序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的會計事務(wù)所發(fā)展前景樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。

第1篇

一、本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)制動因與進展

（一）現(xiàn)行制度弊端與發(fā)達國家經(jīng)驗 我國注冊會計師制度是為了順應(yīng)國家改革開放的要求，由財政部在上世紀80年代著手恢復(fù)和重建的。早期的注冊會計師行業(yè)并非一個獨立發(fā)展的行業(yè)，當時的會計師事務(wù)所均掛靠在國家機關(guān)或事業(yè)單位，基本上是政府和事業(yè)單位的附屬機構(gòu)。直到90年代末，局面才開始發(fā)生變化。1998年，各會計師事務(wù)所與掛靠單位脫鉤，改制成為獨立承擔責任的法律主體。可以說從那時起，會計師事務(wù)所組織形式演變的序幕才真正拉開。改制后的會計師事務(wù)所中大多數(shù)都采用了有限責任制的組織形式，根據(jù)財政部網(wǎng)站提供的財政會計行業(yè)管理信息系統(tǒng)的統(tǒng)計數(shù)據(jù)，截至2010年7月，我國共有會計師事務(wù)所6892家（不含分所），其中有限責任制會計師事務(wù)所4428家，占64%；合伙制會計師事務(wù)所2464家，占36%。這一數(shù)據(jù)還是在政府主管部門鼓勵合伙制的情況下合伙制事務(wù)所逐漸增多的結(jié)果，在這之前實行有限責任制的事務(wù)所比例要更高。另外，在要求大型會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)制之前，我國有證券和期貨從業(yè)資格的會計師事務(wù)所全部為有限責任公司制，采用合伙制的基本是地方性的中小型會計師事務(wù)所。而無論是有限責任制還是普通合伙制，均有著其不可避免的缺陷和不足。

首先，有限責任制遵循的是以股權(quán)為基礎(chǔ)分配決策權(quán)的機制，這種將決策權(quán)與股權(quán)掛鉤的組織形式是因為過去傳統(tǒng)行業(yè)依賴實物或貨幣發(fā)展所造成的。而對于會計師事務(wù)所這樣的專業(yè)性機構(gòu)來說，人力資源才是最核心的資產(chǎn)，有限責任制在這一點上有著與事務(wù)所特征的不相容性，長期來看并不利于事務(wù)所的壯大和發(fā)展。其次，有限責任制在股東人數(shù)上的嚴格要求制約了會計師事務(wù)所做大做強的可能性?！豆痉ā穼τ邢挢熑沃破髽I(yè)股東人數(shù)不超過50人的限制，很大程度上阻礙了事務(wù)所人員隊伍壯大的客觀要求。最后，有限責任制還存在著“雙重稅負”的問題——股東在承擔企業(yè)所得稅的同時，還要繳納個人所得稅，稅負相對而言較重，一定程度上阻礙了股東投入事務(wù)所發(fā)展的熱情。

另一方面，在普通合伙制中，合伙人即使是基于故意或者重大過失而給合伙企業(yè)造成債務(wù)，在對外責任的承擔上依然是由全體合伙人承擔無限連帶責任，盡管對內(nèi)其他合伙人可以追索有過錯的合伙人。而在特殊普通合伙企業(yè)中，出現(xiàn)由于個別合伙人的故意或者重大過失而導(dǎo)致的合伙企業(yè)債務(wù)時，沒有過錯的其他合伙人是不需要承擔對外責任的，債權(quán)人也只能追索有過錯的合伙人。當然，若是由于合伙人非故意或者非重大過失引起的損失，則全體合伙人承擔無限連帶責任。這樣一種制度，有助于劃清責任的范圍和實現(xiàn)對風險的控制，對合伙人有較強的激勵作用，對會計師事務(wù)所這樣的高風險機構(gòu)的發(fā)展有著不言而喻的好處。

