發(fā)布時間：2023-03-27 16:41:16
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的會計(jì)師論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
【關(guān)鍵詞】注冊會計(jì)師誠信危機(jī)成因
一、問題的提出
近年來，國內(nèi)資本市場上不斷有“問題”公司被曝光和查處，銀廣廈事件可謂是登峰造極，而2001年底美國的安然公司破產(chǎn)案更是令人震驚。為銀廣廈出具嚴(yán)重失實(shí)的無保留意見審計(jì)報告的深圳中天會計(jì)師事務(wù)所東窗事發(fā)，其執(zhí)業(yè)資格及證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證被吊銷。簽字的兩名注冊會計(jì)師被嚴(yán)懲。人們在痛斥上市公司弄虛作假的同時，也對為上市公司財(cái)務(wù)報告發(fā)表審計(jì)意見的會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的誠信表示懷疑。由于中天曾作為60多家上市公司的審計(jì)者，擁有近百名注冊會計(jì)師，在國內(nèi)堪稱超大規(guī)模，而安達(dá)信國際公司則是全球五大會計(jì)公司之一，連這樣在國內(nèi)、國際會計(jì)職業(yè)界具有較高的地位事務(wù)所都難以潔身自好，人們對整個注冊會計(jì)師行業(yè)都不禁要問：誠信在哪里?據(jù)上海財(cái)經(jīng)大學(xué)的一項(xiàng)調(diào)查顯示，幾乎所有的被調(diào)查者都認(rèn)為上市公司存在會計(jì)信息失真問題。美國一家媒體甚至認(rèn)為“會計(jì)師行業(yè)面臨危機(jī)”。我們認(rèn)為：注冊會計(jì)師行業(yè)正面臨嚴(yán)重的誠信危機(jī)，如不認(rèn)真加以研究解決，將危及整個證券市場的發(fā)展。
二、會計(jì)師事務(wù)所誠信下降的原因分析
1、利益的趨勢，使注冊會計(jì)師往往遷就客戶，影響了其應(yīng)有的保持審計(jì)過程中的超然獨(dú)立性。獨(dú)立性是注冊會計(jì)師行業(yè)的生命所在，一旦失去獨(dú)立性注冊會計(jì)師對客戶的財(cái)務(wù)報告發(fā)表審計(jì)意見的真實(shí)性、公允性必然大打折扣。獨(dú)立性的喪失是中天和安達(dá)信審計(jì)失敗的重要原因。中天會計(jì)師事務(wù)所在案發(fā)前主要合伙人不是把主要精力放在做業(yè)務(wù)上，而是放在拉項(xiàng)目、拉關(guān)系上。合伙人提出“業(yè)務(wù)量第一，客戶至上，應(yīng)該盡量滿足客戶的要求”。對此，事務(wù)所的一位注冊會計(jì)師認(rèn)為，在拼命追求業(yè)務(wù)量的環(huán)境中，注冊會計(jì)師要想保持超然獨(dú)立的立場很難。安然公司破產(chǎn)前，安達(dá)信一直是它的報表審計(jì)機(jī)構(gòu)，2000年安達(dá)信從安然公司獲得5200萬美元的收入，其中咨詢收入2700萬美元，審計(jì)收入2500萬美元。英國金融時報認(rèn)為，由于會計(jì)師事務(wù)所的咨詢與審計(jì)業(yè)務(wù)沒有完全分開，這種關(guān)系缺乏獨(dú)立性的結(jié)構(gòu)，難免引起會計(jì)師事務(wù)所與客戶相互勾結(jié)作假。2、激烈的競爭，使注冊會計(jì)師簡化甚至省略了應(yīng)有的會計(jì)程序，弱化甚至放棄了謹(jǐn)慎性，大大增加了審計(jì)風(fēng)險。會計(jì)師的職業(yè)行為是一種商業(yè)行為，客戶接受審要支付一定的審計(jì)費(fèi)用。對會計(jì)師事務(wù)所來講審計(jì)成本一般與審計(jì)業(yè)務(wù)量的多少成正比，與審計(jì)失敗的風(fēng)險成反比，如果進(jìn)行詳細(xì)、全面的審計(jì)，則審計(jì)失敗的風(fēng)險很小，審計(jì)投入的成本很高；相反，如果審計(jì)程序過于簡單，則審計(jì)成本很小，但審計(jì)失敗的風(fēng)險很大。