準則的規(guī)定去研究相關稅收法規(guī)，得出得結(jié)論往往是以偏概全。稅務處理必須遵循“實際負稅能力”、“中性”“、不重不漏”等原則 。特殊性稅務處理的出發(fā)點就是為企業(yè)重組當事各方提供遞延交納所得稅的稅收優(yōu)惠政策，卻在無意中導致巨額重復征稅的問題。這與稅收政策制定者的初衷不符，也不是企業(yè)重組的各方所愿，應該引起利益相關方的高度重視。
（五）建立會計政策與稅務處理結(jié)果的一致性
同一控制、非同一控制下的企業(yè)合并，是我國企業(yè)會計準則中的分類方法，但稅收政策中始終沒有此類劃分方法。但在特殊性稅務處理政策適用范圍中提到了同一控制下的吸收合并的概念，這不僅說明稅收政策缺乏概念表述上的清晰性，不具有銜接性，而且也使其難以和企業(yè)會計準則之間建立起統(tǒng)一的概念體系。如一項稅收政策因為企業(yè)采用不同的會計政策而產(chǎn)生不同結(jié)果，就不能體現(xiàn)稅制的公平原則。因此，筆者建議我國稅收政策的起草者應當深刻領悟、研究企業(yè)會計準則的精髓，在制定稅收法規(guī)時應充分考慮企業(yè)會計準則的有關規(guī)定，做到概念表述清晰并具有銜接性，制定有很強服力、并具有良好操作性的稅收政策。
參考文獻：
［1］財政部：《國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》，（財稅〔2009〕59 號、60 號）。
［2］國家稅務總局：《關于〈企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅管理辦法〉的公告》（國家稅務總局 2010 年第 4 號公告）。
關鍵詞：所得稅會計；存在問題；發(fā)展措施
Abstract
Accountingforincometaxesistoexaminetheaccountingincomeandtaxableincomedifferencesinaccountingtheoryandmethods,isabranchoftheaccountingdiscipline.Forthepurposeoftaxation,accordingtoeconomicrationality,fairtax,pro-competitionregime,inaccordancewiththerelevanttaxlawsandregulations,determinetheamountoftaxableincomeforacertainperiodoftimetotheoperationofthebusiness,aswellasotherincomeforincometax.Accountingforincometaxeswastostudyhowtodealwithaccountingstandardsinaccordancewiththecalculationofpre-taxprofitsandthetaxcalculatedinaccordancewiththetaxableincomethedifferencebetweenaccountingtheoryandmethods.AccountingforincometaxeswasbornintheWestfieldofaccountingandbythelong-termresearchandpracticehavedevelopedmoremature.InChina,accountingforincometaxesarestillintheinitialstageofdevelopment.Inthispaper,thedevelopmentofChina''''saccountingforincometaxescausesthecontentsofaccountingforincometaxes,incometaxaccountingproblemsinthedevelopment,improveChina''''staxmeasures,suchastheaccountingaspectsofaccountingforincometaxontheestablishmentofappropriatenationalconditionsofChinatoexploreanumberofaccountingforincometaxes.
Keywords:incometaxaccounting;problems;developmentmeasures
所得稅會計是研究處理會計收益和應稅收益差異的會計理論和方法，是會計學科的一個分支。所得稅會計就是研究如何處理按照會計制度計算的稅前會計利潤(虧損)與按照稅法計算的應納稅所得額(虧損)之間的差異的會計理論和方法。由于會計核算的結(jié)果即會計收益是計算應納稅所得的前提，而計算應繳所得稅必須以應納稅所得為依據(jù)，為了計算應繳所得稅，必須對稅前會計利潤按稅法規(guī)定進行調(diào)整，使之成為應納稅所得，這就產(chǎn)生了所得稅會計問題。那么對于我國所得稅會計改如何改善問題，又如何發(fā)展呢？
一、所得稅會計涵義及成因
所謂所得稅會計，通俗地說，就是研究如何對按照會計制度計算的稅前會計利潤（或虧損）與按照稅法計算的應稅所得（或虧損）之間的差異進行會計處理的理論和方法。
我國的所得稅制度是伴隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷進行確立和發(fā)展起來的。隨著經(jīng)濟體制改革的進行，我國原有的稅制已不適應市場經(jīng)濟的要求，影響稅收作用的發(fā)揮。因此，我國對稅制進行了改革和調(diào)整。所得稅會計產(chǎn)生的根本原因是會計收益與應稅收益之間存在差異所致。會計收益是指在一定的時期內(nèi)，按照會計準則的規(guī)定核算的總收益或總虧損，一般就是財務報告中的稅前利潤總額；而應稅收益是指按照稅法和相關法律的規(guī)定計算出來的一定時期的應稅所得。會計收益是依據(jù)會計準則的規(guī)定核算得出的，而應稅收益是根據(jù)國家稅法及其實施細則的規(guī)定計算確定的，由于會計準則與稅法規(guī)定相對獨立，二者規(guī)范的對象不同，體現(xiàn)的要求也不同，往往存在差異，所以分別依據(jù)其計算的會計收益和應稅收益存在差異是不可避免的。正是由于會計收益和應稅收益差異的存在，所以產(chǎn)生了對二者之間的差異進行處理的所得稅會計。
二、所得稅的性質(zhì)
所得稅是調(diào)節(jié)國家和企業(yè)間利益分配的重要手段，各國都比較重視對所得稅會計的規(guī)范?！镀髽I(yè)會計準則18號——所得稅》(以下簡稱：新準則18)不僅充分考慮了我國的具體國情，而且考慮了我國經(jīng)濟發(fā)展與國際接軌的客觀需要，對于規(guī)范我國企業(yè)所得稅各種行為，保證會計信息真實、準確、有效。
（一）所得稅是一種宏觀費用支出
它直接構(gòu)成國家財政收入的來源，是企業(yè)消耗社會資源等而應發(fā)生的支出，而不是企業(yè)為取得某種資產(chǎn)或收入而發(fā)生的支出。
（二）所得稅是一種法定費用
它的發(fā)生額取決于國家的所得稅法，具有無償性、固定性和強制性，這與由股東大會決定的按股權(quán)比例分配的利潤不同。
對所得稅性質(zhì)的界定，不僅有利于企業(yè)管理者合理預測企業(yè)收益，而且有利于正確制定所得稅會計政策，報告有關所得稅的信息。
三、所得稅會計處理方法
會計所得與應稅所得額，由于存在永久性和時間性的差異，因此，應采用不同的會計處理方法。
（一）應付稅款法
本期發(fā)生的納稅所得額和會計所得之間的差異，如在本期發(fā)生，而在以后期間不能轉(zhuǎn)回的，在計算所得稅時，按稅規(guī)定計算的應繳所得稅額，列作當期的利潤分配。
