發(fā)布時間：2023-06-30 16:06:41
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的財務(wù)報表有何作用樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關(guān)鍵詞：企業(yè)財務(wù)報告；分析；思路
中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）11-0-02
一、財務(wù)報表主體與財務(wù)報表分析主體的概念區(qū)分
財務(wù)報表主體――財務(wù)報表的編制主體即會計主體。會計主體是指會計核算服務(wù)的對象，是對會計人員所處的立場及空間活動范圍的一個界定。
財務(wù)報表的分析主體――財務(wù)報表的使用者即財務(wù)分析主體。財務(wù)報表分析是特定主體的行為，他們通過對企業(yè)財務(wù)信息的分析來為自己的決策服務(wù)。這里的特定主體就是指企業(yè)的“利益相關(guān)者”，所以，企業(yè)的財務(wù)分析主體就是指與企業(yè)有利益關(guān)系，并希望通過對企業(yè)的財務(wù)報表分析而獲得對其決策有用的財務(wù)信息的單位或個人。
區(qū)分清楚二者的區(qū)別，才能根據(jù)財務(wù)報表分析信息的使用者不同、目的不同，有重點(diǎn)的提出相應(yīng)的有用信息。
二、做好準(zhǔn)備工作是做好財務(wù)分析的前提與保障
（一）收集資料
搜集資料是一個調(diào)查過程，深入全面的調(diào)查是進(jìn)行科學(xué)分析的前提。但調(diào)查要有目的地進(jìn)行。分析人員可以在日常工作中，根據(jù)財務(wù)分析內(nèi)容要點(diǎn)，經(jīng)常搜集積累有關(guān)資料。這些資料既包括間接的書面資料，又包括從直屬企業(yè)取得的第一手資料。具體包括：
1.各類政策、法規(guī)性文件；2.歷年財務(wù)報告的歷年財務(wù)分析報告；3.各類報紙、雜志公布有關(guān)資料；4.統(tǒng)計資料或年度財務(wù)計劃。
（二）整理核實(shí)資料
各種資料搜集齊全后，要加以整理核實(shí)，保證其合法性、正確性和真實(shí)性，同時根據(jù)所設(shè)想的分析內(nèi)容進(jìn)行分類。整理核實(shí)資料是財務(wù)分析工作中的中間環(huán)節(jié)，起著承上啟下的作用。在這一階段，分析人員應(yīng)根據(jù)分析的內(nèi)容要點(diǎn)做些摘記，合理分類，以便查找和使用。
三、財務(wù)報告分析的幾個重要方面
（一）企業(yè)經(jīng)營業(yè)績分析
財會會計報告使用者對企業(yè)的經(jīng)營情況是比較關(guān)注的，比如收入、利潤等指標(biāo)完成情況如何，同以前年度同期相比有何變化等。具體分析，可從以下幾個方面著手：
1.分析企業(yè)收入的構(gòu)成情況
企業(yè)的收入主要包括主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入。其中，主營業(yè)務(wù)收入是企業(yè)最重要的收入指標(biāo)，對該指標(biāo)的分析，可采用本期收入和以前年度同期相比較，一般使用最近三年的數(shù)據(jù)為好。在主營業(yè)務(wù)收入分析過程中還要注意各收入項(xiàng)目在收入總量中所占的比重，以便了解企業(yè)主營業(yè)務(wù)在同行業(yè)中的地位和發(fā)展前景。主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)占有企業(yè)總收入的絕對份額，否則，該企業(yè)被認(rèn)為是處于非正常經(jīng)濟(jì)狀態(tài)或主營業(yè)務(wù)不突出。
2.分析企業(yè)的盈利能力
利潤指標(biāo)是企業(yè)最重要的經(jīng)濟(jì)效益評價指標(biāo)之一，通過對該指標(biāo)的分析，可以了解企業(yè)的盈利水平和發(fā)展前景。通過觀察營業(yè)利潤、投資收益、補(bǔ)貼收入及營業(yè)外凈收入在企業(yè)利潤總額中所占的份額，還可以評價企業(yè)利潤來源的穩(wěn)定性。
3.分析成本費(fèi)用對企業(yè)利潤的影響
成本費(fèi)用是影響企業(yè)經(jīng)營利潤的重要因素，在收入一定的條件下，成本費(fèi)用越低，企業(yè)的利潤就越大，反之亦然。這可通過銷售利潤率或成本費(fèi)用利潤率來驗(yàn)證。同時需要對成本費(fèi)用作進(jìn)一步的分解，以便了解各成本費(fèi)用項(xiàng)目所占的比重，從而使企業(yè)管理者可以有的放矢的壓縮有關(guān)開支，達(dá)到以最小的投入取得最大的產(chǎn)出。
（二）資產(chǎn)管理效率分析
對于企業(yè)來說，各項(xiàng)資產(chǎn)運(yùn)轉(zhuǎn)能力的強(qiáng)弱，體現(xiàn)了管理者對現(xiàn)有資產(chǎn)的管理水平和使用效率。資產(chǎn)使用效率越高，周轉(zhuǎn)速度越快，反映了資產(chǎn)的流動性越好，償還債務(wù)的能力越強(qiáng)，企業(yè)的資產(chǎn)得到了充分的利用。對資產(chǎn)管理效率的分析，主要是通過以下指標(biāo)來進(jìn)行，即應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、投資報酬率、固定資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、流動資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率。
對應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率，通?？刹捎觅~齡分析法，重點(diǎn)分析應(yīng)收賬款的質(zhì)量狀況，評價壞賬損失核算方法的合理性，對于呆賬和壞賬，還要具體分析其產(chǎn)生的原因。
對存貨周轉(zhuǎn)率的分析，主要是將這一指標(biāo)與同行業(yè)和企業(yè)以前年度同期進(jìn)行比較，同時還要對影響存貨周轉(zhuǎn)速度的個別因素進(jìn)行進(jìn)一步的分析，如原材料、半成品、產(chǎn)成品等存貨周轉(zhuǎn)情況，以找出影響存貨周轉(zhuǎn)率水平的根本原因。
對投資報酬率的分析主要是看投資期限和投資回收期，從而可知企業(yè)的投資是否有效，投資風(fēng)險的程度有多大。
對三大資產(chǎn)（流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)和總資產(chǎn)）周轉(zhuǎn)率的分析，主要是看企業(yè)對資產(chǎn)的使用效率，是否有不良資產(chǎn)。
（三）償債能力分析
償債能力是企業(yè)償還到期債務(wù)的能力，包括償還短期和中長期債務(wù)的能力。償債能力是債權(quán)人最關(guān)心的，鑒于對企業(yè)安全性的考慮，也越來越受到股東和投資者的普遍關(guān)注。企業(yè)的償債能力主要是通過流動比率、速動比率、資產(chǎn)負(fù)債率、股東權(quán)益比率和利息保障倍數(shù)來進(jìn)行。
1.一般情況下，流動比率為2時比較理想。但對不同行業(yè)有不同的要求，如非生產(chǎn)性企業(yè)，由于存貨較少，流動性資產(chǎn)主要是現(xiàn)金和變現(xiàn)能力較強(qiáng)的應(yīng)收賬款。其流動比率較低也是合理的。
2.一般而言，速動比率為1比較適合。但由于流動資產(chǎn)中有可能存在賬齡較長的應(yīng)收賬款，所以，企業(yè)的實(shí)際償債能力會受到影響。為彌補(bǔ)該比率的局限性，較客觀的評價企業(yè)的償債能力，還可以用超速動比率來進(jìn)行評價。該指標(biāo)是用企業(yè)的速動資產(chǎn)，即用貨幣資金、短期證券、應(yīng)收票據(jù)和信譽(yù)好客戶的應(yīng)收賬款來反映和衡量企業(yè)的變現(xiàn)能力及短期償債能力的大小。該指標(biāo)由于剔除了與現(xiàn)金流量無關(guān)的因素如待攤費(fèi)用和影響速動比率可信性的重要因素如信譽(yù)不高客戶的應(yīng)收賬款，因此，能客觀地評價企業(yè)的變現(xiàn)能力和短期償債能力。
3.一般來說，資產(chǎn)負(fù)債率為60%較適宜。比率過低，說明企業(yè)負(fù)債經(jīng)營的意識不強(qiáng)，比率過高，企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險太大。
4.對于股東權(quán)益比，該指標(biāo)值大，說明高風(fēng)險的財務(wù)結(jié)構(gòu)，債權(quán)人利益的保障程度較低；而該指標(biāo)的值小，是低風(fēng)險的財務(wù)結(jié)構(gòu)。
5.利息保障倍數(shù)說明的企業(yè)利潤償還借款利息以后還有多大盈余。該指標(biāo)值越高，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險越小，償還債務(wù)的能力就越強(qiáng)。
（四）現(xiàn)金流量分析
現(xiàn)金流量表是用來反映企業(yè)創(chuàng)造凈現(xiàn)金流量的能力。對現(xiàn)金流量表的分析，有助于報表使用者了解企業(yè)在一定時期內(nèi)現(xiàn)金流入、流出的信息及變動的原因，預(yù)測未來期間的現(xiàn)金流量，評價企業(yè)的財務(wù)結(jié)構(gòu)和償還債務(wù)的能力，判斷企業(yè)適應(yīng)外部環(huán)境變化對現(xiàn)金收支進(jìn)行調(diào)節(jié)的余地，揭示企業(yè)盈利水平與現(xiàn)金流量關(guān)系。由于現(xiàn)金流量的客觀性與其他指標(biāo)的相關(guān)性，對現(xiàn)金流量的分析，可以對其他指標(biāo)的分析起到很好的補(bǔ)充作用。
1.現(xiàn)金流量與銷售收入比。該比率說明了每實(shí)現(xiàn)一元銷售收入所獲得的現(xiàn)金流量。比率越高，說明企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生現(xiàn)金流量的效果越好，支付能力越強(qiáng)。
2.現(xiàn)金流量與營業(yè)利潤比。該比率說明了每實(shí)現(xiàn)一元營業(yè)利潤所獲得的現(xiàn)金流量。比率越高，表明企業(yè)實(shí)現(xiàn)賬面中流入現(xiàn)金的利潤越多，企業(yè)的營業(yè)質(zhì)量越高。
3.現(xiàn)金凈流量與凈利潤比。該比率說明了每實(shí)現(xiàn)一元凈利潤中所獲得的經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流入的數(shù)量，反映企業(yè)凈利潤的收現(xiàn)水平及企業(yè)分紅派息的能力。
4.資產(chǎn)的現(xiàn)金凈流量回報率。該比率反映了每一元資產(chǎn)所獲得的現(xiàn)金流量。比率越高，說明企業(yè)資產(chǎn)的利用效率越高。
5.負(fù)債現(xiàn)金流量比率，即經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額與平均流動負(fù)債的比率。由于有利潤的年份不一定有足夠的現(xiàn)金來償還債務(wù)，所以，利用收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的負(fù)債現(xiàn)金流量指標(biāo)，能充分體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流入可以在多大程度上保證償還當(dāng)期流動負(fù)債。
（五）對財務(wù)會計報表附注的分析
由于會計報表中所規(guī)定的內(nèi)容具有一定的固定性和規(guī)定性，只有提供定量的財務(wù)信息。而會計報表附注作為會計報表的重要補(bǔ)充，主要對會計報表不能包括的內(nèi)容或者披露不詳盡的內(nèi)容作進(jìn)一步的解釋與說明。對這些重要事項(xiàng)的分析是非常必要的。它可以幫助報告使用者進(jìn)一步了解企業(yè)動態(tài)，從這些附注中找出企業(yè)目前存在的問題和發(fā)展?jié)摿?，從而作出投資決策。這些附注對財務(wù)報告使用者來說有價值的主要包含或有事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)和關(guān)聯(lián)易。