有限責任制對股東人數(shù)的嚴格限制很大程度上阻礙了事務(wù)所做大做強的意愿，而財政部會計司近年來組織的問卷調(diào)查結(jié)果也佐證了這一點。國際上，基于相似的原因，美國已基本擯棄了有限責任組織形式，前10大的會計師事務(wù)所中有9家采用的是有限責任合伙制，僅有一家采用有限責任公司制；英國雖然允許有限責任制的存在，但實務(wù)中僅有一成左右的事務(wù)所愿意采用這樣的制度。據(jù)英國職業(yè)監(jiān)督理事會的相關(guān)資料，英國前20大事務(wù)所中，有14家是有限責任合伙制，只有3家是公司制，另有3家是普通合伙制。歐盟另一些國家如德國等允許本土事務(wù)所采用有限責任制，但其直接后果是本土事務(wù)所規(guī)模普遍較小、競爭力普遍較低，歐盟市場上約90%的審計業(yè)務(wù)被“四大”所壟斷，促使歐盟委員會自2010年起不得不重新評估審計市場壟斷風險，反思本區(qū)域注冊會計師行業(yè)的發(fā)展策略。

（二）本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)制進展 《暫行規(guī)定》中要求，本土大型會計師事務(wù)所應(yīng)當于2010年12月31日前辦理轉(zhuǎn)制，同時鼓勵中型會計師事務(wù)所于2011年12月31日前進行轉(zhuǎn)制。因為有著明確的時間界限，當政策下發(fā)后，國內(nèi)大所轉(zhuǎn)制的步伐迅速邁開。2010年10月，中注協(xié)組織召開了特殊普通合伙轉(zhuǎn)制研究咨詢工作組的第一次會議，為面臨轉(zhuǎn)制的相關(guān)會計師事務(wù)所負責人提供了一次交流探討轉(zhuǎn)制工作中的細節(jié)和難題的機會。在有關(guān)部門的政策指導(dǎo)下，各事務(wù)所自身積極配合開展工作，轉(zhuǎn)制工作取得了階段性的重大進展。截至2013年1月，取得H股審計資格的8家國內(nèi)大型事務(wù)所（立信、立信大華、信永中和、國富浩華、中瑞岳華、京都天華、大信、天健）已全部成功轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙制，一些具備證券期貨業(yè)務(wù)資格的較大規(guī)模的會計師事務(wù)所也已經(jīng)完成或正在推進轉(zhuǎn)制工作。另外，“四大”于2013年3月之前全部完成了轉(zhuǎn)制，還有華寅五洲和天職國際于2011年也完成了轉(zhuǎn)制工作，深圳市則早在2007年就有14家事務(wù)所試點轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙制。面對行業(yè)發(fā)展的新要求，在質(zhì)量是會計師事務(wù)所生命線的前提下，越來越多的本土事務(wù)所加入了轉(zhuǎn)型的行列。2012年，注冊會計師行業(yè)發(fā)生了若干大事，在央企集中換審的背景下，目前國內(nèi)會計師事務(wù)所也加快了并購，中小會計師事務(wù)所也在以一種新思維尋找求生之道，可以說轉(zhuǎn)制和并購已成為本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)型的兩大策略。

二、本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)制的所有權(quán)結(jié)構(gòu)調(diào)整與內(nèi)部利益協(xié)調(diào)