（二）納稅影響會分法
本期發(fā)生的納稅所得額和會計所得之間的差異，如在本期發(fā)生，而在以后期間可以轉(zhuǎn)回的，這種時間性差異對所得稅產(chǎn)生的影響，應按照企業(yè)本期會計所得計算的應繳所得稅列作利潤分配，同時將時間性差異額，作為遞延稅款，設置“遞延稅款”科目，會計處理方法分為遞延法和債務法。遞延法是把本期由于時間性差異而發(fā)生的遞延稅款，保留到這一差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷。債務法是把本期由于時間性差異而發(fā)生的預計遞延稅款，保留到這一差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷。
（三）遞延法
是將本期暫時性性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，遞延和分配到以后各期，并同時轉(zhuǎn)回原已確認的暫時性差異對本期所得稅的影響金額。其特點是遞延稅款的賬面余額是按照產(chǎn)生暫時性差異時所適用的所得稅率計算，而不是現(xiàn)行稅率計算確認的，在稅率變動或開征新稅時，對遞延稅款的賬面余額不作調(diào)整，因而遞延稅款賬面余額不符合資產(chǎn)和負債的定義，也不代表收款的權(quán)利或付款的義務；本期發(fā)生的暫時性差異影響所得稅的金額，用現(xiàn)行稅率計算，以前發(fā)生而在本期轉(zhuǎn)回的各項暫時性差異影響所得稅的金額，一般用原稅率計算。
（四）債務法
是將本期由于暫時性差異產(chǎn)生的影響所得稅的金額，遞延和分配到以后的各期，并同時轉(zhuǎn)回已確認的暫時性差異的所得稅影響金額，在稅率變更或開征新稅時，需要調(diào)整遞延所得稅負債(資產(chǎn))的賬面余額。債務法的特點是：本期的暫時性差異預計對未來所得稅的影響金額在資產(chǎn)負債表上作為將來應付稅款的債務，或者作為代表預付未來稅款的資產(chǎn)。
四、我國所得稅會計存在的問題
所得稅會計需要在它所依據(jù)的兩個尺度——會計準則、財務通則及所得稅法相對完善的前提下建立和發(fā)展?！皟蓜t”和新稅法已提供了這樣的條件，然而，無論是“兩則”還是新稅法都有許多亟待完善的地方。
（一）計稅差異性的受制
稅前賬面收益與應稅收益的差異受制于稅收目的與財務報告目的的差異。稅收要依據(jù)國家的宏觀政策。同時要考慮可操作性。財務報告真實而公允地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和財務狀況的變動及現(xiàn)金收支等情況，是為相關的投資者、債權(quán)人等進行決策提供的可靠依據(jù)。因而，應稅收益的確認，更多的應用收付實現(xiàn)制；而財務會計的稅前賬面收益的確認則往往遵循權(quán)責發(fā)生制。
（二）沒有獨立的稅務會計處理標準
目前，我國還沒有獨立的稅務會計處理標準，許多規(guī)定還必須依賴于財務會計制度制定。會計與財務及稅務等法規(guī)攪在一起的現(xiàn)象至今還沒有重要改觀，如在企業(yè)有關財務法規(guī)中，關于固定資產(chǎn)折舊年限的規(guī)定，業(yè)務招待的開支標準，利潤分配程序中的“被沒收的財產(chǎn)損失、支付各項稅收的滯納金和罰款”等，其實不是會計問題，而是稅法應規(guī)范的問題。另外，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時，企業(yè)所得稅是只對實際收到的股利計征，還是按股權(quán)投資比例計算的實際投資收益計征，所得稅法也未作出明確規(guī)定。因此可以看出，把兩者糅合在一起，不利于財務會計為社會有關方面提供有用的決策信息，也不利于實現(xiàn)稅收對國民經(jīng)濟發(fā)展的宏觀調(diào)控。
（三）沒有健全的制度法規(guī)
完備的會計準則和會計制度可以保證財務會計為稅收提供可靠、及時的會計信息，為所得稅會計實施打下良好的基礎，而健全完善的稅收法規(guī)能使得所得稅會計有法可依。然而目前我國具體會計準則少，實施范圍有限。稅法與財務會計法規(guī)體系還沒有完全獨立，所得稅法比較簡單，剛性不強，不能自成一體。這些都不利于財務會計與所得稅會計的分離與發(fā)展。
（四）《規(guī)定》還不完善
1994年6月財政部頒布了我國《企業(yè)所得稅會計處理暫行規(guī)定》，對會計收益與應稅收益之間差異的產(chǎn)生、調(diào)整、轉(zhuǎn)銷等作出了規(guī)定。在《規(guī)定》中將原列入利潤分配的所得稅改作費用支出列入損益類科目，并對應稅收益與會計收益之間的差異即時間性差異和永久性差異給出了兩種會計處理方法：所得稅影響會計法和應付稅款法。采用所得稅影響會計法時，既可用遞延法，也可用負債法，但《現(xiàn)定》對所得稅影響會計法的應用加有限制條件，即當稅前會計收益小于應稅收益時，只有在以后時間性差異轉(zhuǎn)回的時期內(nèi)有足夠的應稅收益于以轉(zhuǎn)銷的企業(yè)，才能夠采用所得稅影響會計法，否則，只能采用應付稅款法進行會計處理。
總之，我國對所得稅的會計處理規(guī)定還是粗線條的。隨著具體會計準則的頒布實施，新的情況很快就會出現(xiàn)，如《具體會計準則一投資》中對長期投資重估價，基本上是按國際會計準則的規(guī)定處理，這就必須才“資產(chǎn)重估”涉及到的所得稅問題作出處理規(guī)定，同樣，對聯(lián)營公司和子公司投資采用權(quán)益法處理產(chǎn)生的暫時性差異問題也必須作出處理規(guī)定。
五、完善我國所得稅會計的措施
隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷發(fā)展，建立與完善所得稅會計制度尤為重要，很好的運用所得稅會計，對于緩解征納雙方矛盾，保證所得稅按時足額入庫，促進我國稅收征管和會計處理與國際慣例接軌有著極其重要的意義。因此研究完善所得稅會計是迫在眉睫的課題。
（一）重視所得稅的合理避稅策劃，強化所得稅會計觀念
重視所得稅的合理避稅策劃，強化所得稅會計觀念；而稅務部門則應認真研究稅務會計方法，加強稅務立法工作，制定縝密合理的稅收政策，加強反避稅工作。只有通過不斷的避稅和反避稅斗爭，所得稅會計才能不斷地發(fā)展并得以完善。應稅收益是根據(jù)會計收益調(diào)整得到的，完善的所得稅會計，可確保企業(yè)履行納稅義務。所得稅是企業(yè)的一項重要支出，凈收益是衡量企業(yè)成就的主要尺度。而如何節(jié)約支出，增加收入，是今天的企業(yè)面臨的一項重要決策。所得稅對企業(yè)的組織形式、財務安排、交易方式等都有影響，企業(yè)進行決策時不能不考慮所得稅這一重要因素。嚴格的所得稅會計核算，能確保企業(yè)作出正確的經(jīng)營決策。
（二）制定與國際接軌的所得稅會計規(guī)范
從目前國際會計的發(fā)展趨勢來看，無論在理論上還是在實務上，均傾向于遞延所得稅會計處理方法。美國學者F.D喬伊和V.B貝維希對24個國家的l000家大型企業(yè)的會計實務進行了分析研究認為，雖然傳統(tǒng)上遞延所得稅會計只用于美、加、英、澳等國家的公司，但它似乎在國際上得到認可。24個國家中不贊成這種會計做法的只有比利時、芬蘭、意大利、挪威、瑞典和瑞士6個國家的公司，占國家總數(shù)25％。連傳統(tǒng)上屬于大陸法系的德、法等國家的公司，也傾向于采用這種所得稅會計處理方法。許多學者認為，向遞延所得稅會計處理方法邁進，將是所得稅會計的發(fā)展趨勢。
（三）廣泛進行所得稅會計理論與方法的研究