1.對或有事項(xiàng)的分析。企業(yè)的或有事項(xiàng)指可能導(dǎo)致企業(yè)發(fā)生損益的不確定狀態(tài)或情形。因?yàn)榛蛴惺马?xiàng)的后果尚需待未來該事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能予以證實(shí)，所以企業(yè)一般不應(yīng)確認(rèn)或有負(fù)債和或有資產(chǎn)。但必須在報表中披露，這些常見的或有事項(xiàng)有已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票形成的或有負(fù)債、未決訴訟、仲裁形成的或有負(fù)債、為其他單位提供債務(wù)擔(dān)保形成的或有負(fù)債等，這些事項(xiàng)可能導(dǎo)致企業(yè)資金的損失，是企業(yè)潛在的財務(wù)風(fēng)險。
2.資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)。資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，指自年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的事項(xiàng)。這些事項(xiàng)對企業(yè)來說有有利的和不利的方面，財務(wù)報告報告使用者通過對日后事項(xiàng)的分析，可以快速判斷這些重要事項(xiàng)將對企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)效益還是企業(yè)將遭受重大的經(jīng)濟(jì)損失。
一、新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報告分析的雙重影響
新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報告分析具有雙重影響。一方面,新會計準(zhǔn)則對公司財務(wù)信息的確認(rèn)、計量和披露提出了更高的要求,為財務(wù)報告分析提供了更多的原材料,比如:《無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則將企業(yè)的研究與開發(fā)支出區(qū)別對待,允許開發(fā)支出予以資本化,財務(wù)分析人員因而可以得到上市公司開發(fā)階段的具體數(shù)據(jù),便于分析科技及創(chuàng)新類企業(yè)的業(yè)績及現(xiàn)金流,提高這類公司的估值水平;另一方面,因?yàn)楣蕛r值計量屬性的引入和公允價值的難以取得,無法杜絕上市公司虛假信息的可能性,這不僅加大了分析難度,同時也有可能使分析結(jié)論的準(zhǔn)確性受到影響。
二、新會計準(zhǔn)則下財務(wù)報告的內(nèi)涵
(一)財務(wù)報告的目標(biāo)是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合
《基本準(zhǔn)則》第四條指出:財務(wù)會計報告的目標(biāo)是“向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況,有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。這是一種雙重的會計目標(biāo),是受托責(zé)任觀和決策有用觀的融合。該目標(biāo)在重視財務(wù)報告保護(hù)投資者利益的同時,強(qiáng)調(diào)財務(wù)報告決策有用性;在突出財務(wù)報告內(nèi)容質(zhì)量的同時,還必須把財務(wù)報告披露形式的質(zhì)量放在顯要的位置。這是一種高質(zhì)量會計準(zhǔn)則理念對財務(wù)報告質(zhì)量的要求。
(二)會計理念的變化導(dǎo)致報表地位的改變
新準(zhǔn)則中的多項(xiàng)準(zhǔn)則,比如:《基本準(zhǔn)則》中關(guān)于收入和費(fèi)用要素的定義、《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則關(guān)于預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)、《所得稅》準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的運(yùn)用等均以“資產(chǎn)負(fù)債觀”的理念來規(guī)范某類交易或事項(xiàng),即:先定義該類交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債,或者說,先確認(rèn)和計量該類交易或事項(xiàng)的產(chǎn)生對相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債造成的影響,然后再根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。這表明我國的會計理念已從“損益觀”向“資產(chǎn)負(fù)債觀”轉(zhuǎn)變,
從而改變了以前重利潤表輕資產(chǎn)負(fù)債表的理念,更加看重資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表所描述的企業(yè)財務(wù)狀況。
(三)公允價值計量屬性的引入導(dǎo)致利潤表體現(xiàn)出了全面收益觀
新準(zhǔn)則采用公允價值計量的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)主要有:金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交易、生物資產(chǎn)、政府補(bǔ)助等。比如:對于交易性金融資產(chǎn),初始確認(rèn)時按照公允價值計量,期末按照公允價值對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量,公允價值的變動計入當(dāng)期損益,并體現(xiàn)在利潤表上,這使得利潤表體現(xiàn)了全面損益。
(四)合并報表理論從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實(shí)體理論
《合并財務(wù)報表》準(zhǔn)則對合并報表范圍的確定以控制為基礎(chǔ),更關(guān)注實(shí)質(zhì)性控制。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中把“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目作為所有者權(quán)益的組成部分(原規(guī)定列在負(fù)債與所有者權(quán)益之間);在合并利潤表中將“少數(shù)股東損益”作為凈利潤項(xiàng)目的組成部分,在凈利潤項(xiàng)目下列示(原規(guī)定利潤總額扣減少數(shù)股東損益后列示凈利潤)。這樣將增加合并報表的資產(chǎn)和權(quán)益、收入和利潤,對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果具有較大的影響。
通過以上闡述,筆者認(rèn)為:依據(jù)不同觀念編制的財務(wù)報告所提供的信息類型及信息含量存在著差別,那么對財務(wù)報告的分析內(nèi)容和方法也應(yīng)該有相應(yīng)的變化。
三、新會計準(zhǔn)則下對財務(wù)報告分析內(nèi)容和方法的思考
新會計準(zhǔn)則下財務(wù)報告的內(nèi)涵發(fā)生了巨大變化,新會計準(zhǔn)則對財務(wù)報告的分析有雙重影響。相應(yīng)地,對財務(wù)報告分析的部分內(nèi)容和方法應(yīng)該有所變革。
(一)結(jié)合基本面將會計政策選擇分析作為首要分析步驟
會計政策的選擇形式上表現(xiàn)為企業(yè)會計過程的一種技術(shù)規(guī)范,但其本質(zhì)卻是經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈和制度的安排。新會計準(zhǔn)則給予了企業(yè)較多的職業(yè)判斷空間,公司管理層的會計政策選擇對財務(wù)報告的形成有很大的影響。分析財務(wù)報告時,應(yīng)該結(jié)合宏觀基本面將分析、評價公司會計數(shù)據(jù)反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的程度以及執(zhí)行會計政策的正確性作為首要分析步驟,分析公司運(yùn)用會計政策靈活性的性質(zhì)和程度,確定是否調(diào)整財務(wù)報告的會計數(shù)據(jù),以消除由于采用了不恰當(dāng)?shù)臅嫹椒ǘ斐傻呐で?為高質(zhì)量的財務(wù)報告分析做好準(zhǔn)備工作。
如何實(shí)施會計政策選擇的分析呢?筆者認(rèn)為最重要的是分析程序,程序如下:1.辨明關(guān)鍵的會計政策;2.評價會計靈活性;3.評價財務(wù)會計戰(zhàn)略;4.評價會計信息披露的質(zhì)量;5.辨明潛在虧損;6.消除會計扭曲。
(二)挖掘新的財務(wù)比率指標(biāo),增加風(fēng)險管理策略和財務(wù)預(yù)警分析
目前,財務(wù)比率基本上有四種類型:第一種比率概括了公司某一時點(diǎn)財務(wù)狀況的某些方面,是兩個“存量”項(xiàng)目的對比,通常稱為資產(chǎn)負(fù)債表比率;第二種是損益表比率,概括了公司一段時間經(jīng)營成果的某些方面,將利潤表的一個“流量”項(xiàng)目與另一個“流量”項(xiàng)目作比較;第三種比率反映公司的綜合經(jīng)營成果,是將利潤表中的某個“流量”項(xiàng)目與資產(chǎn)負(fù)債表的某個“存量”項(xiàng)目作比較,稱為損益表與資產(chǎn)負(fù)債表比率;第四種是基于現(xiàn)金流量表的比率,特別關(guān)注收益與營業(yè)活動現(xiàn)金流量提供的公司收益質(zhì)量方面的信息。
在新準(zhǔn)則下如何挖掘新的財務(wù)比率指標(biāo),進(jìn)而通過財務(wù)比率進(jìn)行分析,有待大家的進(jìn)一步思考。比如:《財務(wù)報告列報》準(zhǔn)則中,企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債根據(jù)判斷標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分為流動資產(chǎn)(負(fù)債)和非流動資產(chǎn)(負(fù)債),并給出了明確的分類標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)持有的金融資產(chǎn)劃分為交易性金融資產(chǎn)、持有至到期的投資、應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售的金融資產(chǎn);企業(yè)的負(fù)債劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和其他金融負(fù)債。同時《金融工具確認(rèn)和計量》準(zhǔn)則規(guī)定,交易性金融資產(chǎn)期末按公允價值計量(而不是現(xiàn)在采用的成本與市價熟低法),公允價值的變動計入當(dāng)期損益,在利潤表中單獨(dú)列示為“公允價值變動凈收益項(xiàng)目(凈損失以‘-’號填列)”。試想,如果把利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目與“凈利潤”項(xiàng)目作比較,計算出公允價值變動凈利潤率,考察公允價值變動對凈利潤的貢獻(xiàn),或者把資產(chǎn)負(fù)債表中的平均“交易性金融資產(chǎn)”項(xiàng)目與利潤表中“公允價值變動凈收益或凈損失”項(xiàng)目作比較,計算出交易性金融資產(chǎn)公允價值變動率,這些都應(yīng)該是可以的,但是如何判斷指標(biāo)的信息含量呢?這些指標(biāo)是越高越好,還是越低越好?“公允價值變動凈利潤率”越高,代表公允價值對凈利潤的貢獻(xiàn)越大,但同時意味著損益波動性大,市場風(fēng)險高,因?yàn)榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)的公允價值企業(yè)是沒有辦法左右的。交易性金融資產(chǎn)的風(fēng)險管理評價指標(biāo)、管理策略和財務(wù)預(yù)警分析體系還有待大家進(jìn)一步探討。
(三)強(qiáng)調(diào)分部報告在財務(wù)報告分析中的地位和作用