（一）本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)制內(nèi)部所有權(quán)結(jié)構(gòu)安排 首先是合伙人資格重新確定?！稌盒幸?guī)定》中第六條規(guī)定，事務(wù)所轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙制，其具備注冊會計師執(zhí)業(yè)資格的合伙人應(yīng)當符合有取得注冊會計師證書后最近連續(xù)5年執(zhí)業(yè)的經(jīng)歷，那么連續(xù)5年是如何理解和計算的？如是否以在事務(wù)所參加社保連續(xù)5年為標準？若不是，那又是以何種標準來確定連續(xù)5年執(zhí)業(yè)的要求？若在這一問題上理解存在偏差，將不利于事務(wù)所吸引從其他行業(yè)轉(zhuǎn)入的優(yōu)秀人士?！稌盒幸?guī)定》還規(guī)定僅有注冊資產(chǎn)評估師、注冊稅務(wù)師、注冊造價工程師可以擔任權(quán)益合伙人，但管理咨詢合伙人和其他業(yè)務(wù)（IT咨詢等）的人員不能成為權(quán)益合伙人，這一問題某種程度上也可能會制約事務(wù)所多元化發(fā)展的戰(zhàn)略。另外，由于目前執(zhí)業(yè)資格的限制，很多事務(wù)所的非審計業(yè)務(wù)（咨詢、稅務(wù)等）在法律上雖然是獨立的，但實際上實行的是一體化管理。這些合伙人一般在各獨立公司工作，不應(yīng)刻板地理解為跨所執(zhí)業(yè)。

其次是決策機制調(diào)整。有限責任制因為其以資本為紐帶的本質(zhì)特征，造成了“股東”這一身份在事務(wù)所中所占據(jù)的特殊地位。一部分股東掌握著事務(wù)所絕對的決策權(quán)和收益權(quán)，而對事務(wù)所執(zhí)業(yè)有著重要作用的執(zhí)業(yè)能力和專業(yè)知識卻視而不見。這一現(xiàn)象的存在，極大的傷害了會計師事務(wù)所本應(yīng)有的誠信為本、質(zhì)量為先、專業(yè)服務(wù)的行業(yè)形象。由于有限責任制有著50人的股東人數(shù)上限限制，為了追求“股東身份”，“暗股”行為日益成為注冊會計師行業(yè)內(nèi)一個人盡皆知的秘密。而有的事務(wù)所本身又有著濃厚的家族色彩，事務(wù)所內(nèi)部大搞“一言堂”，其他股東逐漸淪為大會上附和獨大股東投票的機器，這些現(xiàn)象的存在使會計師事務(wù)所內(nèi)部治理和一體化管理無從做到。而轉(zhuǎn)制后的事務(wù)所通過內(nèi)部的所有權(quán)結(jié)構(gòu)安排，從原來按照持股比例進行決策變?yōu)樗泻匣锶讼鄬降摹耙蝗艘黄敝啤?，打破了少?shù)控股股東或創(chuàng)業(yè)者掌握控制權(quán)的狀況。同時，決策機構(gòu)由原來的股東大會變?yōu)楹匣锶舜髸约坝珊匣锶舜髸七x出的合伙人管理委員會，且合伙人管理委員會的推選過程注重了候選人的專業(yè)水平、管理經(jīng)驗、職業(yè)道德等因素，從而建立起科學(xué)民主的決策機制，既解決了分配機制、利益機制、財務(wù)管理機制不統(tǒng)一的現(xiàn)實，提高了事務(wù)所一體化管理的水平，又實現(xiàn)了事務(wù)所內(nèi)部風險、收益和責任的最優(yōu)匹配，降低了事務(wù)所的執(zhí)業(yè)風險。

（二）本土?xí)嫀熓聞?wù)所轉(zhuǎn)制內(nèi)部利益協(xié)調(diào) 一是合伙人責任界定與風險分擔安排的變化。特殊普通合伙制為普通合伙制的一種特殊形式，適用于以專業(yè)知識和專門技能為客戶提供有償服務(wù)的專業(yè)服務(wù)機構(gòu)，主要是指會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所。在此類企業(yè)中，一個合伙人或者數(shù)個合伙人在執(zhí)業(yè)活動中因故意或者重大過失造成合伙企業(yè)債務(wù)的，應(yīng)當承擔無限責任或者無限連帶責任，其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財產(chǎn)份額為限承擔責任；合伙人在執(zhí)業(yè)活動中非因故意或者重大過失造成的合伙企業(yè)債務(wù)以及合伙企業(yè)的其他債務(wù)，由全體合伙人承擔無限連帶責任。