在我國，對于所得稅會計的研究雖然正逐漸加深，但是總體來說還顯得不夠，研究范圍也僅限于業(yè)務的會計處理，對于所得稅的處理重視不夠。應該加大所得稅會計的宣傳力度，通過研討會、報刊雜志等多種途徑廣泛開展所得稅會計學術(shù)活動，進一步研討與國際會計慣例基本協(xié)調(diào)且具有中國特色的所得稅會計發(fā)展思路。鼓勵會計部門、稅務部門等共同探討所得稅會計的發(fā)展方向，使其符合國情，易于操作。
（四）健全所得稅會計人力資源
企業(yè)會計利潤與納稅利潤不一致表現(xiàn)在許多方面，如折舊費用、工資及三項費用支出、投資收益、試營收入、利息支出、罰款支出、捐贈支出、國撥補貼、虧損彌補、減免稅收入等等，核算起來，工作量很大?，F(xiàn)在，部分企業(yè)由于沒有配備專職或兼職稅務會計人員，稅務專管員的時間精力也有限，只是部分企業(yè)的納稅利潤不真實，導致國家稅源流失。因此，國家有必要明確規(guī)定，企業(yè)必須配備專職或兼職稅務會計人員，在財務會計核算基礎上，另帳反映企業(yè)稅款的實現(xiàn)和上繳情況。這樣，既有利于國家加強稅收征管，減少稅源流失，也有利于企業(yè)重視對稅務策劃的研究，加強納稅核算與管理。
六、結(jié)論
目前，所得稅會計是我國會計的一個薄弱環(huán)節(jié)，還處于起步發(fā)展階段，在會計制度和所得稅制度相對獨立的條件下，會計利潤與納稅所得的差異日趨擴大。我國必須建立一套適合我國國情的所得稅會計理論，盡可能地縮小我國與其他西方發(fā)達國家及國際會計準則之間的差距。這樣既可以使我國所得稅會計理論和實務尋求發(fā)展，又可實現(xiàn)與國際的接軌。
參考文獻
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[2]任耿峰-淺析所得稅會計[J]-《遼寧建材》-2003（03）期
[3]徐曉琴-淺析我國所得稅會計[J]-《會記之友》-2008（02）期
[4]宋為民-淺析所得稅會計[J]-《會記之友》-2004（11）期
致謝
本論文設計在老師的悉心指導和嚴格要求下業(yè)已完成，從課題選擇到具體的寫作過程，無不凝聚著老師的心血和汗水，在我的畢業(yè)論文寫作期間，老師為我提供了種種專業(yè)知識上的指導和一些富于創(chuàng)造性的建議，沒有這樣的幫助和關懷，我不會這么順利的完成畢業(yè)論文。在此向老師表示深深的感謝和崇高的敬意。
在臨近畢業(yè)之際，我還要借此機會向在這四年中給予了我?guī)椭椭笇У乃欣蠋煴硎居芍缘闹x意，感謝他們四年來的辛勤栽培。不積跬步何以至千里，各位任課老師認真負責，在他們的悉心幫助和支持下，我能夠很好的掌握和運用專業(yè)知識，并在設計中得以體現(xiàn)，順利完成畢業(yè)論文。
[論文關鍵詞]高校稅負現(xiàn)狀對策研究
[論文摘要]近幾年來，隨著高校辦學資金來源渠道的多樣化和稅務機關征管力度的加大，高校面臨的稅務壓力也越來越大。本文根據(jù)截至目前出臺的各項教育稅收政策，對高校應負擔的各稅種進行了較全面的梳理，并提出了一些解決的辦法，探討高校如何積極合理繳納各項稅款。
隨著高等教育改革的深入，高校辦學資金來源渠道已由過去單一的財政撥款為主向多渠道籌集過渡。近幾年來，尤其是2000年后，高?？偸杖胨匠手鹉晟仙龖B(tài)勢，但是財政資金占高?？偸杖胨奖壤齾s呈逐年下降趨勢。目前，高校收入來源主要集中在財政無償撥款（包括如“985工程”撥款）、科研橫向和縱向收入、學費收入和自籌資金等幾方面。
稅收法規(guī)明確了高校作為納稅主體有依法納稅的義務。作為事業(yè)單位法人的高校自身和后勤服務集團的經(jīng)營所得，以及校內(nèi)各部門非獨立核算經(jīng)營活動取得的收入，除了依法可以免稅的部分外，都應按照稅法規(guī)定繳納各類稅收。一直以來“稅收不進學?！钡挠^念在高校財務人員的意識中根深蒂固，高校的財務人員未樹立依法納稅意識，也缺少對稅收法規(guī)的學習和了解，發(fā)生納稅義務后很少能夠及時辦理稅務登記。近幾年，隨著稅務機關加大征收力度，將高校作為稅收檢查的重點，高校依法及時納稅的壓力逐漸增大。如2007年5月，北京市海淀區(qū)國稅局召集在京高校財務負責人，就高校繳納企業(yè)所得稅進行了探討。2008年年初，海淀區(qū)稅務局又就所得稅召開了會議，這充分顯示了稅務部門對高校的重視。這種情況下，如何對高校稅負問題進行梳理，嚴格涉稅業(yè)務的管理，就成為高校廣大財務人員迫切需要解決的問題。
一、高校面臨的稅負現(xiàn)狀分析
1.企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅方面，《財政部國家稅務總局關于事業(yè)單位、社會團體征收企業(yè)所得稅有關問題的通知》（財稅[1997]75號）規(guī)定，事業(yè)單位和社會團體的收入，除財政撥款和國務院或財政部、國家稅務總局規(guī)定免征企業(yè)所得稅的項目外，其他一切收入都應并入其應納稅收入總額，依法計征企業(yè)所得稅。
《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，高等學校舉辦的各類進修班、培訓班所得暫免征收所得稅。享受稅收優(yōu)惠政策的高等學校包括教育部門所辦的和國家教委批準、備案的普通高等學校，以及中國人民有關部門批準成立的軍隊院校。
對高等學校、各類職業(yè)學校服務于各業(yè)的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)培訓、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務、技術(shù)承包所取得的技術(shù)收入，暫免征收企業(yè)所得稅。雖然目前絕大部分高校并沒有繳納企業(yè)所得稅，但是隨著所得稅法規(guī)執(zhí)行力度的加大，如何合理繳納所得稅，已經(jīng)成為高校財務部門面臨的一大課題。
2.營業(yè)稅
營業(yè)稅方面，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，托兒所、幼兒園和學校及其他教育機構(gòu)提供的教育勞務，學生勤工儉學提供的勞務免征營業(yè)稅。實施非學歷教育的學校則應當依法繳納營業(yè)稅。2004年財政部、國家稅務總局聯(lián)合下發(fā)《關于教育稅收政策的通知》（財稅[2004]39號）做了進一步明確的規(guī)定:對從事學歷教育的學校提供教育勞務取得的收入，免征營業(yè)稅;對學生勤工儉學提供勞務取得的收入，免征營業(yè)稅;對政府舉辦的高等、中等和初等學校（不含下屬單位）舉辦進修班、培訓班取得的收入，收入全部歸學校所有的，免征營業(yè)稅。
但是稅務部門和納稅人在執(zhí)行的過程中，對免稅范圍仍存有疑問，為此國家稅務總局等部門于2006年1月12日《關于加強教育勞務營業(yè)稅征收管理有關問題的通知》（財稅[2006]3號）對教育勞務的免稅范圍作了進一步的明確和細化：
(1)各類學校（包括全部收入為免稅收入的學校）均應按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定辦理稅務登記，按期進行納稅申報并按規(guī)定使用發(fā)票；享受營業(yè)稅優(yōu)惠政策的，應按規(guī)定向主管稅務機關申請辦理減免稅手續(xù)。
(2)校辦企業(yè)為本校教學、科研服務所提供的應稅勞務（服務業(yè)稅目中的旅店業(yè)、飲食業(yè)和“娛樂業(yè)”稅目除外），經(jīng)審核確認后，免征營業(yè)稅。
(3)高校后勤實體經(jīng)營學生公寓和教師公寓及為高校教學提供后勤服務取得的租金和服務性收入，免征營業(yè)稅。但對利用學生公寓或教師公寓等高校后勤服務設施向社會人員提供服務取得的租金和其他各種服務性收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。