《分部報告》準(zhǔn)則推出后,對分部報告進(jìn)行分析無疑是必要的,但是財務(wù)報告信息使用者,甚至證券分析師對企業(yè)分部報告的分析,如果仍然停留在傳統(tǒng)的行業(yè)分析和地區(qū)板塊分析上,可能就不能滿足需要,甚至得出錯誤的判斷。分部報告分析是一個比較復(fù)雜的過程,對分部的分析主要是為了評價企業(yè)整體的風(fēng)險和報酬,分析方法除了以比較分析法和因素分析法為主外,還應(yīng)結(jié)合各分部所處行業(yè)的發(fā)展趨勢、區(qū)域經(jīng)濟(jì)條件、產(chǎn)品生命周期、主要客戶財務(wù)狀況和經(jīng)營成果,甚至國內(nèi)外的政治發(fā)展情況等各種因素,以確定這些環(huán)境因素對各分部發(fā)展前景及整個企業(yè)的預(yù)期報酬與承擔(dān)的風(fēng)險產(chǎn)生的影響。如何從分部報告披露的信息中,更清楚地了解企業(yè)的業(yè)務(wù)模式,取得歸屬于各業(yè)務(wù)的數(shù)據(jù),從而建立盈利預(yù)測模型,對公司業(yè)績進(jìn)行更準(zhǔn)確的預(yù)測來降低投資風(fēng)險,值得大家思考。
(四)關(guān)注合并報表在集團(tuán)財務(wù)管理中的作用
合并會計報表與個別報表相比,在編制基礎(chǔ)、編制方法、信息含義等諸多方面的特殊性,使合并財務(wù)報告的分析有其獨(dú)特之處。比如:一般情況下,一個公司的負(fù)債能力依據(jù)其自有資本、還款可能性和提供的擔(dān)保而定。但是企業(yè)集團(tuán)在負(fù)債能力上具有杠桿效應(yīng)。這種杠桿效應(yīng)產(chǎn)生控股使企業(yè)規(guī)模日益龐大并形成一個金字塔式的控制體系,這種一層一層連鎖控股導(dǎo)致多次運(yùn)用同樣的永久資本、同樣的不動產(chǎn)而取得不同的借款,從而導(dǎo)致負(fù)債的可能增加,對其控制的資產(chǎn)和收益發(fā)揮很大的杠桿作用。顯然,企業(yè)集團(tuán)財務(wù)報告分析的任務(wù)之一是通過合并報表,結(jié)合對母公司、子公司單個報表的分析,有效利用這種資金金字塔杠桿效應(yīng),并密切關(guān)注由此可能出現(xiàn)的財務(wù)風(fēng)險。因此,就擁有數(shù)家被投資企業(yè)而本身又為經(jīng)營實(shí)體的母公司而言,決策所依據(jù)的會計信息是個別報表還是合并報表?哪些方面的決策依據(jù)合并報表?哪些決策依據(jù)母公司本身的報表?合并報表在集團(tuán)財務(wù)管理中能夠起到哪些作用?以上這些都值得大家深入思考。
(五)突出戰(zhàn)略分析的內(nèi)容和方法
財務(wù)報告分析有其固有的缺陷,何況財務(wù)報告分析僅僅是企業(yè)戰(zhàn)略分析的必要步驟,應(yīng)該在進(jìn)行財務(wù)報告分析的同時,結(jié)合企業(yè)的客戶維度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度、企業(yè)成長維度等方面進(jìn)行全方位的、系統(tǒng)的分析,辨明關(guān)鍵動因和商業(yè)風(fēng)險,從而對具有戰(zhàn)略重要性的領(lǐng)域作全方位的思考,以保持經(jīng)營戰(zhàn)略的一致性。
(六)分析方法
在繼續(xù)使用趨勢分析法、結(jié)構(gòu)分析法、財務(wù)比率分析法的基礎(chǔ)上,可以找尋更多的方法將其運(yùn)用到財務(wù)報告分析中來。比如時間序列法。時間序列分析是將某一現(xiàn)象所發(fā)生的數(shù)量變化按時間的先后順序進(jìn)行排列,以揭示隨著時間的推移這一現(xiàn)象的發(fā)展規(guī)律,從而預(yù)測現(xiàn)象發(fā)展的方向及其數(shù)量的方法。20世紀(jì)70年代興起的實(shí)證會計研究就是利用這一方法,得出許多令人信服且有意義的結(jié)論。目前,實(shí)證會計研究方興未艾,預(yù)示著時間序列分析法在財務(wù)報告分析中的前景是光明的。
關(guān)鍵詞：會計穩(wěn)健性；行業(yè)；競爭
中圖分類號：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1001-828X（2014）010-00-01
一、引言
隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制不斷發(fā)展，企業(yè)信息使用者日益增多，利益相關(guān)方更加多元。穩(wěn)健性由于本身對企業(yè)會計實(shí)務(wù)有重要作用，因而日益為人們所重視。市場經(jīng)濟(jì)的重要特征就是風(fēng)險性，而這種本質(zhì)特征使得外部決策者存在決策失敗的可能。
受到信息不對稱的限制，企業(yè)的外部利益相關(guān)者唯有通過解讀企業(yè)公布的財務(wù)報表信息對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量進(jìn)行了解。在當(dāng)前條件下，經(jīng)濟(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，投資風(fēng)險不斷加大，企業(yè)會計信息質(zhì)量就顯得十分重要。會計穩(wěn)健性的提出，目的在于提升會計信息質(zhì)量，控制相關(guān)信息使用者的決策風(fēng)險，一定程度上降低決策失敗的可能。
競爭激烈程度在不同的行業(yè)當(dāng)中有不同的表現(xiàn)，進(jìn)而會計穩(wěn)健性也會呈現(xiàn)出較為鮮明的行業(yè)特征。因此有必要從行業(yè)競爭的角度，將行業(yè)競爭激烈程度納入研究范圍，探討企業(yè)的會計盈余穩(wěn)健性是否會受到行業(yè)競爭激烈程度的影響。
二、文獻(xiàn)綜述
1. 會計穩(wěn)健性的內(nèi)涵
會計穩(wěn)健性（謹(jǐn)慎性）作為會計信息質(zhì)量的一個重要指標(biāo)，已經(jīng)得到了各個國家的廣泛認(rèn)可。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）在1980年頒布的《財務(wù)會計概念公告》中指出：“會計穩(wěn)健性是對不確認(rèn)性的審慎反應(yīng)，是為了努力確保商業(yè)環(huán)境中存在的不確定性和風(fēng)險被充分考慮到?！币蚨磥砹魅牖蛑С鰞蓚€等可能性但數(shù)額各異的現(xiàn)金流時，采用不樂觀的估計數(shù)。國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）將會計穩(wěn)健性進(jìn)一步定義為：“在不確定的條件下，需要用審慎原則對需要運(yùn)用判斷的事項(xiàng)進(jìn)行必要的估計，比如資產(chǎn)或收益不可高估，負(fù)債或費(fèi)用不可低估”。
2.會計穩(wěn)健性的存在性
早在1993年美國財務(wù)學(xué)家Ross Watts教授通過回顧以往的研究，提出了會計穩(wěn)健性產(chǎn)生的原因以及關(guān)于穩(wěn)健性的發(fā)展方向，為實(shí)證研究提供了寶貴的建議。美國學(xué)者Sudipta Basu教授最早使用實(shí)證方法研究穩(wěn)健性，他把穩(wěn)健性解釋為不對稱及時性，認(rèn)為會計盈余反映公開可獲得的壞消息（即未實(shí)現(xiàn)損失）的速度比反映公開可獲得的好消息（即未實(shí)現(xiàn)利得）的速度更快或更及時。他的重要貢獻(xiàn)在于，對會計盈余與股票收益之間的相關(guān)關(guān)系進(jìn)行分析，并設(shè)計出反映會計盈余穩(wěn)健程度的經(jīng)驗(yàn)性指標(biāo)，基于該指標(biāo)對1963-1990年公司盈余對股票收益率的敏感性進(jìn)行測算，從而證明美國公司的會計盈余存在普遍的穩(wěn)健性。美國學(xué)者Holthausen和Watts利用Basu的盈余―股票報酬率關(guān)系模型對會計準(zhǔn)則存在之前美國公司的會計盈余進(jìn)行了研究，發(fā)現(xiàn)在會計準(zhǔn)則制定前早已經(jīng)存在會計穩(wěn)健性，并且在財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）期間有所加強(qiáng)。
受制于經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度，我國對會計穩(wěn)健性的研究起步較晚。李增泉和盧文彬在《會計盈余的穩(wěn)健性：發(fā)現(xiàn)與啟示》率先對我國會計盈余穩(wěn)健性進(jìn)行了實(shí)證研究，研究表明，從總體來看，我國會計盈余是穩(wěn)健的。這一研究也證明在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，Basu模型在適用于我國的，這也為后來學(xué)者的研究奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在此之后，受制度經(jīng)濟(jì)學(xué)相關(guān)思想的影響，研究更加注重研究會計準(zhǔn)則的不斷完善對會計盈余穩(wěn)健性有何影響，特別是在2006年新會計準(zhǔn)則制定后我國會計穩(wěn)健性是否發(fā)生顯著變化
3.會計穩(wěn)健性的動因
關(guān)于會計穩(wěn)健性的動因研究，目前最經(jīng)典的看法是由美國財務(wù)學(xué)家Watts提出。他將會計盈余穩(wěn)健性產(chǎn)生的原因歸結(jié)為公司契約、法律訴訟、政府管制及稅收四個方面。
西南交通大學(xué)陳旭東和黃登仕在《公司治理與會計穩(wěn)健性―基于上市公司的實(shí)證研究》中的研究發(fā)現(xiàn)，銀行債務(wù)比重低時會計盈余穩(wěn)健性比較低?；诒Ｗo(hù)投資者的利益，加大對財務(wù)信息的披露力度等方面原因的考慮，我國自2000年以后陸續(xù)頒布相當(dāng)數(shù)量的法律、法規(guī)，但我國就法律訴訟對會計盈余穩(wěn)健性影響研究仍較少。目前研究的重點(diǎn)在會計準(zhǔn)則對盈余穩(wěn)健性。李曉燕在《基于Basu模型的中國上市公司會計穩(wěn)健性研究》中提出，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對上市公司的監(jiān)管，加大對會計信息披露的審核，完善法規(guī)建設(shè)，大力加強(qiáng)對會計人員的教育，提高會計人員的職業(yè)道德意識以及會計理論水平和業(yè)務(wù)判斷能力。
稅收對穩(wěn)健性的影響表現(xiàn)對利得和損失的不對稱確認(rèn)使企業(yè)可以推遲支付稅費(fèi)，從而提高企業(yè)的價值。
4.行業(yè)競爭對會計穩(wěn)健性的影響
把行業(yè)競爭這一因素加入到會計穩(wěn)健性的研究的文獻(xiàn)較少，李永清在《行業(yè)競爭與會計信息質(zhì)量》中提到根據(jù)行業(yè)競爭的激烈程度不同，大致區(qū)分為壟斷行業(yè)和競爭行業(yè)。競爭程度與上市公司的會計穩(wěn)健程度成正相關(guān)關(guān)系。因此引入市場競爭機(jī)制，可以對會計信息質(zhì)量起到保障作用。
三、研究意義
研究行業(yè)競爭激烈程度與會計盈余穩(wěn)健性的關(guān)系這一問題，有以下幾點(diǎn)意義：
1.有助于財務(wù)報表信息使用者整體把握企業(yè)狀況，進(jìn)行投資決策。財務(wù)報表信息使用者可以參考這一問題研究成果，對關(guān)注企業(yè)所處行業(yè)的會計盈余穩(wěn)健性有整體把握，認(rèn)識關(guān)注企業(yè)的價值，減少出現(xiàn)不必要的決策失誤的可能性。
2.對注冊會計師開展審計、審閱等鑒證工作有一定指導(dǎo)意義。會計師事務(wù)所可以根據(jù)研究對行業(yè)的大致情況有所了解，對被審計單位會計盈余穩(wěn)健性有初步估計。
3.為會計準(zhǔn)則的制定、實(shí)施和改進(jìn)提供了具體的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，根據(jù)行業(yè)各自特點(diǎn)，從不同的側(cè)重點(diǎn)加強(qiáng)對上市公司的監(jiān)管，更好的監(jiān)督會計信息的披露。
參考文獻(xiàn)：
[1]李剛，控股權(quán)性質(zhì)、會計穩(wěn)健性與不對稱投資效率―基于我國上市公司的再檢驗(yàn).山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2010.