特殊普通合伙制既涉及了在故意與重大過失情況下保護無過失的合伙人，又顧及了一般或輕微過失時合伙人之間共同的風險承擔。具體來說，其帶來的責任和風險變化不是單一的。一方面，由于合伙人必須為自己執(zhí)業(yè)行為承擔無限責任，其個人風險增大，并有可能超過其風險承擔能力，這要求事務(wù)所通過購買責任保險形式將風險轉(zhuǎn)移并降低，而這筆費用將由全體合伙人共同承擔；另一方面，合伙人對于其他合伙人的行為可能也會承擔連帶責任，如，A合伙人可能擔任B合伙人所負責項目的質(zhì)量復(fù)核工作的負責人，并因此而承擔連帶責任；又如，在集團審計中，某個重要子公司或業(yè)務(wù)分部可能是由項目合伙人以外的其他合伙人或員工負責的，項目合伙人可能會對這些人的過失行為承擔連帶責任，這要求事務(wù)所內(nèi)部對相關(guān)的責任和風險做出界定，以此作為一旦發(fā)生訴訟或行政處罰之后有關(guān)人員進行責任界分的依據(jù)。

二是利潤分享安排變化。有限責任制下，利潤通常按照各個股東投資的比例分配，投資比例越大，利潤分配的比例越高。而在合伙制下利潤分配的形式則相對靈活?！逗匣锲髽I(yè)法》規(guī)定，合伙企業(yè)的利潤分配、虧損分擔，按照合伙協(xié)議的約定辦理；合伙協(xié)議未約定或者約定不明確的，由合伙人協(xié)商決定；協(xié)商不成的，由合伙人按照實繳出資比例分配、分擔；無法確定出資比例的，由合伙人平均分配、分擔。因此，完善的合伙協(xié)議便成為了合伙人利潤分配的主要依據(jù)。過去出資比例是影響利潤分配的重要因素，而轉(zhuǎn)制后利潤分配更重要的是要看合伙人的級別、工作性質(zhì)、個人能力和實際業(yè)績，這些條件在合伙協(xié)議中都應(yīng)有明確的規(guī)定。

長期以來，由于我國會計師事務(wù)所一直以有限責任制“一邊倒”為特征，合伙理念并未深入注冊會計師行業(yè)，合伙經(jīng)營文化在事務(wù)所及注冊會計師中間積淀與傳承也嚴重不足。通過合理的利潤分享安排來密切事務(wù)所內(nèi)部合伙人之間的關(guān)系，有助于建立起一個較為合理的事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)，也正是在這樣一個信任與約束的內(nèi)部機制下，本土?xí)嫀熓聞?wù)所的做大做強才更有保證。

三、信永中和轉(zhuǎn)制分析

（一）信永中和轉(zhuǎn)制概況 信永中和會計師事務(wù)所的發(fā)展歷史可以追溯到上世紀八十年代初期。近30年來，伴隨中國改革開放的歷程，由小到大、由大到強，以其專業(yè)人員三千余人、數(shù)億元的收入（以上數(shù)字均含分所）、可信賴的質(zhì)量、高品質(zhì)的專業(yè)能力，成為當今國內(nèi)最具聲望、最具規(guī)模的綜合性會計師事務(wù)所之一。信永中和于2011年9月底正式啟動轉(zhuǎn)制工作。轉(zhuǎn)制前，信永中和采用的是有限責任制的組織形式，出資總額為600萬元，股東總數(shù)共有8名。股東以外的注冊會計師數(shù)量為394名，注冊會計師以外的專職從業(yè)人數(shù)為424名。在轉(zhuǎn)制完成后，信永中和的出資總額為2481.2萬元，目前合伙人總數(shù)為64名，合伙人以外的注冊會計師數(shù)量為309名，注冊會計師以外的專職從業(yè)人數(shù)為465名。