(4)社會性投資建立的為高校學生提供住宿服務并按高教系統(tǒng)統(tǒng)一收費標準收取租金的學生公寓取得的租金收入，免征營業(yè)稅；但對利用學生公寓向社會人員提供住宿服務取得的租金收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。
(5)設置在校園內(nèi)的實行社會化管理和獨立核算的食堂，向師生提供餐飲服務取得的收入，免征營業(yè)稅；向社會提供餐飲服務取得的收入，按現(xiàn)行規(guī)定計征營業(yè)稅。
(6)高等學校從事技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務和與之相關的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(俗稱“四技”）取得的收入免征營業(yè)稅。隨著高校科研事業(yè)經(jīng)費到款的逐年增長,很多高校并沒有辦理“四技”營業(yè)稅的減免,故每年因為“四技”而繳納的營業(yè)稅已經(jīng)成為高校的嚴重負擔。
3.其他稅種
其他稅種主要包括增值稅、消費稅、車船使用稅、房產(chǎn)稅等。這些稅種雖然種類繁多，但是在高校整體稅負中比重很小。不過隨著高校的進一步發(fā)展，這些稅種也應該引起廣大財務人員的重視。
二、高?？刹扇〉膶Σ?/p>
1.積極推動完善高校領域稅收政策立法
目前我國還沒有統(tǒng)一的、專門的高等學校稅收政策文件。在高等學校稅收政策方面，多數(shù)是由部門規(guī)章加以規(guī)定的，如通過教育部、國家稅務總局、科技部等部門規(guī)章加以規(guī)定，立法級次低。另外，面對教育體制改革給高等學校帶來的新變化，稅收政策的出臺顯得非常倉促，大多是以通知或補充通知的形式出現(xiàn)，某些稅收政策已經(jīng)跟高校的財務核算體制不匹配，造成繳納稅款的不可操作性。所以，積極推動財政部、教育部和國家稅務總局聯(lián)合出臺立法層次高、規(guī)范、協(xié)調(diào)、系統(tǒng)、具有可操作性的稅收法律法規(guī)，爭取相關部門在法規(guī)制定階段充分考慮高校特點，可以為高校承擔合理稅賦爭取主動權(quán)。
2.修訂高校財務制度
根據(jù)《高等學校會計制度》設置的會計科目根本不能滿足高校進行稅金核算的要求，如沒有“企業(yè)所得稅”科目。高校財務人員在進行所得稅納稅申報時需對賬面利潤進行較多的調(diào)整，如果財務人員在平時工作中對與涉稅業(yè)務有關的收入支出不進行完整的記錄，不熟悉稅法，就很難正確計算應稅所得額。所以迫切需要主管部門根據(jù)稅法的要求，修訂《高等學校財務制度》和《高等學校會計制度》，分開核算應納稅所得和非應納稅所得，對于應納稅所得，正確核算收入和與之相匹配的支出，以計算和繳納企業(yè)應負擔的各項稅負。
3.加強納稅宣貫，樹立依法納稅意識
目前，因為對稅收政策的理解不同，各大高校各種稅種的處理方式各不相同。如北京地區(qū)，各高?！秾Ρ本┦薪y(tǒng)一銀錢收據(jù)》的使用就各不相同。建議成立地區(qū)高校財務負責人聯(lián)誼制度，定期交流納稅過程中存在的問題，統(tǒng)一口徑。
對于“四技”涉及到的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，各高校主管財務和主管科技校長應加強溝通，重視“四技”減免。財務部門跟科技處（部）的要加強聯(lián)系，共同做好“四技”的減免工作。如北京某高校，科技處負責“四技”合同在技術(shù)市場的登記工作，財務處負責稅務局的備案工作。在沒有進行營業(yè)稅減免工作之前，每年需要繳納600多萬的營業(yè)稅，登記備案后，每年只需要繳納幾十萬元的營業(yè)稅，效果非常明顯。另外，加強對廣大科研人員的納稅宣傳力度，積極合理為學校避稅。
4.提高財務隊伍人員素質(zhì)
目前，各高校財務人員普遍存在年齡結(jié)構(gòu)偏大、學歷較低、知識結(jié)構(gòu)落后等困難。迫切需要打破人才壁壘，引進具有現(xiàn)代財務管理意識的年輕專業(yè)財務人員，提高財務隊伍的整體素質(zhì)。廣大財務人員要重視對稅法的學習，做好納稅申報和減免稅申報。利用稅率差別、稅收優(yōu)惠政策、稅收制度的有關規(guī)定，對高校的經(jīng)營活動進行事先安排，必要時還要咨詢專業(yè)的會計事務所和稅務專家，制定合理的納稅方案。
參考文獻：
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[7]財稅[2006]100號:財政部國家稅務總局關于經(jīng)營高校學生公寓及高校后勤社會化改革有關稅收政策的通知
論文關鍵詞:稅務會計師;認識;作用
隨著社會經(jīng)濟運行的發(fā)展,企業(yè)面臨著越來越多的風險,因此從企業(yè)的前期注冊,到基本建設、至正常的生產(chǎn)周期,人們針對各環(huán)節(jié)可能發(fā)生的風險設置了內(nèi)控制度來防范,使我們的企業(yè)得到有序良性發(fā)展,其中涉稅風險已經(jīng)成為企業(yè)涉及經(jīng)濟業(yè)務的重要控制風險。涉稅風險的控制是一個系統(tǒng)工程,不是單獨的個體,他與企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標密不可分,這就需要我們應該重視與企業(yè)發(fā)展緊密相連的涉稅工作崗位——稅務會計師,下面我就對稅務會計師的認識和他在企業(yè)所起的作用談一下粗淺的認識。
1 財務會計不等同于稅務會計
大家都認同財務會計在企業(yè)經(jīng)濟運行中的作用,感覺財務會計包含或等同于稅務會計,其實不然。稅務會計是以國家現(xiàn)行稅收法令為準繩,在國家現(xiàn)行稅法的范圍內(nèi)進行會計政策選擇。當財務會計制度與現(xiàn)行稅法的計稅方法、計稅范圍發(fā)生矛盾時,稅務會計必須以現(xiàn)行稅收法規(guī)為準,進行納稅調(diào)整。稅務會計帶有稅務籌劃性,企業(yè)通過稅務會計履行納稅義務,從“應交稅費”賬戶上它反映了企業(yè)上繳和未繳稅金的數(shù)額,未交數(shù)額它是體現(xiàn)企業(yè)對國家的一筆負債,其金額的大小、滯留企業(yè)時間的長短,可以反映企業(yè)“無償使用”該資金的能力。因此通過稅務會計的籌劃,正確處理涉稅會計事項,實現(xiàn)企業(yè)財務目標。稅務會計還具有協(xié)調(diào)性和廣泛性,財務會計確認、計量、記錄和報告的事項及結(jié)果,只要與稅法規(guī)定不悖,是與稅務會計相同的,只有對不符合稅法規(guī)定的,才進行納稅調(diào)整,即進行稅務會計處理。在日常工作中每年的所得稅匯算就是一個典型的事項,當財務會計結(jié)束了一個會計年度的工作后,就要依照企業(yè)所得稅法進行納稅調(diào)整,從會計確認的收入、成本、投資收益、營業(yè)外支出等都要符合稅法確認的條件,調(diào)增或者調(diào)減納稅所得額的多少,最后方能確定應納稅所得額,與財務會計得出的利潤總額是不一致的,這就是體現(xiàn)了稅務會計的協(xié)調(diào)性。廣泛性主要表現(xiàn)在小型企業(yè),他們?yōu)榱撕喕攧蘸怂?在執(zhí)行企業(yè)會計準則、會計制度時,與稅法不同之處直接按稅法規(guī)定進行會計核算,其會計可以稱為稅務會計,而不宜稱為財務會計。
2 稅務會計師產(chǎn)生和發(fā)展趨勢