[2]李曉燕，基于Basu模型的中國上市公司會計穩(wěn)健性研究.西南民族大學(xué)學(xué)報，2013.
[3]Basu， S.1997. The conservatism principle and the asymmetric timeliness of earnings.Journal of Accounting and Economics.
作者簡介：
一、會計準(zhǔn)則國際化的必然趨勢
隨著我國加入WTO以及全面開放國內(nèi)市場期限的日益來臨，加快我國會計準(zhǔn)則國際化進(jìn)程的工作也迫在眉睫。
（一）會計準(zhǔn)則國際化是世界經(jīng)濟(jì)全球化的需要。論文百事通世界經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，客觀上要求作為國際商業(yè)語言的會計必須采用相同或相近的會計準(zhǔn)則，以提供真實(shí)、公允和可比的會計信息。
（二）會計準(zhǔn)則國際化是資本市場國際化的需要。在國際資本流動的過程中，不僅資本的供需雙方需要了解彼此的財務(wù)狀況，滿足各自需求，而且國際證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)為實(shí)施有效監(jiān)管，也要按照國際標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格審核跨國籌資公司的財務(wù)報告。這就要求在國際資本市場融資的公司，按照國際通行的會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表。
（三）會計準(zhǔn)則國際化是企業(yè)實(shí)施跨國經(jīng)營的需要。企業(yè)實(shí)施跨國經(jīng)營，必須要了解其他國家的有關(guān)政策，特別是會計政策?？鐕镜墓蓶|和債權(quán)人等為維護(hù)自身利益，要求跨國公司按國際慣例提供會計信息和處理利潤分配等會計事務(wù)，這些都要求會計準(zhǔn)則國際化。
（四）會計準(zhǔn)則國際化是全球企業(yè)兼并的需要。在全球企業(yè)兼并的浪潮中，由于缺乏通用的會計準(zhǔn)則，造成了不同國家和企業(yè)之間的財務(wù)信息不具有可比性。國與國之間會計準(zhǔn)則的巨大差異，已成為國際資本合理流動和國際資源有效配置的障礙。因此，會計準(zhǔn)則的國際化勢在必行。
二、影響會計準(zhǔn)則的因素
會計本身具有國際化的本性，但是由于各國的經(jīng)濟(jì)、政治、法律、文化、教育等環(huán)境因素各異使得各國的會計準(zhǔn)則呈現(xiàn)出形形的差別。世界上沒有兩個會計環(huán)境完全相同的國家，也就沒有兩個會計準(zhǔn)則完全相同的國家。所以，在我國會計準(zhǔn)則國際化的過程中還要考慮以下因素：
（一）經(jīng)濟(jì)因素。經(jīng)濟(jì)因素是諸因素中對會計準(zhǔn)則影響最直接、最主要的一種。它不僅影響公開準(zhǔn)則，而且通過影響政治、法律、文化、教育等因素間接地影響會計準(zhǔn)則。它包括經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、社會經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)特點(diǎn)、國家經(jīng)濟(jì)政策及社會政策、發(fā)展國際貿(mào)易及參與國際經(jīng)濟(jì)組織情況、通貨膨脹程度等。
（二）法律因素。會計準(zhǔn)則是對會計核算和財務(wù)報告進(jìn)行統(tǒng)一管理的準(zhǔn)則，它的強(qiáng)制性和權(quán)威性主要來源于制定和頒布法規(guī)的部門，所以說法律因素成為影響會計準(zhǔn)則的重要因素。由于法律系統(tǒng)的差異以及政府在制定會計準(zhǔn)則中所起的作用不同，使國與國之間會計準(zhǔn)則有所不同。
（三）文化因素。會計是一種社會與技術(shù)相互影響的行為，牽涉到人和物質(zhì)技術(shù)兩方面，不能擺脫社會文化的影響，文化是影響會計準(zhǔn)則的重要因素。由于會計目標(biāo)的差別和傳統(tǒng)習(xí)慣的影響，各國財務(wù)報表的構(gòu)成有顯著的差異，財務(wù)報表的格式也存在不同。財務(wù)報表的格式與排列方式除與會計目標(biāo)有關(guān)外，還很大程度上受傳統(tǒng)習(xí)慣的影響。
（四）政治因素。由于采用不同的會計準(zhǔn)則會導(dǎo)致不同的“經(jīng)濟(jì)后果”，從而影響相關(guān)者的利益。因此，會計準(zhǔn)則不純粹是一種技術(shù)手段，也是一個政治程序。經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的巨大差別將導(dǎo)致國家間會計準(zhǔn)則的顯著差別。
（五）教育因素。教育因素影響會計準(zhǔn)則的制定和實(shí)施。只有普通教育和會計專業(yè)教育達(dá)到相當(dāng)水平，才能設(shè)計出與現(xiàn)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的會計準(zhǔn)則，并使之順利付諸實(shí)施。
三、新企業(yè)會計準(zhǔn)則的頒布
（一）新企業(yè)會計準(zhǔn)則的概述。我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則、38項(xiàng)具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南構(gòu)成。該企業(yè)會計準(zhǔn)則體系強(qiáng)化了為投資者和社會公眾提供決策有用會計信息的新理念，實(shí)現(xiàn)了與國際慣例的趨同，首次構(gòu)建了比較完整的有機(jī)統(tǒng)一體系，并為改進(jìn)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則提供了有益借鑒，實(shí)現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和突破。新企業(yè)會計準(zhǔn)則有四大創(chuàng)新：
首先，新會計準(zhǔn)則體現(xiàn)了理念的創(chuàng)新，體現(xiàn)了面向市場經(jīng)濟(jì)的理念。會計準(zhǔn)則就是要看負(fù)責(zé)人、企業(yè)管理層作為受托者履行職能的情況，要給企業(yè)財務(wù)報表的使用者提供充分和有用的信息，以便他們做出正確的決策。
其次，新會計準(zhǔn)則有體系上的創(chuàng)新。新會計準(zhǔn)則體系包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南，也就是報告準(zhǔn)則，這形成了一個體系，涵蓋了幾乎所有的領(lǐng)域。
第三，新會計準(zhǔn)則有內(nèi)容上的創(chuàng)新。會計準(zhǔn)則體系從過去偏重工商企業(yè)的17項(xiàng)準(zhǔn)則擴(kuò)展到橫跨金融、保險、農(nóng)業(yè)等眾多領(lǐng)域的39項(xiàng)準(zhǔn)則，覆蓋了企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，填補(bǔ)了我國市場經(jīng)濟(jì)條件下新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計處理規(guī)定的空白。
最后，新會計準(zhǔn)則的創(chuàng)新還體現(xiàn)在國際趨同上。
（二）企業(yè)會計準(zhǔn)則中的中國特色。在新的企業(yè)會計準(zhǔn)則中，我國基于四個方面的考慮，堅(jiān)持了自己的“中國特色”：
第一，關(guān)于企業(yè)合并。按照國際會計準(zhǔn)則，合并只包含沒有任何關(guān)聯(lián)的合并行為，把同一控制下的企業(yè)合并排斥在外，要以公允價值為基礎(chǔ)。但是由于我國目前產(chǎn)權(quán)交易市場還不成熟，公允價值難于取得，而且在實(shí)際工作中出現(xiàn)的絕大部分合并實(shí)際是同一控制下的合并，如企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部的企業(yè)合并，以及同一所有者控制下的企業(yè)合并等。應(yīng)當(dāng)說在我國的企業(yè)合并、重組案例中，有相當(dāng)一部分并非純粹的企業(yè)行為，而是受到了其他方面的影響，因此其處理辦法類似于股權(quán)聯(lián)營，合并通常以賬面價值為計算基礎(chǔ)。因此，我們需要對這種合并進(jìn)行規(guī)定，將同一控制下的企業(yè)合并也納入合并準(zhǔn)則范圍之內(nèi)，沒有完全照搬國際準(zhǔn)則。
第二，關(guān)于關(guān)聯(lián)方及其交易的披露。按照國際會計準(zhǔn)則24號，原來它對國家控制的企業(yè)或者說國有企業(yè)之間，如果沒有投資關(guān)系，從關(guān)聯(lián)方的角度是豁免披露的，但現(xiàn)在國際會計準(zhǔn)則把這個豁免給取消了，這就給我們國家?guī)砹艘粋€問題。按照國際會計準(zhǔn)則，我國的國家控制或國有企業(yè)之間都將被視為關(guān)聯(lián)方，他們之間的交易都將被作為關(guān)聯(lián)交易來處理。這在實(shí)踐中是無法操作的。譬如東部地區(qū)和西部地區(qū)的國有企業(yè)有何關(guān)聯(lián)？各國有商業(yè)銀行之間的業(yè)務(wù)往來更加頻繁，如果都當(dāng)作關(guān)聯(lián)交易，那就扭曲了關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)交易的本質(zhì)，或者說掩蓋了真正的關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)交易。所以我們的準(zhǔn)則規(guī)定，除非國有企業(yè)之間存在投資關(guān)系，他們不能作為關(guān)聯(lián)方。
第三，關(guān)于資產(chǎn)減值。首先，在減值測試時間上，我國與國際準(zhǔn)則ISA36不盡相同。新準(zhǔn)則要求主體定期（在會計期末）根據(jù)有關(guān)跡象核查減值，對商譽(yù)特別明確每年至少進(jìn)行一次減值測試。但對特別規(guī)定的資產(chǎn)沒有相應(yīng)的特殊規(guī)定；其次，在資產(chǎn)減值能否轉(zhuǎn)回的問題上，國際準(zhǔn)則ISA36規(guī)定可以轉(zhuǎn)回，我國新準(zhǔn)則明確規(guī)定了“除特殊情況外資產(chǎn)減值一經(jīng)提取不得轉(zhuǎn)回”，這與國際會計準(zhǔn)則不同。這個“特殊情況”是有嚴(yán)格規(guī)定的。譬如所得稅的遞延，他的轉(zhuǎn)回與否直接跟所得發(fā)生聯(lián)系，在國際會計準(zhǔn)則里面也是規(guī)定可以轉(zhuǎn)回的。
那么，會計究竟有什么魅力呢？我們先來看看會計到底是做什么的：
俗稱的“會計”其實(shí)主要包括會計和出納兩個崗位。會計分管企業(yè)的賬務(wù)，負(fù)責(zé)審核原始憑證，包括發(fā)票、入庫單等能證明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的證據(jù)；填制記賬憑證，包括提取原始憑證上的有用信息，把它們轉(zhuǎn)化為企業(yè)賬務(wù)所需信息；登記賬簿，也就是把記賬憑證所載的信息，登記到對應(yīng)的賬簿中，以便為企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)營決策提供核算資料。出納則分管企業(yè)票據(jù)、貨幣資金、有價證券等的收付、保管與核算工作，為企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)營決策提供各種金融信息。
作為一個會計專業(yè)的大四老鳥，我想用“鐵算盤”“金腦子”和“水晶心”三個關(guān)鍵詞來形容這份職業(yè)與這個專業(yè)。
鐵算盤
在很長一段時間里，聽到別人提起會計，腦海里總是浮現(xiàn)出“戴著眼鏡，手持算盤，對著密密麻麻的手寫賬本絮絮叨叨的人”這副形象，如果你也這么以為的話，就大錯特錯了?，F(xiàn)代的會計師們是什么樣子的呢？
我國已經(jīng)進(jìn)入了會計電算化時代，開始使用財務(wù)軟件來輔助核算。“鐵算盤”已經(jīng)從一件實(shí)物升華成了一種意識――專業(yè)和公正，深深地扎根在會計從業(yè)人員的心中。
有人覺得會計工作枯燥而瑣碎，其實(shí)不然――會計工作是一個有序而縝密的流程，它真實(shí)、完整、客觀、及時地記錄著企業(yè)每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，對信息進(jìn)行加工和匯總，呈現(xiàn)為可以服務(wù)于企業(yè)決策的信息流，頗有“聚沙成塔，百川歸海”的氣勢。