（二）轉(zhuǎn)制前后基本信息對比 從表1、表2可以看出，通過特殊普通合伙轉(zhuǎn)制，信永中和的資本總額得到了很大程度的擴充，達到了《暫行規(guī)定》中資本1000萬元人民幣以上的要求。轉(zhuǎn)制后的合伙人隊伍壯大到了64人，而合伙人以外的注冊會計師數(shù)量減少了80多人，其原因一是相當一部分原來被排除在股東隊伍之外的執(zhí)業(yè)注冊會計師在轉(zhuǎn)制后投入資金到了事務(wù)所資本中成為了新的合伙人，二是一些老員工因沒有獲得合伙人資格而辭職離開。原有的8名股東轉(zhuǎn)制前的出資額為66至108萬元不等，出資比例為11%到18%不等，他們在辦理完股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)后也繼續(xù)留在了合伙人隊伍中。值得一提的是，信永中和實際上已模擬合伙制運行多年，其管理構(gòu)架是基本適應(yīng)合伙體制的，管理制度也是在這種構(gòu)架下建立的，尤其是對合伙人和分所的全面一體化管理制度，為特殊普通合伙制奠定了堅實的基礎(chǔ)，在合伙人資格確定方面，可以說信永中和并不存在重新界定合伙人的難點。但信永中和也遇到了一些問題，如非審計業(yè)務(wù)板塊合伙人的問題，信永中和實際上對非審計業(yè)務(wù)是一體化管理的，并且這一板塊合伙人的無限責任應(yīng)如何承擔也需要研究思考。而在法律責任的重新安排方面，信永中和在轉(zhuǎn)制的實踐中也提出了一些值得探討的問題：業(yè)務(wù)報告是否還需要兩人簽字？業(yè)務(wù)報告簽字是否必須要有一個登記的權(quán)益合伙人簽字？簽字注冊會計師是否一定要承擔無限責任？特殊普通合伙制與普通合伙制相比最大的優(yōu)勢就是實現(xiàn)了合伙人法律責任的適度分離，而信永中和的項目一般安排合伙人和一位經(jīng)理簽字，要非合伙人承擔無限責任顯然是不公平的，有違實行特殊普通合伙轉(zhuǎn)制的初衷，這一問題需要有關(guān)部門會同已完成轉(zhuǎn)制或轉(zhuǎn)制進行中的事務(wù)所研討并出臺合理的規(guī)定。

（三）轉(zhuǎn)制后的利益分配與風險 從表2可以看出，合伙人數(shù)量變化后，合伙人持股比例也出現(xiàn)了分散化的趨勢，持股人增多而平均持股比例下降。顯然，在新制度下事務(wù)所內(nèi)部決策機制將遵循“一人一票”的原則，而不是原先的以出資比例為基礎(chǔ)進行決策，這一變化有助于打破少數(shù)控股股東或創(chuàng)業(yè)者把持控制權(quán)的狀況，甚至是大股東控制權(quán)的完全喪失，在保證了合伙人基本權(quán)利的前提下，又實現(xiàn)了事務(wù)所內(nèi)部決策的科學(xué)民主。由于合伙人管理委員會在事務(wù)所內(nèi)部決策體制中的重要地位，確認管理委員會的人選和產(chǎn)生辦法時，要保證程序的民主、步驟的嚴謹以及組織的嚴密，確保得到大多數(shù)合伙人的認同。在合伙人隊伍擴大后，新制度下的利潤分配自然成為了不能回避的話題，由于信永中和多年的模擬運行合伙制經(jīng)驗，其內(nèi)部考核分配利益制度也是適應(yīng)合伙制的，轉(zhuǎn)制并不會對其利益機制產(chǎn)生顛覆性的調(diào)整。實際上信永中和內(nèi)部在轉(zhuǎn)制過程中最關(guān)心的還是風險承擔的問題，如何建立一個有效的保險制度來保障合伙人的權(quán)益，更保護社會大眾的權(quán)益，在行業(yè)內(nèi)仍是一個懸而未決的難題。