企業(yè)稅務會計師是在企業(yè)從事與稅務相關的會計工作,以保障國家利益和納稅人合法權(quán)益的企業(yè)稅務會計專職崗位的會計人員。隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深入和現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷完善,多元化的股權(quán)結(jié)構(gòu)和債權(quán)結(jié)構(gòu)代替了政府投資一統(tǒng)天下的格局,這就要求政府通過稅收政策法規(guī)、貨幣政策等手段來實現(xiàn)對企業(yè)各項經(jīng)濟活動的宏觀調(diào)控。因此企業(yè)如何維護自身的權(quán)益,合理合法規(guī)避風險,原有財務會計和稅務會計不分的企業(yè)會計已不適應企業(yè)經(jīng)濟活動管理的需要,企業(yè)稅務會計在企業(yè)中獨立就顯的尤為重要。我國會計制度改革與國際會計制度的接軌,財務會計應遵循會計準則與新稅法兩者之間的差距呈擴大趨勢,一些大型企業(yè)或集團,總部都設專業(yè)的涉稅職能部門。因此,企業(yè)對具有涉稅資質(zhì)的會計師專業(yè)技術(shù)人才需求將越來越迫切。
3 稅務會計師通過納稅籌劃實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟利益
納稅籌劃是在法律允許的范圍內(nèi),運用國家的稅收政策和有關法律規(guī)定,對企業(yè)的經(jīng)濟活動進行安排,使企業(yè)減輕納稅負擔的一種理財活動。稅務會計師將其所掌握的稅收知識、會計知識、法學知識、財務管理知識等綜合知識運用到日常的經(jīng)濟活動中,在不違反現(xiàn)行的國家稅收法律、法規(guī),前提下進行納稅籌劃,對各項經(jīng)濟活動發(fā)生之前就把稅收當作一個內(nèi)在的成本做出考慮,從客觀上為企業(yè)提供了納稅義務發(fā)生前做出事先安排的可能性,合理合法的減少稅收成本,降低了企業(yè)涉稅風險,達到企業(yè)總體利益最大化得目的。在日常經(jīng)濟活動中已經(jīng)逐步認識到他的重要性,一項經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生,我們要提前考慮到他所涉及到的各項稅費,是否可以采取其他稅負偏低的稅種(必須是在稅法許可范圍內(nèi)),在業(yè)務辦理中要考慮保存與稅法要求相關的資料和文件,以便到時享有稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策或稅收抵免項目提供依據(jù),業(yè)務完成后要考慮什么時間繳納稅款,盡量滯后支付稅款,以延長稅款在企業(yè)停留的時間,但不能逾期繳納。
例如:企業(yè)需要購置一套需要安裝的設備,設備購置費為75萬元,安裝調(diào)試費15萬元,設備總支出為90萬元。
方案一:依據(jù)現(xiàn)行增值稅暫行條例設備購置費75萬元,取得增值稅專用發(fā)票后可抵扣10.90萬元稅款,安裝調(diào)試費開勞務發(fā)票15萬元,設備入賬價值為80.10萬元,可抵扣增值稅進項稅10.90萬元。
方案二:我們在設備進行招標前就進行納稅籌劃,招標價格含安裝調(diào)試費用,并且是增值稅發(fā)票一票結(jié)算,合同簽訂注明設備達到可使用狀態(tài)后交付。依據(jù)現(xiàn)行增值稅暫行條例設備購置總費用90萬元,取得增值稅專用發(fā)票后可抵扣13.08萬元稅款,設備入賬價值為76.92萬元,可抵扣增值稅進項稅13.08萬元。
上案例方案二,因事前進行了納稅籌劃,比第一方案多抵扣稅款2.18萬元,減少了企業(yè)資金流出,降低了產(chǎn)品成本,提高了競爭力。
4 提高稅務管理,規(guī)避涉稅風險是企業(yè)亟待解決的問題
當前對企業(yè)稅務管理的認識,大致有幾種代表性的觀點:首先是“無關論”這樣的觀點導致了人們對企業(yè)稅務管理問題熟視無睹,從而影響了企業(yè)的發(fā)展和競爭力。其次是“關系論”這種觀點直接導致“人情稅”“關系稅”的屢禁不止,腐敗滋生。再一種是“技巧稅”認為熟練掌握某些偷逃稅或避稅的技巧,只要能達到少繳稅的目的,什么技巧都敢用,不顧法律后果。雖然僥幸過關占了一時的便宜,到后來也有“賠了夫人又折兵”影響企業(yè)發(fā)展,甚至受到牢獄懲罰。全球跨國知名企業(yè)百事可樂(中國)公司被控走私普通貨物罪,其原因就是:明知進口報稅的商品編碼有誤,卻因為想繼續(xù)享受意外得來的低稅率“將錯就錯”,當高管接到法院的傳票追悔莫及?，F(xiàn)代稅收“無限期追蹤制度”及“法人問責制度”使企業(yè)高管們越來越認識到稅收管理的重要性。
企業(yè)稅務管理是企業(yè)在遵守國家稅法,不損害國家利益的前提下,充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠政策,達到少繳稅或遞延繳納稅款,從而降低稅收成本,實現(xiàn)稅收成本最小化的經(jīng)營管理活動。企業(yè)稅務管理的實質(zhì)是現(xiàn)代企業(yè)管理中財務管理的重要組成部分。企業(yè)稅務管理應服從于企業(yè)管理的整體發(fā)展目標,服從企業(yè)管理不同時期的發(fā)展需要。廣義上講,企業(yè)稅務管理的目標是節(jié)約納稅成本,降低納稅風險,提高企業(yè)資金使用效益,實現(xiàn)利潤最大化,推動企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。狹義上講企業(yè)稅務管理的目標主要包括準確納稅、規(guī)避涉稅風險、稅務籌劃三方面內(nèi)容。
企業(yè)稅務管理的具體活動是由企業(yè)稅務會計師具體運作的,他在遵循國家現(xiàn)行法律法規(guī)前提下,對企業(yè)經(jīng)濟活動進行事前謀劃,全過程管理,把納稅意識宣傳到每一個員工心里,而實施全員參與,并且注重成本效益,樹立全局意識和整體觀念。
5 稅務會計師在應對稅務稽查所起的作用
稅務稽查是稅務機關依法對納稅人、扣繳義務人和其他稅務當事人履行納稅義務、扣繳義務及稅法規(guī)定的其他義務等情況進行檢查和處理工作的行政執(zhí)法行為。稅務稽查分日常稽查、專項稽查、和專案稽查。由于稅務會計師熟知稅收法律、法規(guī)等專業(yè)知識,在日常工作中已經(jīng)把經(jīng)濟活動中需要注意的事項,應繳納的稅款,按規(guī)章制度要求進行處理完畢,所以應付稅務局的日?；?、稅收專項檢查是胸有成竹的,至于專案檢查,只要我們立足于誠信經(jīng)營、依法繳納稅款是不用擔心的。
論文摘要：我國企業(yè)要從維護自身整體、長遠利益出發(fā)，摒棄避稅、偷逃稅等短期行為，轉(zhuǎn)而進行科學的國際稅務籌劃，即利用國際稅法規(guī)則，通過對自身的籌資、投資和營運等生產(chǎn)經(jīng)營活動事先進行適當?shù)陌才藕瓦\籌，使企業(yè)既依法納稅，又能充分享有國際稅法所規(guī)定的權(quán)利和優(yōu)惠政策，以獲得最大的稅收利益、實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。
一、國際稅務籌劃的客觀基礎
企業(yè)要進行國際稅務籌劃，首先要對各國的稅制有較深認識。不同國家或地區(qū)的稅收差別是由稅收管轄權(quán)、稅率、課稅對象、計稅基礎、稅收優(yōu)惠政策等幾個方面組成的：
1.稅收管轄權(quán)上的差別。各國稅制上的稅收管轄權(quán)主要有三種類型：居民管轄、公民管轄和所得來源管轄。各個國家或地區(qū)一般是根據(jù)自身的政治、經(jīng)濟情況和法律傳統(tǒng)，選擇及行使稅收管轄權(quán)，其中多數(shù)國家是同時行使居民管轄權(quán)和所得來源管轄權(quán)的。由于各國家行使不同的稅收管轄權(quán)，從而為國際稅務籌劃創(chuàng)造了機會。
2.稅率上的差別。稅率差別是指不同的國家，對于相同數(shù)量的應稅收入或應稅金額課以不同的稅率。企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。