工作的專業(yè)性要求其會計人員具備扎實(shí)的基本功，對各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有基本的了解和職業(yè)判斷，如此才能做出正確的會計處理。因此，在會計學(xué)專業(yè)的課程設(shè)置中，各大院校都相當(dāng)注重會計專業(yè)技能的培養(yǎng)，開設(shè)課程有：
課程設(shè)置的專業(yè)性，使得會計學(xué)專業(yè)與其姊妹專業(yè)――財務(wù)管理得以區(qū)分。財務(wù)管理工于“資金籌集、分配與管理”，因此會計知識是財務(wù)管理的基礎(chǔ)，雖在本科階段區(qū)別并非太大，但是財務(wù)管理專業(yè)適于深造，而會計學(xué)專業(yè)所習(xí)得的會計專業(yè)知識與技能遠(yuǎn)超過財務(wù)管理專業(yè)所設(shè)置的范圍。
一個優(yōu)秀的會計人員不僅僅是懂得記賬的機(jī)器，這就是為什么，除了“鐵算盤”，我們還要擁有“金腦子”。
金腦子
我國知名財稅專家馬靖昊曾說過，學(xué)習(xí)會計，如果單純做賬，不難，懂簿記就可以，在企業(yè)做一個記賬員沒有什么問題。但如果要在職業(yè)生涯中上升到CFO（財務(wù)總監(jiān)），就應(yīng)懂財務(wù)管理、項(xiàng)目管理、工商管理以及投資工具等更多知識。
所以，在會計學(xué)的修讀過程中，我們還廣泛涉獵商科課程，拓展財經(jīng)視野，培養(yǎng)商務(wù)頭腦。國內(nèi)各大院校均開設(shè)了財政學(xué)（學(xué)習(xí)財政收支、資源安排、政府預(yù)決策及調(diào)控等知識），貨幣金融學(xué)（貨幣與金融市場及其運(yùn)行機(jī)制等知識）、內(nèi)部控制及設(shè)計（內(nèi)部控制八要素解讀與不同企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計知識）、財務(wù)報告分析（從財務(wù)報表解讀企業(yè)財務(wù)狀況與經(jīng)營成果，學(xué)生分小組自由選擇一家上市公司的財務(wù)報表并做案例分析與展示，為企業(yè)“把脈”）、經(jīng)濟(jì)法（案例教學(xué)，生動地還原法律場景，同時使得公司法、證券法、反壟斷法等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)適用法律知識深入人心）、稅法（按稅種學(xué)習(xí)國家法定劃分與計征方法，授課同時鼓勵大家參加德勤稅務(wù)精英挑戰(zhàn)賽等，以鞏固課堂成果）、資產(chǎn)評估（為資產(chǎn)估值定價的必修技能）、市場營銷管理（修習(xí)營銷基礎(chǔ)知識及各種市場理論）、衍生金融工具（與金融市場最前沿接軌，學(xué)習(xí)各種衍生金融工具的運(yùn)行機(jī)制、模式與核算相關(guān)知識）、國際會計（培養(yǎng)國際視野與財務(wù)英語能力）等。
除此之外，我們還選修歷史與文化、哲學(xué)與政治、科技與方法、文學(xué)與藝術(shù)、心理與健身、地理與旅游等課程，充實(shí)豐富大學(xué)生涯。
正是這些課程，讓會計區(qū)別于記賬機(jī)器，擁有一顆熠熠發(fā)光的“金腦子”。我們在高中里學(xué)到“市場是只無形手”，大學(xué)的泛商科教育讓我們明白它是如何具體發(fā)揮作用的，這些知識與技能，使得我們能應(yīng)對政府部門、企事業(yè)單位的核算工作，處理證券、保險、銀行、房地產(chǎn)等特殊行業(yè)的會計工作，同時還懂得發(fā)現(xiàn)和欣賞世間萬象，概覽來自不同學(xué)科的美好事物，注重專業(yè)的同時不忘博覽，海納百川，成為“一專多能”的綜合型人才。
水晶心
作為經(jīng)濟(jì)活動和財物的把關(guān)者，自然少不了一顆客觀公正、誠實(shí)律己的水晶心。
我們在財會審實(shí)務(wù)前沿的課程中習(xí)得規(guī)范與準(zhǔn)則，在會計職業(yè)判斷與案例中培養(yǎng)職業(yè)判斷能力與洞察秋毫的明辨能力，在傳統(tǒng)美德與財經(jīng)法規(guī)道德的熏陶下歷練出一顆顆不畏強(qiáng)權(quán)，力求公正的透明心。
以真心，做真賬。
在財務(wù)工作與數(shù)據(jù)日趨透明的背后，是歷代會計人透徹發(fā)亮的水晶心。
會計從業(yè)人員活躍在會計師事務(wù)所、企業(yè)財務(wù)圈、金融業(yè)圈和政府部門、事業(yè)單位，凡是有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的地方，都有我們的身影。我們不只是記賬員，而是集“判斷型”“分析型”“創(chuàng)新型”“價值型”為一身的企業(yè)管家，企業(yè)的會計師、總會計師、CFO，多數(shù)出身會計專業(yè)，無數(shù)企業(yè)高管和政府相關(guān)部門人員都會參加CPA注冊會計師、ACCA英國特許會計師、CIMA管理會計等各類會計考試，學(xué)習(xí)會計知識技能，足以說明會計在財經(jīng)世界中，占有何其廣大的一片天地。
在近四年的學(xué)習(xí)之后，我想，選擇會計專業(yè)，是一個專業(yè)的選擇，同時，也就選擇了“專業(yè)”。
【摘要】隨著人們對循環(huán)經(jīng)濟(jì)認(rèn)識的加深,環(huán)境會計已引起政府和社會各界的高度重視。文章從循環(huán)經(jīng)濟(jì)視角出發(fā),對環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容和模式進(jìn)行了研究,以期為循環(huán)經(jīng)濟(jì)的理論研究提供新的視角,為環(huán)境會計信息的披露提供新的思路。
【關(guān)鍵詞】循環(huán)經(jīng)濟(jì);環(huán)境會計;信息披露;內(nèi)容和模式
隨著可持續(xù)發(fā)展成為世界的潮流,發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)已成為全人類的共識,并已成為我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的一項(xiàng)重大戰(zhàn)略。我國的環(huán)境污染問題日益突出,因此推行環(huán)境會計、進(jìn)行其信息披露對于加強(qiáng)我國環(huán)境保護(hù),促進(jìn)循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、循環(huán)經(jīng)濟(jì)是科學(xué)發(fā)展觀的必然要求
我國在2009年1月1日起施行的《中華人民共和國循環(huán)經(jīng)濟(jì)促進(jìn)法》中指出,循環(huán)經(jīng)濟(jì)是在生產(chǎn)、流通和消費(fèi)等過程中進(jìn)行的減量化、再利用、資源化活動的總稱。作為一種新型的經(jīng)濟(jì)形態(tài),循環(huán)經(jīng)濟(jì)改變了傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)“資源—產(chǎn)品—廢物”的線性增長方式,取而代之的是“資源—產(chǎn)品—再生資源”的循環(huán)發(fā)展模式,通過提高資源利用效率,減少資源消耗,降低污染排放,實(shí)現(xiàn)生態(tài)系統(tǒng)和經(jīng)濟(jì)、社會系統(tǒng)的良性循環(huán),促進(jìn)經(jīng)濟(jì)建設(shè)與人口、資源、環(huán)境的協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。其重要意義在于:發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)是我國推進(jìn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要途徑;循環(huán)經(jīng)濟(jì)可以充分利用資源,提高經(jīng)濟(jì)增長質(zhì)量;循環(huán)經(jīng)濟(jì)符合經(jīng)濟(jì)全球化和打破國際貿(mào)易壁壘的要求;循環(huán)經(jīng)濟(jì)是科學(xué)發(fā)展觀的本質(zhì)要求,能夠有效保護(hù)環(huán)境和維持生態(tài)平衡,有利于提升社會發(fā)展水平。
二、環(huán)境會計對發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)的作用
(一)環(huán)境會計可以客觀評價國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平
環(huán)境會計所提供的信息應(yīng)該揭示企業(yè)對社會的環(huán)境責(zé)任與義務(wù),評價企業(yè)的社會效益,以滿足社會各方信息使用者的要求。因?yàn)閷ζ髽I(yè)的評價不僅應(yīng)以企業(yè)自身經(jīng)濟(jì)效益為準(zhǔn),還必須站在整個社會的角度考慮其社會效益。改革開放30年來,中國取得了舉世矚目的成就,但我國經(jīng)濟(jì)增長的GDP中,至少有18%是依靠資源和生態(tài)環(huán)境的透支獲得的,拉動GDP增長的幾乎是高污染、高能耗的產(chǎn)業(yè)。由于傳統(tǒng)的會計核算未將環(huán)境資源的消耗和補(bǔ)償列入國民經(jīng)濟(jì)的核算體系,不能充分反映企業(yè)與資源、環(huán)境之間的關(guān)系,從而導(dǎo)致了GDP的虛增,國民經(jīng)濟(jì)的虛假繁榮。環(huán)境會計則恰好能彌補(bǔ)傳統(tǒng)會計在這方面的缺陷,將涉及資源和環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)納入核算對象,將企業(yè)在資源循環(huán)利用中發(fā)生的相關(guān)活動及其對企業(yè)財務(wù)的影響進(jìn)行充分的揭示,以客觀、公正、準(zhǔn)確地評價國民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展水平。
(二)環(huán)境會計可以核算循環(huán)經(jīng)濟(jì)給企業(yè)帶來的收益
循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式強(qiáng)調(diào)對資源的不斷循環(huán)利用,要求及時提供資源投入、產(chǎn)出、使用效率及環(huán)境變化的信息,而傳統(tǒng)會計未將環(huán)境要素納入其核算體系,提供的信息無法滿足循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展對環(huán)境資源信息的需求。而環(huán)境會計最終的目標(biāo)是要提供并公示這些環(huán)境會計信息。循環(huán)經(jīng)濟(jì)要求將生產(chǎn)出現(xiàn)的廢物盡量轉(zhuǎn)化為其他生產(chǎn)的原料,這必然就節(jié)約了資金的耗費(fèi),而傳統(tǒng)會計對此并未過多關(guān)注。環(huán)境會計則要求核算資源重復(fù)利用的成本,其中也就包括了循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下將產(chǎn)品變?yōu)樵偕Y源的支出。同時,由于合理地利用了產(chǎn)品和廢棄物,產(chǎn)生了一定的收益,如國家補(bǔ)貼、減少對稀有資源的購買等。
三、循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下環(huán)境會計信息的披露內(nèi)容
我國目前對環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容尚未有統(tǒng)一的規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn)。會計界有的將環(huán)境會計信息按傳統(tǒng)會計的六要素,即環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境資本、環(huán)境收入、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境利潤來進(jìn)行討論。但其確認(rèn)、計量等許多問題尚未解決,在操作上有相當(dāng)?shù)碾y度,可行性較差。借鑒世界各國已有的研究成果,以及結(jié)合我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求,我國環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容主要應(yīng)包括能以貨幣單位計量的環(huán)境成本、環(huán)境收益以及不能以貨幣單位計量的環(huán)境績效兩個方面,這樣便于操作。
(一)貨幣化信息——環(huán)境成本和環(huán)境收益
1.環(huán)境成本