通常，會計(jì)職業(yè)界會在三者之間尋求一種均衡，并由行業(yè)組織制定審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)價。但是，由于現(xiàn)實(shí)中會計(jì)市場供求狀況是僧多粥少，事務(wù)所為保住和擴(kuò)大市場份額、爭取或穩(wěn)定已有客戶，在競爭中必然相互壓價。為了在低廉的收費(fèi)中保持一定的利潤空間，事務(wù)所愿意支付的審計(jì)成本必然降低，這樣會計(jì)師在審計(jì)過程中就會減少甚至省略必要的審計(jì)程序，弱化甚至放棄謹(jǐn)慎性這一會計(jì)師最基本的職業(yè)操守。
一個地區(qū)的會計(jì)師事務(wù)所發(fā)展水平，不僅反映了一個地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度，同時還體現(xiàn)了一個地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式。在我國，中小會計(jì)師事務(wù)所主要的服務(wù)對象是中小企業(yè)，因此，中小企業(yè)和中小會計(jì)師事務(wù)所面臨的形勢很多時候都是相輔相成的。
（一）注冊資本登記制度改革方案的出臺2014年年初，國務(wù)院批準(zhǔn)并印發(fā)了《注冊資本登記制度改革方案》，目的是通過改革公司注冊資本及其他登記事項(xiàng)，進(jìn)一步降低準(zhǔn)入門檻，促進(jìn)市場主體加快發(fā)展。主要改革事項(xiàng)有：一是實(shí)行注冊資本認(rèn)繳登記制。不再限制公司設(shè)立時全體股東（發(fā)起人）的首次出資比例，不再限制公司全體股東（發(fā)起人）的貨幣出資金額占注冊資本的比例，不再規(guī)定公司股東（發(fā)起人）繳足出資的期限。公司實(shí)收資本不再作為工商登記事項(xiàng)。公司登記時，無需提交驗(yàn)資報告。二是改革年檢制度。將企業(yè)年度檢驗(yàn)制度改為企業(yè)年度報告公示制度。方案的出臺，一方面，將大大削減中小會計(jì)師事務(wù)所報表審計(jì)、驗(yàn)資等傳統(tǒng)業(yè)務(wù)量，另一方面，中小企業(yè)群將進(jìn)入快速發(fā)展階段，這給中小會計(jì)師事務(wù)所帶來了新的商機(jī)。
（二）“營改增”稅收改革的展開2013年，國務(wù)院常務(wù)會議決定，從2013年8月1日起，對小微企業(yè)中月銷售額不超過2萬元的增值稅小規(guī)模納稅人和營業(yè)稅納稅人，暫免征收增值稅和營業(yè)稅。此前，小規(guī)模納稅人的增值稅稅率為3%，營業(yè)稅稅率為5%。以月營業(yè)額接近2萬元的小微企業(yè)為例，免征政策實(shí)施后，企業(yè)每個月可以減輕稅負(fù)600元到1000元。600多萬戶小微企業(yè)加起來，減負(fù)規(guī)模就是幾百億元。小微企業(yè)減負(fù)以后，有利于企業(yè)穩(wěn)定、擴(kuò)大發(fā)展。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級時期，這項(xiàng)政策為小微企業(yè)的生存和發(fā)展提供了助推力，有利于中小企業(yè)在改善自身形象和信用方面花更多精力和財(cái)力。
（三）有關(guān)加強(qiáng)和改進(jìn)基層會計(jì)管理工作指導(dǎo)意見的出臺2013年，財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)和改進(jìn)基層會計(jì)管理工作的指導(dǎo)意見》（財(cái)會［2013］12號），提出要規(guī)范記賬行為，更好地服務(wù)小微企業(yè)發(fā)展，規(guī)范記賬行業(yè)發(fā)展。《指導(dǎo)意見》明確，在政策層面，將積極探索對記賬機(jī)構(gòu)的政策扶持。采取多種形式宣傳記賬工作，推動小規(guī)模企業(yè)、個體工商戶及其他小型經(jīng)濟(jì)組織選擇記賬服務(wù)，積極引導(dǎo)記賬機(jī)構(gòu)面向鄉(xiāng)鎮(zhèn)開展服務(wù)。協(xié)調(diào)相關(guān)部門，對記賬機(jī)構(gòu)給予一定的政策扶持。探索建立政府購買記賬服務(wù)制度。這為中小會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展提供了機(jī)遇。