3.課稅對象和計稅基礎的差別。不同的國家稅種的課稅對象可能不同，不同國家對于每一課稅對象所規(guī)定的范圍和內(nèi)容也可能不同，因此計稅基礎也會存在差異。企業(yè)可以利用不同的稅收處理進行稅務籌劃。
4.稅收優(yōu)惠的差別。許多國家為了吸引外國投資，對于國外投資者在征稅上給予實行各種不同形式的優(yōu)惠。如減免稅、各種納稅扣除等。一國的稅收優(yōu)惠政策是跨國納稅人稅務籌劃的一個重要內(nèi)容。
從上述的分析可見，國際稅務籌劃的基礎就是各國稅制的差異。企業(yè)只有在全面掌握有關國家稅收法規(guī)及其具體稅制的基礎上，兼考慮一些其它客觀因素，才有可能制定出正確的稅務籌劃方案。
二、國際稅務籌劃的具體方法
依據(jù)國際稅務籌劃的基礎和其它相關因素，可以大略總結(jié)出國際稅務籌劃的具體途徑如下：
1.稅收管轄權(quán)規(guī)避。企業(yè)應盡量避免同一個行使居民管轄或公民管轄的國家發(fā)生人身法律關系，或盡量避免同一個行使所得來源管轄權(quán)的國家發(fā)生聯(lián)系。許多國家對企業(yè)的“常設機構(gòu)”的利潤是課稅的，因此在短期跨國經(jīng)營活動中，盡量不要成為東道國的“常設機構(gòu)”，則可避免向東道國納稅。這種規(guī)避可以通過控制短期經(jīng)營的時間或是通過改變在東道國機構(gòu)的性質(zhì)來實現(xiàn)。
2.利用稅率差別。由于不同國家規(guī)定的稅率存在差別，在進行國際稅務籌劃時，企業(yè)可以選擇綜合稅率較低的國家來投資，也可以將稅率高的國家所屬機構(gòu)的利潤轉(zhuǎn)移到稅率低的國家。據(jù)統(tǒng)計，美國跨國公司持有資產(chǎn)總額25%部分分布在那些公司所得稅率低于20%的國家或地區(qū)，在這些國家資產(chǎn)收益率普遍較高。
通常實踐中轉(zhuǎn)移應稅收入的方法有幾種：(1)企業(yè)可以利用信托方式轉(zhuǎn)移財產(chǎn)。如果一個國家的所得稅稅率較高，該國企業(yè)就可以以全權(quán)信托的方式把自己的財產(chǎn)委托給設在境外的避稅地的信托機構(gòu)代為管理，通過創(chuàng)立這種國外信托，財產(chǎn)所有人以及信托的受益人就可以徹底擺脫就這筆財產(chǎn)所得向本國政府納稅的義務。同時，由于信托財產(chǎn)是委托避稅地信托機構(gòu)管理的，當?shù)卣畬π磐胸敭a(chǎn)所得一般也不征收或征收很少的所得稅。(2)企業(yè)也可以通過向低稅率國關聯(lián)企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤的方法利用轉(zhuǎn)讓定價手段在公司集團內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤，使公司集團的利潤盡可能多地在低稅國關聯(lián)企業(yè)中實現(xiàn)。實踐中跨國公司在稅務籌劃中這種方法最為常見。
(3)通過組建內(nèi)部保險公司來轉(zhuǎn)移利潤。具體做法是，在一個無稅或低稅的國家建立內(nèi)部保險公司，然后母公司和子公司以支付保險費的方式把利潤大量轉(zhuǎn)出居住國，使公司集團的一部分利潤長期滯留在避稅地的內(nèi)部保險公司賬上。內(nèi)部保險公司在當?shù)夭挥迷摴P利潤納稅，而這筆利潤由于不匯回母公司，公司居住國也不對其課稅。
3.在稅務籌劃中注意課稅對象和計稅基礎的差別。在稅務籌劃中，要注意考慮所選擇投資地的稅種主要是所得稅，根據(jù)投資地在存貨計價與成本核算、固定資產(chǎn)折舊、各類準備基金的提取等方面稅制規(guī)定的不同來進行籌劃。
4.籌劃時考慮稅收優(yōu)惠政策。利用稅收優(yōu)惠是稅務籌劃的一個重要內(nèi)容。比如：國與國之間簽訂的國際稅收協(xié)定中一般都有互相向?qū)Ψ絿业木用裉峁┧枚愑绕涫穷A提所得稅的優(yōu)惠條款。在國際稅務籌劃時，在考慮稅收優(yōu)惠時，要注意稅收優(yōu)惠往往是在經(jīng)濟不發(fā)達、勞動力素質(zhì)低的地區(qū)力度更大。所以不能只考慮稅收優(yōu)惠，忽略該地區(qū)基礎設施制度落后所導致的高成本負擔及政治和經(jīng)營風險。
三、我國企業(yè)國際稅務籌劃對策
1.我國企業(yè)國際稅務籌劃現(xiàn)狀。我國大部分企業(yè)稅務籌劃意識缺乏。我國企業(yè)的領導由于欠缺財務、稅收知識，因此當提及減少納稅成本時，往往使用偷逃稅款、找稅務人員等方法，而不是通過自身的稅務籌劃合理合法地節(jié)稅。而企業(yè)的財務人員也因而不能利用稅收知識和會計水平為企業(yè)做稅務籌劃。同時，稅務籌劃主體在我國企業(yè)中，至今還不甚明確。會計人員只關注會計核算、會計報表，不關心稅收成本比較及相關決策；而管理人員則認為稅收籌劃是財務部門的職責。這樣就形成了稅務籌劃工作無人負責的情況。
另一方面，我們要看到我國企業(yè)對于國際稅務籌劃的迫切需求。隨著我國加入WTO，我國企業(yè)的國際貿(mào)易將進入一個新的階段，不僅是出口事業(yè)蓬勃興盛，跨國經(jīng)營事業(yè)也必將取得更加令人矚目的發(fā)展。因而我國企業(yè)必須提高國際稅務籌劃的水平，以適應自身發(fā)展的需求。
【摘要】納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi),通過對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等活動的統(tǒng)籌策劃,達到降低稅負目的的經(jīng)濟行為。本文通過對稅收籌劃的具體案例展開分析論述對稅收籌劃的認識和運用。
【關鍵詞】納稅籌劃案例分析
對“稅收籌劃”概念的定義,目前尚難以從詞典和教科書中找出很權(quán)威或者很全面的解釋,但我們可以從專家學者們的論述中加以概括為:納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi),通過對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營等活動的統(tǒng)籌策劃,達到降低稅負目的的經(jīng)濟行為。
一、納稅籌劃存在的原因
1.稅收政策的差異
如:個人獨資或合伙企業(yè)與有限責任公司、股份有限公司的所得稅政策不同;增值稅小規(guī)模納稅人與增值稅一般納稅人增值稅稅收政策不同。
如:現(xiàn)行政策規(guī)定,小規(guī)模納稅人按工業(yè)和商業(yè)兩類分別適用6%和4%的征收率;一般納稅人稅率為17%,另規(guī)定一檔低稅率為13%。自2009年1月1日起,在全國范圍內(nèi)實施增值稅轉(zhuǎn)型改革。財政部和國家稅務總局負責人11日表示,增值稅小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一降低至3%。
2.稅法在不斷發(fā)展和完善中
1994年稅制改革之后,我國的稅種由37個縮減到目前的22個其中,固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅和筵席稅已經(jīng)停征,關稅和船舶噸稅由海關征收。目前稅務部門征收的稅種只有18個。2008年將是改革至關重要的一年。國務院總理在政府工作報告中明確將全面實施新的企業(yè)所得稅法、改革資源稅費制度、研究制定增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國范圍內(nèi)實施的方案等重大稅制改革列入2008年改革日程。