關(guān)于環(huán)境成本的定義,聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第15次會議認(rèn)為:環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則,為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響采取或被要求采取措施的成本,以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本。這一定義指出了環(huán)境成本的形成來自企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響。據(jù)此,我國可以將環(huán)境成本分為以下六個方面。
(1)生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的成本,是指為了直接降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的不良環(huán)境影響而發(fā)生的成本。包括防止公害、保護(hù)環(huán)境、循環(huán)利用資源所發(fā)生的成本。(2)生產(chǎn)經(jīng)營前后過程中發(fā)生的成本,是指為了抑制在生產(chǎn)經(jīng)營之前及之后對環(huán)境造成的不良影響而付出的成本,以及為了抑制包裝物等的消耗和廢棄而付出的成本。主要包括:購買環(huán)保設(shè)備、環(huán)保材料等發(fā)生的綠色采購成本;為了降低包裝物等造成的不良影響而發(fā)生的成本;為了對產(chǎn)品、商品等的回收、循環(huán)利用、再商品化及適當(dāng)處理所發(fā)生的成本。(3)環(huán)境管理活動中發(fā)生的成本,是指在保護(hù)環(huán)境的管理活動中發(fā)生的為了降低不良環(huán)境影響所付出的成本以及與社會交流所付出的成本。具體包括:環(huán)境管理體系的完善及運(yùn)行成本;環(huán)境會計信息披露及環(huán)境宣傳成本;環(huán)境監(jiān)測成本;環(huán)境教育經(jīng)費(fèi);景觀維護(hù)等改善環(huán)境措施而發(fā)生的成本。(4)環(huán)境保護(hù)的研究開發(fā)成本,是指用于研究開發(fā)的成本中與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的成本。主要包括:環(huán)保產(chǎn)品及增加原產(chǎn)品環(huán)保功能的研發(fā)成本;材料選擇、生產(chǎn)工藝流程設(shè)計、環(huán)保包裝設(shè)計的研發(fā)成本。(5)社會環(huán)?；顒又邪l(fā)生的成本,是指在社會活動中發(fā)生的與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的成本,這些成本支出雖與生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有直接關(guān)系,但有助于企業(yè)提高社會整體環(huán)境保護(hù)效益。主要包括:對從事環(huán)保工作的社會組織、團(tuán)體、個人等給予的捐贈、贊助;向當(dāng)?shù)鼐用裉峁┉h(huán)境信息所發(fā)生的成本。(6)環(huán)境損害成本,是指因企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動已經(jīng)給環(huán)境造成損害而發(fā)生的成本,即企業(yè)對環(huán)境損害作為補(bǔ)償和賠付而支出的成本。主要包括:排污費(fèi)、專項(xiàng)治理費(fèi)用;賠償金以及罰金。
2.環(huán)境收益
環(huán)境收益是指由于企業(yè)積極實(shí)施各種環(huán)保措施并參與環(huán)境治理給企業(yè)帶來的能以貨幣單位計量的直接或間接經(jīng)濟(jì)效益。主要有兩種表現(xiàn)形式。
一是取得的實(shí)際收益。主要有:對回收的產(chǎn)品、商品進(jìn)行處理后得到的有價物的銷售收入;利用三廢生產(chǎn)的產(chǎn)品收入;由于采取某種污染控制措施(如購置環(huán)保設(shè)備、環(huán)保技術(shù)研究等)而從政府取得的不需要償還的補(bǔ)助或補(bǔ)貼;國家頒發(fā)的對環(huán)保作出貢獻(xiàn)的獎金;國家撥給企業(yè)的用于治理環(huán)境的專項(xiàng)資金;接受環(huán)境保護(hù)方面的捐贈收入。二是費(fèi)用的節(jié)減。主要有:利用三廢生產(chǎn)的產(chǎn)品將會享受到流轉(zhuǎn)稅、所得稅等稅種減免稅的優(yōu)惠政策從而減少了稅費(fèi)支出;資源投入費(fèi)用的節(jié)省。如由于循環(huán)利用或有效利用資源引起的原材料費(fèi)用的節(jié)省,由于水的循環(huán)利用引起的用水費(fèi)用的節(jié)省等;企業(yè)治理環(huán)境污染所發(fā)生的支出可能會低于過去交納的排污費(fèi)、罰款等支出;從金融機(jī)構(gòu)取得低息或無息貸款,從而節(jié)約利息支出。
(二)非貨幣化信息——環(huán)境績效
環(huán)境績效是指企業(yè)所做的環(huán)境管理工作及其效果。例如,對國家環(huán)境法規(guī)執(zhí)行得如何,對環(huán)境造成了多大的污染,對環(huán)境保護(hù)作出了哪些貢獻(xiàn),環(huán)境質(zhì)量有何改善等等,有些難以用貨幣單位計量而只能采用某種技術(shù)的或?qū)嵨锏挠嬃渴侄稳ズ饬俊?/p>
1.環(huán)境質(zhì)量情況
環(huán)境質(zhì)量情況是披露企業(yè)環(huán)境績效的最重要的內(nèi)容。環(huán)境質(zhì)量主要包括以下項(xiàng)目:能源的耗用量;污染物排放量;使用過的產(chǎn)品、容器、包裝物等廢棄物回收、循環(huán)利用情況;主要環(huán)境質(zhì)量指標(biāo)的達(dá)標(biāo)率;發(fā)生的污染事故情況及對環(huán)境的危害情況等。2.環(huán)境污染治理情況
由于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動對環(huán)境造成污染時,自然就要進(jìn)行污染治理,因此,披露環(huán)境污染治理情況也是反映企業(yè)環(huán)境績效的一個重要方面。主要項(xiàng)目有:污染治理情況,包括污染治理投資額、項(xiàng)目完成數(shù)、污染物處理能力、污染物治理設(shè)施運(yùn)行狀況等;從事環(huán)境治理、檢測、研究的機(jī)構(gòu)和人員情況;建立治理污染的管理制度和管理體系的情況;污染物回收利用情況等。
3.環(huán)境法規(guī)執(zhí)行情況
我國按照協(xié)調(diào)發(fā)展、預(yù)防為主、環(huán)境責(zé)任和公眾參與這四項(xiàng)原則制定了一系列的環(huán)保法律、法規(guī)。那么企業(yè)的執(zhí)行情況如何也應(yīng)反映。主要包括:“三同時”制度的遵守情況;環(huán)境影響評價制度的執(zhí)行情況;環(huán)境目標(biāo)責(zé)任制的落實(shí)和執(zhí)行情況;對納入城市環(huán)境綜合整治的事項(xiàng)、原因、分配的責(zé)任指標(biāo)及其完成情況,以及在城市環(huán)境綜合整治定量考核工作中的成績和問題;排污申報登記、排污許可證的取得情況等。
4.其他
其他還有如企業(yè)執(zhí)行的環(huán)境政策、企業(yè)的環(huán)境管理體系、環(huán)境審計情況等等。
四、循環(huán)經(jīng)濟(jì)模式下環(huán)境會計信息的披露模式
根據(jù)上述分析,我國環(huán)境會計信息披露的內(nèi)容主要可分為貨幣化信息和非貨幣化信息,其披露模式就可以從貨幣化信息披露模式和非貨幣化信息披露模式兩方面進(jìn)行探討。
(一)貨幣化信息的披露模式來源于/
1.在現(xiàn)有財務(wù)報告框架內(nèi)披露
(1)在現(xiàn)有財務(wù)報表內(nèi)披露,但不單獨(dú)立項(xiàng)。這是將貨幣化環(huán)境會計信息融合到現(xiàn)有財務(wù)報表的有關(guān)項(xiàng)目之中予以披露,而不單獨(dú)立項(xiàng)的一種披露模式。我國現(xiàn)行會計制度和實(shí)務(wù)中采取的就是這種做法。例如,將企業(yè)交納的排污費(fèi)視同一般費(fèi)用計入管理費(fèi)用;用于環(huán)境保護(hù)的設(shè)備列為一般的固定資產(chǎn),不作特別披露。這種方式下無法體現(xiàn)企業(yè)環(huán)境管理的狀況和水平,而且會使那些注重環(huán)境管理的企業(yè)因環(huán)境支出導(dǎo)致費(fèi)用增加、凈利潤減少,挫傷企業(yè)的環(huán)保積極性。顯然,這種做法不能適應(yīng)環(huán)保新形勢的需要,因此并不可取。
(2)在現(xiàn)有財務(wù)報表內(nèi)披露,并單獨(dú)立項(xiàng)。這是一種把貨幣化環(huán)境會計信息直接添加到現(xiàn)有的會計報表正式項(xiàng)目中予以披露的一種模式。即在現(xiàn)有的會計報表內(nèi)增加項(xiàng)目,以某種合適的項(xiàng)目名稱對貨幣化環(huán)境會計信息進(jìn)行單獨(dú)披露。例如,在利潤表中增設(shè)如排污費(fèi)、環(huán)保研究開發(fā)費(fèi)、政府發(fā)放的污染治理補(bǔ)助等專門項(xiàng)目,以反映發(fā)生的環(huán)境成本以及披露控制環(huán)境污染和保護(hù)生態(tài)環(huán)境所導(dǎo)致的收益。
(3)在附注中披露。貨幣化環(huán)境會計信息除了可以在財務(wù)報表內(nèi)反映外,還可以在附注中披露,這些補(bǔ)充資料可以是文字的或是數(shù)字的,詳細(xì)的或是簡略的,相互連貫的或是獨(dú)立的。
2.編制單獨(dú)的環(huán)境成本報表和環(huán)境收益報表
前兩種披露模式都是將環(huán)境會計信息與傳統(tǒng)的會計信息合并披露,并沒有對原有會計報表的模式和結(jié)構(gòu)進(jìn)行太大的改動,便于操作,易于為會計人員所接受。但是,這種模式容易引起混亂,導(dǎo)致對會計信息的錯誤理解。因?yàn)閭鹘y(tǒng)會計信息和環(huán)境會計信息所反映的內(nèi)容在性質(zhì)上是根本不同的。如果將二者合并在一起,使會計信息的使用者無法對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和環(huán)境責(zé)任的履行情況作出客觀而準(zhǔn)確的評價,并降低了環(huán)境會計信息的重要性。如在附注中加以說明,等于把環(huán)境會計信息置于傳統(tǒng)會計信息的附屬地位看待,這與目前循環(huán)經(jīng)濟(jì)對環(huán)境信息的需求很不相稱。因此,為了強(qiáng)調(diào)突出環(huán)境會計信息的重要性,便于環(huán)境會計信息使用者一目了然地了解到與環(huán)境問題有關(guān)的貨幣化信息,企業(yè)可以編制單獨(dú)的環(huán)境成本和環(huán)境收益報表,單獨(dú)披露在環(huán)境方面的耗費(fèi)和收益。
(二)非貨幣化信息的披露模式
由于環(huán)境績效信息主要以非貨幣性信息為主,而且環(huán)境科學(xué)方面的技術(shù)指標(biāo)值非常專業(yè),因此一般應(yīng)以編制單獨(dú)的環(huán)境績效報告為宜,使環(huán)境績效的披露更加集中、全面和系統(tǒng)。在編制初期,為易于操作,不妨先以文字、圖形、表格和實(shí)物數(shù)量、技術(shù)指標(biāo)等為主;經(jīng)過一段時間的摸索之后,環(huán)境績效報告應(yīng)以列示一系列環(huán)境技術(shù)和經(jīng)濟(jì)技術(shù)指標(biāo)為主,并逐步過渡成為一種通用、正規(guī)、嚴(yán)謹(jǐn)?shù)男畔蟾婀ぞ?以便同時滿足多方面的信息需求,使企業(yè)對外披露的環(huán)境信息能夠發(fā)揮最大程度的效用。
基于以上分析,在環(huán)境會計實(shí)施初期,以及環(huán)境問題并不突出的行業(yè),利用現(xiàn)有的披露形式(不單獨(dú)立項(xiàng)的做法除外)予以披露是可行的,但是隨著環(huán)境會計理論與實(shí)踐的逐步成熟,特別是在環(huán)境問題突出的行業(yè)里,最終還是應(yīng)該編制獨(dú)立的、通用的環(huán)境會計報告書。
在借鑒國外環(huán)境會計理論的基礎(chǔ)上,我國一定能夠探索出一條適合我國的環(huán)境會計信息披露模式,使環(huán)境會計信息披露逐步規(guī)范化和制度化,為我國循環(huán)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展提供必要而有效的服務(wù)。
【參考文獻(xiàn)】
[1]馮之俊.循環(huán)經(jīng)濟(jì)導(dǎo)論[M].北京:人民出版社,2004.4.