四、結(jié)論

此次特殊普通合伙轉(zhuǎn)制，可以說是繼1998年脫鉤改制后的又一次革命。轉(zhuǎn)制最大的挑戰(zhàn)是合伙體制的建立，包括合伙人及責任、風險和利益機制建立等，對大部分事務(wù)所影響巨大，是一次嚴峻的挑戰(zhàn)。然而從目前實際情形來看，整個轉(zhuǎn)制的過程是平穩(wěn)的、有序的。各本土大型事務(wù)所認清形勢，科學(xué)謀劃，積極行動，使會計師事務(wù)所在所有權(quán)結(jié)構(gòu)安排和決策機制等方面取得了轉(zhuǎn)制的階段性成果，不過轉(zhuǎn)制是否能推動本土?xí)嫀熓聞?wù)所做大做強、良性健康發(fā)展，依然有待時間來證明。值得注意的是，所有權(quán)結(jié)構(gòu)安排變動在帶來科學(xué)決策機制等益處的同時，如果操作不慎或方針有誤，更會成為會計師事務(wù)所轉(zhuǎn)制過程中乃至轉(zhuǎn)制后經(jīng)營發(fā)展中的阻礙因素。如，在保證合伙人管理委員會的決策效率方面，可以考慮事先按照決策事項重要性的大小建立分級投票制度，避免盲目刻板地遵守“一人一票”的原則，也更符合實際決策過程中的需要。另外，考慮到改變控股股東掌握控制權(quán)的目的，管委會人員的構(gòu)成也是轉(zhuǎn)制過程中必須給與思考的重點問題。此外，對于管委會人數(shù)占合伙人總數(shù)比例幾何？管委會出資比例占出資總額幾何？管委會委員工作年限構(gòu)成、專業(yè)能力怎樣？諸如此類的問題如果處置不當，均會給特殊普通合伙的順利轉(zhuǎn)制打上一個問號。

從有限責任制到特殊普通合伙，法律形態(tài)發(fā)生了根本改變，無論在形式上還是在實質(zhì)上對事務(wù)所體系都產(chǎn)生了不同程度的影響，包括所有權(quán)結(jié)構(gòu)、內(nèi)部體系、管理制度、合伙理念等，加上外部環(huán)境不同步，仍然還有許多問題需要注冊會計師行業(yè)去面對。不過只要本土?xí)嫀熓聞?wù)所堅持正確的指導(dǎo)思想，科學(xué)研究轉(zhuǎn)制細則與要求，合理借鑒國內(nèi)外同業(yè)的相關(guān)經(jīng)驗，加之在以后的經(jīng)營實踐中充分落實好特殊普通合伙的內(nèi)在要求，必將給注冊會計師行業(yè)帶來更加燦爛的發(fā)展前景。

參考文獻：

[1]黃潔莉：《英、美、中三國會計師事務(wù)所組織形式演變研究》，《會計研究》2010年第7期。

[2]張連起：《特殊普通合伙轉(zhuǎn)制的實踐與體會》，《中國注冊會計師》2011年第4期。

[3]財政部會計司：《突破會計師事務(wù)所做大做強瓶頸的重要制度創(chuàng)新——財政部會計司解讀》，《財務(wù)與會計》2010年第9期。

[4]肖小鳳、王善平、肖雯：《論會計師事務(wù)所特殊普通合伙制度的完善》，《財經(jīng)理論與實踐》2012年第5期。

[5]秦榮生：《對我國特殊普通合伙會計師事務(wù)所若干問題的思考》，《當代財經(jīng)》2010年第12期。

[6]財政部：《關(guān)于印發(fā)的通知》，2011-04-11。

[7]財政部：《關(guān)于印發(fā)的通知》，2010-07-21。