隨著改革觸角進一步向增值稅和企業(yè)所得稅——我國最大的兩個稅種延伸,我國新一輪稅制改革正在步入實質(zhì)操作階段。在這一輪改革浪潮中,資源稅、個人所得稅、消費稅、物業(yè)稅等稅種改革也將在2008年進一步推進。
現(xiàn)行稅法主要有法律、行政規(guī)章、規(guī)范性文件及其他地方性規(guī)范文件構(gòu)成,正在不斷的發(fā)展和完善過程中,目前我國還沒有一部稅收基本法。
3.稅收優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠指國家運用稅收政策在稅收法律、行政法規(guī)中規(guī)定對某一部分特定納稅人和課稅對象給予減輕或免除稅收負擔的一種措施。稅法草案規(guī)定的企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠方式包括免稅、減稅、加計扣除、加速折舊、減計收入、稅額抵免等。
如:2008年1月1日實施的新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》將舊稅法以區(qū)域優(yōu)惠和外資優(yōu)惠為主的格局,轉(zhuǎn)為以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔、兼顧社會進步的新優(yōu)惠格局,對原稅收優(yōu)惠政策進行整合,實施過渡性優(yōu)惠政策等,統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅為25%,企業(yè)設立時則可以考慮稅收優(yōu)惠政策差異,合理設立。
4.邊際稅率的運用
某些稅種按不同檔次的稅率征收,如:個人所得稅中的工資薪金所得減除一定的費用標準后,按九級超額累進稅率征收個人所得稅。
由于以上原因的存在為納稅人合理納稅籌劃提供了政策空間,納稅人可以通過合理、合法的籌劃達到不納稅、少納稅、延遲納稅獲得資金時間價值的節(jié)稅目的。
二、案例分析
我們通過一個非常有啟發(fā)性的失敗的稅務籌劃案例,來分析對稅收籌劃的認識和運用。
1.案例背景
某物資企業(yè)主要負責為某鑄造廠采購生鐵并負責運輸。策劃的籌劃方案:將為鑄造廠的生鐵采購改為代購生鐵。由物資公司每月為鑄造廠負責聯(lián)系4000噸的生鐵采購業(yè)務,向其收取每噸10元的中介手續(xù)費用,并將生鐵從鋼鐵廠提出運送到鑄造廠,每噸收取運費40元。通過該方案節(jié)省了因近億元銷售額產(chǎn)生的稅收及附加,對于手續(xù)費和運輸費只繳納營業(yè)稅而不是增值稅。
年末,國稅稽查分局在對該物資企業(yè)的年度納稅情況進行檢查時發(fā)現(xiàn),該公司當年生鐵銷售額較上年同期顯著減少;而“其他業(yè)務收入”比上年大幅增加,且每月有固定的4萬元手續(xù)費收入和16萬元運輸收入。經(jīng)詢問記賬人員,并到銀行查詢該公司資金往來,證實該企業(yè)經(jīng)常收到鑄造廠的結(jié)算匯款,也有匯給生鐵供應商某鋼廠的貨款,但未觀察到兩者間存在直接的對應關系。因此,檢查人員認為該企業(yè)代購生鐵業(yè)務不成立,屬涉嫌偷稅,要求該物資企業(yè)補交了近千萬元的增值稅。2.相關政策法規(guī)
財稅[1994]26號《財政部國家稅務總局關于增值稅、營業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》規(guī)定代購貨物行為,凡同時具備以下條件的,不征收增值稅,只對手續(xù)費和運輸費繳納營業(yè)稅;不同時具備以下條件的,無論會計制度規(guī)定如何核算,均征收增值稅。(一)受托方不墊付資金;(二)銷貨方將發(fā)票開具給委托方,并由受托方將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方;(三)受托方按銷售方實際收取的銷售額和增值稅額(如系進口貨物則為海關代征的增值稅額)與委托方結(jié)算貨款,并另外收取手續(xù)費?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第5條第1款規(guī)定:一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應稅勞務,為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為,視為銷售貨物,應當征收增值稅。
3.案例分析
該企業(yè)的賬務處理不能清晰地反映其與鑄鐵廠、鋼廠三方之間的資金往來關系,使得稅務人員有理由認為上述業(yè)務違背了“受托方不墊付資金”的規(guī)定,從而不被認可是代購貨物業(yè)務,其收取的手續(xù)費、運輸費應作為價外費用征收增值稅。
4.案例啟示
(1)會計核算要規(guī)范。誤區(qū):會計處理模糊是應付稅務檢查的好辦法。其實這是非常錯誤的。本案例就是由于該公司對代購業(yè)務沒有規(guī)范的會計記錄,沒有可靠的資金往來記錄以證明物資公司沒有墊付資金,稅務檢查人員不認可代購業(yè)務,從而使得一個很好的籌劃方案失敗。
(2)科目設置要符合實際需要。在本案例中,該物資公司可以自行設置“代購商品款”核算代購業(yè)務的經(jīng)濟業(yè)務,方便稅收檢查人員檢查。
(3)形式要件要合規(guī)。本案例的敗因在于“受托方不墊付資金”這個形式要件不符合規(guī)定。不墊付資金并不代表不做業(yè)務,在本案例中,只要在會計記錄中做到在未收到鑄造廠資金的前提下不支付鋼鐵廠貨款就符合了“受托方不墊付資金”這個形式要件,同時還要和鑄造廠簽訂代購合同以證明代購業(yè)務的存在,在設計稅收籌劃方案時要十分注意形式要件的合法性。
三、企業(yè)納稅籌劃應注意的問題
通過以上案例分析總結(jié)企業(yè)納稅籌劃應注意的問題:
1.具有合法性。稅收籌劃是對稅款的合法節(jié)省;是否符合法律規(guī)定的;是區(qū)別納稅籌劃與偷逃稅款行為的本質(zhì)和關鍵所在。
2.考慮成本效益。著眼于企業(yè)整體稅負的降低;重視分析對納稅人有重大影響的政治利益、環(huán)境利益、規(guī)模經(jīng)濟利益、比較經(jīng)濟利益和廣告經(jīng)濟利益等非稅利益;充分考慮到對未來的稅負的長遠影響。
3.具有可行性。是事先的科學規(guī)劃與安排。稅收籌劃的實施必須在納稅義務發(fā)生之前進行,它是稅收籌劃的具體要求和體現(xiàn)。
4.綜合衡量與周密部署。稅收籌劃不僅是會計人員做賬的事情,也與經(jīng)營有關,是通過對投資、經(jīng)營、理財活動的事先籌劃和安排,進行納稅方案的優(yōu)化選擇,從而最大限度地節(jié)約稅收成本,取得最大的稅后效益。切忌簡單地模仿,必須注意地區(qū)差異、行業(yè)差異、企業(yè)規(guī)模差異與性質(zhì)差異、經(jīng)營環(huán)節(jié)差異收入來源與征收方式差異等。
5.形式要件要合規(guī)。相關會計記錄的形式要件必須符合相關稅收法律法規(guī)規(guī)定。
6.規(guī)避稅收風險。稅收籌劃是建立在合法基礎上的對稅收法規(guī)的利用,稅法在不斷發(fā)展完善之中,不斷的堵塞漏洞和處于反避稅的當中。一不小心落入稅收籌劃誤區(qū),將會產(chǎn)生重大的稅收損失。
7.建立良好的稅企關系。一個設計良好的籌劃方案必須得到稅務的認可才能夠可行,才能達到籌劃的目的,與稅務的溝通和建立良好的稅企關系是納稅籌劃的前提條件之一。良好的稅企關系可以避免企業(yè)因不懂法而違法的損失。
企業(yè)納稅籌劃是具有前瞻性的、動態(tài)的、有計劃的統(tǒng)籌行為,是事先的籌劃,是企業(yè)財務管理的重要組成。很多大型外資企業(yè)和跨國公司由于涉稅業(yè)務復雜同時也為了規(guī)避涉稅風險而成立自己的稅務部門專門從事涉稅事項的管理。作為納稅主體的企業(yè)應當正確地掌握和運用現(xiàn)有的稅收法規(guī),關注稅收政策的發(fā)展動向,與時俱進地調(diào)整和更新正在使用的籌劃方案,合法地節(jié)稅。