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；會計理論
中圖分類號：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
2006年我國構(gòu)建起與我國國情相適應(yīng)，同時又充分與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)（小企業(yè)除外）、各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的會計準(zhǔn)則體系。會計準(zhǔn)則體系由一項(xiàng)基本會計準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會計準(zhǔn)則組成。在新會計準(zhǔn)則下，高校應(yīng)如何進(jìn)行會計理論教學(xué)，這是值得會計專業(yè)教師思考的問題，而要回答這個問題，首先應(yīng)該對新會計準(zhǔn)則有一個深刻的認(rèn)識。
一、新會計準(zhǔn)則的主要特征
(一)明確“決策有用”的財務(wù)會計報告目標(biāo)。新準(zhǔn)則明確提出“財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策?！倍姨貏e強(qiáng)調(diào)“財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等?！?/p>
(二)重點(diǎn)規(guī)范會計確認(rèn)、計量和報告，而不是記錄。會計工作應(yīng)由會計確認(rèn)、計量、記錄與報告四個環(huán)節(jié)組成，過去的會計制度重記錄與報告，特別是記錄，輕確認(rèn)與計量，具體表現(xiàn)在詳細(xì)的規(guī)定會計科目設(shè)置與運(yùn)用（賬務(wù)處理）。而新會計準(zhǔn)則在基本準(zhǔn)則中大量使用“會計確認(rèn)、計量和報告”。而且在《企業(yè)會計準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》正文基本不涉及具體的賬務(wù)處理，會計科目和主要賬務(wù)處理作為《企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南》的附錄?？梢娦聹?zhǔn)則更重確認(rèn)、計量與報告，輕記錄。
(三)報表重心的轉(zhuǎn)變。主要包括以下幾點(diǎn)：
一是增大盤存法的作用。傳統(tǒng)報表的重心進(jìn)一步由利潤表轉(zhuǎn)向資產(chǎn)負(fù)債表。在新會計準(zhǔn)則中以資產(chǎn)負(fù)債表為主導(dǎo)，收益確定的混合模式也發(fā)生結(jié)構(gòu)性變化，交易法與盤存法相結(jié)合，盤存法的作用增大。具體表現(xiàn)為平常基于交易確認(rèn)收入、費(fèi)用等要素，期末除進(jìn)行傳統(tǒng)的賬項(xiàng)調(diào)整外，還通過對部分項(xiàng)目按公允價值計量，并進(jìn)行較為廣泛的減值測試，從而對日常按交易法確認(rèn)的結(jié)果進(jìn)行調(diào)整。
二是“收入費(fèi)用觀”進(jìn)一步轉(zhuǎn)向“資產(chǎn)負(fù)債觀”。20世紀(jì)二十年代，現(xiàn)代企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，股權(quán)集中，大股東要考核經(jīng)營者的經(jīng)營業(yè)績，反映受托責(zé)任的履行情況，確定經(jīng)營者。這時，會計本質(zhì)上不是一個計價的過程，而是收入和成本費(fèi)用的配比過程，資產(chǎn)負(fù)債表淪為成本攤銷表，企業(yè)資產(chǎn)的價值不能得以真實(shí)反映（如在資產(chǎn)負(fù)債表中有大量的待攤費(fèi)用），計量屬性主要采用歷史成本。20世紀(jì)七十年代后，人們更重視資產(chǎn)負(fù)債表所提供的信息，逐漸從“收入費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)負(fù)債觀”，這也成為我國新準(zhǔn)則制定的主要依據(jù)。在資產(chǎn)負(fù)債觀下，損益表成為資產(chǎn)負(fù)債表的附屬產(chǎn)物。為了反映資產(chǎn)、負(fù)債的真實(shí)情況，提高信息的相關(guān)性，在資產(chǎn)負(fù)債觀下，主要計量屬性采用公允價值。我國新準(zhǔn)則的制定基本上采用了資產(chǎn)負(fù)債觀，在許多具體準(zhǔn)則中，可以看到“公允價值”的運(yùn)用，并成為這次會計改革最引人注目的亮點(diǎn)。
(四)增加了新的會計計量屬性。新會計準(zhǔn)則對計量屬性做出了重大調(diào)整，除了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等已有計量屬性外，新準(zhǔn)則特別增加并強(qiáng)調(diào)了“公允價值”計量屬性，不再強(qiáng)調(diào)歷史成本為基礎(chǔ)計量屬性，全面引入公允價值、現(xiàn)值等計量屬性，其中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面采用了公允價值。
(五)會計業(yè)績開始由利潤轉(zhuǎn)向全面收益，引入利得和損失的概念。將所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）變動表作為基本財務(wù)報表，新企業(yè)會計準(zhǔn)則對會計職業(yè)判斷的要求提高。要求會計工作充分披露管理者的意圖，需要全面掌握企業(yè)的真實(shí)情況，重視會計政策選擇的經(jīng)濟(jì)后果。這也給會計專業(yè)教學(xué)提出了新的教學(xué)重點(diǎn)。
二、新會計準(zhǔn)則背景下的會計理論教學(xué)
1、會計理論在教學(xué)內(nèi)容上既要與國際接軌，又要兼具中國特色。這就要求我們在教學(xué)的過程中，對于與國際會計準(zhǔn)則一致的部分，除了講解其背后的理論知識外，更要對理論知識所涉及到的背景資料多加搜集和介紹。另外，在注重會計準(zhǔn)則國際化大趨勢的前提下，還要提醒學(xué)生我國出于實(shí)際國情，對會計準(zhǔn)則所做的一些創(chuàng)新和調(diào)整。這可以看成是中國特色的成分，因?yàn)榘l(fā)達(dá)資本主義國家資本市場相對成熟，而我國是新興的資本市場，制度環(huán)境與國外差異較大。
2、會計理論在教學(xué)思想上要貫穿信息觀。會計的最終目的是向各利益相關(guān)者提供高質(zhì)量的會計信息，高質(zhì)量的主要特征是能夠?yàn)闀嬓畔⑹褂谜邲Q策提供有價值的信息，這就是決策有用性的信息觀。反映到教學(xué)過程中，一方面要求學(xué)生堅(jiān)持遵守會計準(zhǔn)則的原則性，同時還要有具體情況具體處理的靈活性。尤其要注意不能假借遵照準(zhǔn)則條文行違規(guī)之事。因此，像會計準(zhǔn)則中實(shí)質(zhì)重于形式的思想理念一定要堅(jiān)實(shí)地嵌入學(xué)生的腦海，努力提高學(xué)生的業(yè)務(wù)素養(yǎng)。
3、會計理論在教學(xué)方式上要形式多樣，富于變化，努力從看似枯燥的理論中獲得最大的教學(xué)效益。理論教學(xué)并非大段地引經(jīng)據(jù)典，如果能夠采用啟發(fā)式教學(xué)，在教學(xué)中重視會計政策選擇的經(jīng)濟(jì)后果分析。在教學(xué)中引導(dǎo)學(xué)生思考與研究，課堂避免一言堂，要調(diào)動學(xué)生的思維，積極組織學(xué)生討論與評價。教師避免灌輸分錄，學(xué)生避免死記硬背。要讓學(xué)生既要知道是什么，更要知道為什么。要改變以前只注重學(xué)生動手能力培養(yǎng)而忽視抽象思維能力培養(yǎng)的誤區(qū)，教學(xué)的目標(biāo)式使學(xué)生在動手能力訓(xùn)練時培養(yǎng)抽象思維能力，提高職業(yè)判斷能力，而不能本末倒置。為此，目前高校會計理論教學(xué)中必須解決的問題是：會計的記賬訓(xùn)練主要練習(xí)什么，會計電算化廣泛采用后練習(xí)什么，如何進(jìn)行抽象思維能力的鍛煉與觀念貨幣運(yùn)動描述等。當(dāng)然，這一切也要求老師具備較高的學(xué)術(shù)素養(yǎng)和良好的職業(yè)道德。
4、注重能力培養(yǎng)。財務(wù)會計的培養(yǎng)目標(biāo)是會計職業(yè)人，培養(yǎng)的能力是職業(yè)判斷能力，職業(yè)道德是職業(yè)人的必備品質(zhì)。會計人員在處理經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時必須運(yùn)用職業(yè)判斷，這將可能使會計業(yè)務(wù)的處理存在著主觀性，使財務(wù)數(shù)據(jù)與會計信息失去可被預(yù)測性、可比性以及可靠性，從而進(jìn)一步地失去會計信息的相關(guān)性。在這種趨勢下，要注重加強(qiáng)學(xué)生職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)。在授課時可按照提出問題、分析問題與解決問題的基本思路。如，在講授一項(xiàng)新的交易事項(xiàng)時，可以遵循以下順序：相關(guān)交易或事項(xiàng)，帶來什么樣的會計問題；解決問題的可能方法有哪些；這些方法各有何優(yōu)缺點(diǎn)；其運(yùn)用有何不同的經(jīng)濟(jì)后果；會計準(zhǔn)則是如何規(guī)定的等。
關(guān)鍵詞：公允價值；財務(wù)目標(biāo)；探析
[中圖分類號]F233 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1009-9646（2012）3-0078-02
一、對公允價值的理解
公允價值計量法首先是對現(xiàn)有的核算方法體系的一種沖擊，它的映射范圍很廣，具有同類計量屬性的普遍性，能夠通過其看出交易的價格，又是其他屬性的基礎(chǔ)計量理論，即信息的相關(guān)和可靠二重性。
隨著我國會計準(zhǔn)則的頒布，公允價值被總結(jié)為：在公允價值計量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉的情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。不同的國家會根據(jù)不同的國情對概念進(jìn)行相應(yīng)的補(bǔ)充和刪減。
雖然在會計目標(biāo)活動中公允價值似乎受到很高的賞識，但依舊有他不盡如人意的地方，相對還是一個比較模糊的框架式的概念，具體的精確度不夠。首先對時間的界定不夠明確，任何交易都是有一個歷史性的解讀，世界上的時間是不曾停止過的，在不同的時間區(qū)域周圍的事物是不斷的在變化著的，因此，歷史成本常被稱為過去時點(diǎn)的公允價值，充值成本是限制時點(diǎn)的公寓價值，而可變現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值是根據(jù)預(yù)期的未來現(xiàn)金流量估計的公寓價值，通俗的來說就是，在用價值可以折現(xiàn)，但是未來的即將要出手的價值卻不能折現(xiàn)。第二，對于交易性質(zhì)闡述的不夠明確。在交易活動中我們一般分為實(shí)際交易、假定交易和預(yù)期交易三種。任何交易在不同的性質(zhì)作用下都會出現(xiàn)不同的結(jié)果，對交易雙方帶來的影響也不同，所以性質(zhì)不確定因素也是公允價值計量的不確定性之一。第三，對交易類型的規(guī)劃不夠具體，能夠明確是投入和產(chǎn)出的價值才是一個真正嚴(yán)格意義上說的計量概念，公允價值沒能在一定程度上反映出計量對象在某一方面獨(dú)特的且不同于其他的特點(diǎn)的特征，這是一個計量屬性必要的條件。由此可以看來公允價值計量屬性還是有它的缺點(diǎn)，只是粗略的覆蓋了幾種屬性特征，卻并沒有分析在不同的情況時應(yīng)該對應(yīng)的是哪種計量屬性。
二、對財務(wù)會計目標(biāo)的理解
財務(wù)會計目標(biāo)，顧名思義，就是通過會計行為使財務(wù)能夠向期望的方向發(fā)展或是期望的使用的位置充分發(fā)揮作用。它是作為決策的財務(wù)報表中重要理論的一部分，指引著企業(yè)在長期或短期的時間段內(nèi)發(fā)展目標(biāo)的制定，財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)范圍取決于財務(wù)會計的客觀職能，而財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度則取決于財務(wù)會計信息質(zhì)量特征的具備程度。由于會計目標(biāo)是理論和實(shí)踐問題的統(tǒng)一體，在受到客觀的時間性各個周圍因素的變化的影響因素之外，主要是人的主觀思維活動。
財務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)解決如下四個課題：誰需要財務(wù)報表？他們需要什么信息？在他們所需要的信息中有多少是能夠由會計師提供的？為了提供所需要的信息要求有一個怎樣的結(jié)構(gòu)？
對于財務(wù)會計目標(biāo)的內(nèi)涵，目前對于財務(wù)會計的認(rèn)同不能達(dá)成共識，基于不同國家的政體國體的不同，經(jīng)濟(jì)體制的不同，所以沖突性的意見也就不絕于耳?，F(xiàn)在主要是由“受托責(zé)任派”和“決策有用派”占據(jù)主要的探討領(lǐng)域。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞接行Х从呈芡腥说氖芡胸?zé)任及其履行情況。換言之，會計應(yīng)向委托人報告受托人的經(jīng)營活動及其成果并以反映經(jīng)營業(yè)績及其評價為中心。其依據(jù)是，資源所有者將資源的經(jīng)營管理權(quán)授予受托人，同時通過相關(guān)的法規(guī)、合約和慣例等來激勵和約束受托人的行為，受托人接受委托，對資源進(jìn)行有效管理和經(jīng)營并通過向資源提供者如實(shí)報告資源的受托情況來解除其受托責(zé)任，信息的可靠性使他們的研究重點(diǎn)，他們的關(guān)注重點(diǎn)不僅僅是資產(chǎn)負(fù)債表還有損益表。決策有用學(xué)派認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是向會計信息使用者提供對其決策有用的信息。換言之，會計應(yīng)當(dāng)為現(xiàn)時的和潛在的投資者、信貸者和其他信息使用者提供有利于其投資和信貸決策及其他決策的信息。其依據(jù)是，資源的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離后，在資本市場介入的條件下，資源所有者對受托資源有效管理的關(guān)注程度會降低，轉(zhuǎn)而更為關(guān)注所投資的企業(yè)在資本市場上的風(fēng)險與報酬。相關(guān)性是他們研究的重點(diǎn)，即要求信息具有預(yù)測價值、反饋價值和及時性，更關(guān)注與企業(yè)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的信息。決策有用和受托責(zé)任是互有關(guān)聯(lián)的會計目標(biāo)，受托責(zé)任是實(shí)質(zhì)，決策有用是形式。
三、公允價值下的財務(wù)會計目標(biāo)
基于上述對公允價值和財務(wù)會計目標(biāo)的詳細(xì)分析，公允價值在當(dāng)代的財務(wù)會計目標(biāo)中有何作用？對依據(jù)會計信息所能夠制定的決策有著重要的意義何在？我們主要從以下幾個方面進(jìn)行闡述。
1.相對真實(shí)的再現(xiàn)企業(yè)的財務(wù)方面的現(xiàn)狀
從歷史的角度分析，時間在變化，周圍的一切客觀因素和主觀隨著客觀的因素都在變化，公允的價值可以基本上大體的能夠表述企業(yè)的現(xiàn)存的財務(wù)狀況，經(jīng)過對現(xiàn)有信息的客觀分析來判斷企業(yè)的償債水平和可能面對的財務(wù)風(fēng)險。相對來說，企業(yè)的管理和投資者能夠按照可知的信息來進(jìn)行下一步的商業(yè)規(guī)劃。這是一種會計信息的相關(guān)性的表現(xiàn)，一方面借助信息的力量對現(xiàn)有企業(yè)進(jìn)行公正的能力評估，另一方面可以針對目前的經(jīng)濟(jì)財務(wù)狀況來考慮是否進(jìn)行有價值的操作運(yùn)營。
2.公允價值帶來會計目標(biāo)基礎(chǔ)計量的統(tǒng)一
一般來說，在進(jìn)行比較和分析的時候我們都會選用以最終的貨幣量為衡量標(biāo)準(zhǔn)，這樣便于從直觀的角度來分析收入、成本及費(fèi)用等是否在正常的標(biāo)準(zhǔn)下達(dá)到利益的最大化，能夠做到相互之間成規(guī)范的比例和匹配度。從收入的角度來說，是與成本和費(fèi)用的計量標(biāo)準(zhǔn)相反的，是時間上現(xiàn)實(shí)與歷史的對立。因?yàn)槿吣軌虺浞值睦霉蕛r值來表現(xiàn)出來，在計量屬性上能夠達(dá)成統(tǒng)一，所以公允價值能夠在一定程度上緩解這種沖突造成的配比的不可靠和虛假性，便于直觀的進(jìn)行對比分析。就是借助在某方面的一致來解決部分的不協(xié)調(diào)。同時這種統(tǒng)一也微操作人員帶來便利，在不同的企業(yè)間和行業(yè)間就如一種通用的語言一樣，無論到那里都可以互相溝通利于將信息進(jìn)行整合編制和對信息的處理。降低復(fù)雜的工作程序間的混亂現(xiàn)象，減少不必要的轉(zhuǎn)換工作，避免因錯誤而帶來的工作量加大，重復(fù)性檢查工作，以及錯誤帶來的決策影響，規(guī)范了信息對于決策指導(dǎo)的系統(tǒng)性。
3.市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，公允價值是一種符合內(nèi)在要求的計量屬性
財務(wù)會計目標(biāo)主要針對金融市場，由于改革開放經(jīng)濟(jì)的大力發(fā)展，金融市場的活躍度也在不斷的提升，不僅僅需要投資人睿智的頭腦和大好的機(jī)遇，所能借助的還有高新科技帶來的新鮮工具，讓人不覺煙花繚亂，很多衍生品不知不覺的浮出水面，對于這些產(chǎn)品的交易法律法規(guī)上的規(guī)定不夠細(xì)化，由于他們的復(fù)雜多變不斷翻新，致使很多規(guī)定不能追隨他們的腳步，很多地方有疏漏，這樣信息的不公開和不完全公平對立就會對很多人造成不利的影響，造成交易的失衡，種種現(xiàn)象不斷的出現(xiàn)也是為公允價值的出現(xiàn)做鋪墊。從法律角度為出發(fā)點(diǎn)，由于簽約的各方已經(jīng)開始轉(zhuǎn)移報酬和風(fēng)險，為了讓會計信息使用者除了掌握已經(jīng)產(chǎn)生的業(yè)務(wù)信息之外，還應(yīng)了解正在發(fā)生的信息，并考慮到企業(yè)的未來財務(wù)狀況以及經(jīng)濟(jì)活動可能產(chǎn)生的影響。從法律角度為出發(fā)點(diǎn)，由于簽約的各方已經(jīng)開始轉(zhuǎn)移報酬和風(fēng)險，為了讓會計信息使用者除了掌握已經(jīng)產(chǎn)生的業(yè)務(wù)信息之外，還應(yīng)了解正在發(fā)生的信息，并考慮到企業(yè)的未來財務(wù)狀況以及經(jīng)濟(jì)活動可能產(chǎn)生的影響。
四、總結(jié)
從上述的分析中可以清楚地看出，將公允價值引入中國的會計準(zhǔn)則框架已是大勢所趨。就會計的職能而言，就是要客觀地反映信息，而會計改良的主要目的是提高會計信息質(zhì)量，這個質(zhì)量特征就是美國財務(wù)概念框架概括的“相關(guān)性、可靠性及可比性”。目前，我國的市場發(fā)育、投資者對公允價值的期望和利用、管理者和會計人員對公允價值的理解等各方面都存在較大的差距，在會計事物處理過程中，只有正確認(rèn)識公允價值，才能不斷促進(jìn)我國資本市場的健康有序發(fā)展。在新會計準(zhǔn)則中，公允價值的引入和應(yīng)用是一場很大的變革，公允價值對投資者關(guān)注的財務(wù)會計目標(biāo)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。
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