參考文獻:
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[論文摘要]稅收遵從成本對經(jīng)濟有較大的扭曲作用。我國現(xiàn)階段也存在著稅收流失的困擾。我們要借鑒國外納稅遵從成本研究的經(jīng)驗，重視降低納稅遵從成本，不斷完善稅制建設，加強稅收征管。
納稅遵從成本是納稅人在遵從稅法的活動中不得不承擔的費用。20世紀80年代，以英美為首的許多國家政府才真正開始這一領域的研究，并將其納入稅收改革的考慮范圍。從各國對納稅遵從成本的調(diào)查研究來看，稅收遵從成本巨大而且具有累退性，會增加納稅人的不遵從行為，對經(jīng)濟有較大的扭曲作用。我國目前同樣也面臨稅收流失問題的困擾，如何借鑒國外政府對該領域的探索和實踐經(jīng)驗，立足我國現(xiàn)狀，為稅收決策提供一個有跡可循的依據(jù)是本文所要研究的主要問題。
一、相關概念
1．納稅遵從
納稅遵從是指納稅人按照稅法要求履行其納稅義務的行為，表現(xiàn)為及時填寫所有要求填寫的申報表，申報表上的應納稅額應按稅法規(guī)定和法院裁決要求正確計算。
西方納稅遵從理論認為，納稅人會對遵從成本（包括填申報單的花費、向稅務人咨詢的花費等）和不遵從成本（罰款）進行比較，從而做出決定。這種觀點對于解決納稅人不遵從問題是具有建設意義的。沃爾舒茨斯基教授就認為“從長期來看，稅務當局樹立為納稅人服務的意識比糾正納稅人的不納稅行為更為重要”。
2．納稅遵從成本
我國稅收界很多對稅收成本和稅收征管方面的研究文章都提及納稅遵從成本，目前學界對“遵從成本”或“奉行成本”的概念采用的是英國巴斯大學的錫德里克·桑福德(CedriSandford)教授在其《稅收遵從成本?押測量與政策》中對“遵從成本”下的定義，即?押納稅人(第三人，尤其是企業(yè))為遵從稅法或稅務機關要求而發(fā)生的費用支出。這種費用支出是指稅法及稅收所固有的扭曲成本(如工作與閑暇的扭曲，商品消費或生產(chǎn)選擇的扭曲)以外的費用支出。它不包括納稅人履行納稅義務時所支付的稅款。
3．納稅不遵從
納稅不遵從是指一切不符合稅收法規(guī)意圖和精神的納稅人行為，包括納稅人故意不申報、少申報和因為信息錯誤、誤解、疏忽或其他原因引起的不申報、少申報。
二、國外納稅遵從成本研究情況
（一）對遵從成本的調(diào)查結(jié)果
1．遵從成本數(shù)額巨大。桑福德（Sandford)曾對1986－1987年大不列顛及愛爾蘭聯(lián)合王國稅收體系的遵從成本進行了估算，結(jié)果是遵從成本占總稅收的3．91％。1995年度美國聯(lián)邦和州所得稅遵從成本約為676億美元，約占聯(lián)邦和州稅收收入的9％，占GDP的0．93％。2002年，印度國家財政部有關研究表明，2000－2001年度，印度個人所得稅的遵從成本（還只是納稅人所承受的“合法”成本）占到該項稅收的45％。富蘭塞斯·威廉歌德（FrancoisVaillancourt)研究了1989年加拿大個人所得稅發(fā)現(xiàn)，其遵從成本占該項稅收的6．9％。
2．遵從成本具有累退性。遵從成本的累退性表現(xiàn)在隨著納稅人（包括企業(yè)和個人）收入越高，遵從成本反而相對越小。低收入者與高收入者相比，前者承擔的遵從成本明顯高于后者；小型企業(yè)的遵從成本負擔重于大型企業(yè)。
3．遵從成本對經(jīng)濟有負影響。遵從成本會給社會增加資源成本，對于遵從成本的怨恨可能導致不遵從行為；遵從成本通過提高邊際稅率，可能扭曲或者阻礙國內(nèi)和國外的投資決策。印度財政部最近的研究發(fā)現(xiàn)，高額的遵從成本帶來的經(jīng)濟影響還包括：扭曲生產(chǎn)決策、減少投資，帶來更高的赤字，減少稅收的公正性，減緩經(jīng)濟的增長，影響價格運動規(guī)律，降低國際競爭力等等。
4．高遵從成本引發(fā)不滿情緒。由此導致嚴重的偷稅問題。特別是小型企業(yè)和個體戶，他們感到在稅收方面受到了不公正待遇，因此，他們規(guī)避高遵從成本，甚至偷稅逃稅的動機也就相對比較強烈。
（二）關于稅制簡化的問題
稅收體系的繁瑣復雜是許多國家不堪其擾的問題。例如1986年，美國個人所得稅申報單說明書就長達48頁，有28個可能的表格需要填寫，給納稅人帶來了極大的不方便。正如幽默大師拉賽爾·貝克(RussellBaker，1995)所言，“稅法的最可怕之處在于它無人能懂。它以深不可測聞名于世?！?0世紀80年代以來，由美國率先開展的稅制改革在全球范圍得到了回應，稅制簡化則是其中重要的改革動力之一。稅制簡化是一項系統(tǒng)化的工程，涉及到簡化稅法、降低稅率、減少稅收檔次以及擴展稅基等許多改革層面。根據(jù)鮑普（Pupe,1994）對遵從成本的研究結(jié)果表明，稅制簡化應更加關注在稅收最大化、公平與效率的傳統(tǒng)目標之間做比較。
（三）一些國家的實踐
英國于1986年實行《納稅人》，明確了稅務機關的職責：“國內(nèi)收入局及關稅和消費稅局應關注不同的納稅人（包括較小企業(yè)的特殊情況）的遵從成本。在稅收管理過程中，他們應該認識到使你的遵從成本最小化的必要性，應根據(jù)職責要求經(jīng)濟、有效地征稅?！?/p>
美國國稅局提出改善納稅人遵從的措施。這些措施包括：（1）增加稅法的威懾力，通過立法、設計付稅程序等措施，使所得更加透明，使不遵從更容易被查出；（2）降低遵從成本，通過簡化申報表、提供各種咨詢，解決納稅人的問題；（3）提高遵從稅法的納稅人的社會地位，使不遵從稅法的人臭名遠揚；（4）加強對稅務人的管理等等。
這些國家對遵從成本的研究結(jié)果的確向我們呈現(xiàn)了一些觸目驚心的事實，有理由相信遵從成本確實很大程度上扭曲了政府和學者們設計稅收體系的初衷。
三、國外納稅遵從成本研究經(jīng)驗對我國的啟示
1．為納稅人遵從提供良好的經(jīng)濟環(huán)境
建立這樣一種制度——能充分保證“經(jīng)濟人”正當權(quán)利的制度，這同時也保證著納稅人的正當權(quán)利。在這樣的制度下，一切與交換相關的行為都將在“看不見的手”的指引下達到效用的最優(yōu)。
2．完善稅收征管制度
要改變機構(gòu)行政人員對整個稅制的看法與態(tài)度，加強對內(nèi)部人員的人事培訓，這一培訓工作一部分可以由系統(tǒng)內(nèi)人員負責，而另一部分則交機構(gòu)以外的專家學者完成；加強改善納稅表格格式的工作，使納稅人填寫的表格更加簡單明了；加強咨詢服務，以幫助稅務機構(gòu)與納稅群體之間的溝通等等。
3．保持稅法穩(wěn)定，減少稅種的遵從成本
稅法穩(wěn)定有利于降低稅收遵從的臨時成本。構(gòu)造寬稅基、少稅種、低稅率、少減免的稅制結(jié)構(gòu)，是我國稅制建設的發(fā)展方向。寬稅基可以保證稅收收入，并且促進各種相互聯(lián)系的稅種采用共同稅基。少稅種可以防止納稅人在稅種之間的轉(zhuǎn)移，減少相應的遵從成本，矯正經(jīng)濟扭曲。減少稅率檔次，降低臨界點稅率，可以最大限度地降低臨界點稅率附近生產(chǎn)者之間的不公平競爭程度。少減免可以減少納稅人的稅收選擇活動，從而降低其遵從成本。
4．增強公眾納稅意識
對我國而言，尤其在稅收征管中的納稅咨詢服務等方面需要體現(xiàn)出來。如果稅務機關能夠提供充分便捷的納稅咨詢服務，如免費提供通俗易懂的稅收手冊、配備足額稱職的稅務咨詢?nèi)藛T，那么納稅人的遵從成本就可相應降低。完善納稅咨詢服務將是我國稅收征管改革的重要任務之一。
[參考文獻]
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