二、中小會計(jì)師事務(wù)所發(fā)展方向分析
中小會計(jì)師事務(wù)所規(guī)模小、人員流動大、業(yè)務(wù)面狹窄，多分布在基層，以市、縣及以下為主，只有找到一條適合自己的道路，才能走得更遠(yuǎn)，為此，中小會計(jì)師事務(wù)所要充分利用自身“自動靈活、地域特色鮮明，經(jīng)營成本低，能適應(yīng)數(shù)量多、規(guī)模小、種類多、經(jīng)營結(jié)構(gòu)單一的中小企業(yè)”等優(yōu)勢，積極應(yīng)對機(jī)遇和挑戰(zhàn)，創(chuàng)新發(fā)展思路和模式，走出一條特色發(fā)展道路。
（一）發(fā)揮專業(yè)素質(zhì)優(yōu)勢，做大會計(jì)等外包服務(wù)業(yè)務(wù)與中小企業(yè)相比，中小會計(jì)師事務(wù)所具有財(cái)務(wù)、會計(jì)、稅收、金融等方面的專業(yè)人才，這是中小企業(yè)最需要的，“注冊資本登記制度”等改革方案的出臺，使中小會計(jì)師事務(wù)所傳統(tǒng)的審計(jì)、驗(yàn)資業(yè)務(wù)將大大削減，但是，伴隨著國家有關(guān)基層會計(jì)管理工作要求的提高、中小企業(yè)數(shù)量的快速發(fā)展，規(guī)模效應(yīng)將使業(yè)務(wù)成為中小會計(jì)師事務(wù)所新的增長點(diǎn)。因此，中小會計(jì)師事務(wù)所要在傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，利用自身優(yōu)勢，積極拓展記賬、稅務(wù)、外包等服務(wù)領(lǐng)域，為中小企業(yè)提供優(yōu)質(zhì)、專業(yè)、高效的、外包服務(wù)。通過、外包，實(shí)現(xiàn)中小會計(jì)師事務(wù)所盈利能力和收益水平的快速提高，實(shí)現(xiàn)中小企業(yè)會計(jì)工作質(zhì)量和企業(yè)形象的改善。
（二）緊密結(jié)合自身和地域優(yōu)勢，做深特色業(yè)務(wù)和品牌中小會計(jì)師事務(wù)所數(shù)量多、分布廣，與大中型會計(jì)師事務(wù)所相比，采取特色發(fā)展戰(zhàn)略勢在必行，這既是中小企業(yè)會計(jì)服務(wù)的需要，也是中小會計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的需要。所謂特色發(fā)展戰(zhàn)略就是集中力量于某一領(lǐng)域做精、做專，樹立品牌。中小會計(jì)師事務(wù)所特色發(fā)展有兩個方向：一是服務(wù)內(nèi)容特色化。根據(jù)自身優(yōu)勢可以在審計(jì)、驗(yàn)資、評估、稅務(wù)、會計(jì)、外包服務(wù)等方面選擇一種或幾種作為重點(diǎn)。二是服務(wù)對象特色化。根據(jù)當(dāng)?shù)仄髽I(yè)特點(diǎn)、自身優(yōu)勢，選擇在一個或幾個相關(guān)行業(yè)內(nèi)發(fā)展，提高在行業(yè)內(nèi)的知名度。中小會計(jì)師事務(wù)所資源有限，專職于某一領(lǐng)域，才有可能為特定的客戶群提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，從而形成品牌。做出特色以后，可以拓展與大中型會計(jì)師事務(wù)所在某些領(lǐng)域、行業(yè)開展合作，提高自身影響力和盈利能力。
1.審計(jì)報告的公開化，使關(guān)注注冊會計(jì)師審計(jì)的群體增加；而公眾對審計(jì)的期望過大，依賴程度過高，無形中增加了注冊會計(jì)師審計(jì)的審計(jì)風(fēng)險。
到目前為此，我國的上市公司達(dá)1000多家，按照證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定，上市公司每年均應(yīng)由注冊會計(jì)師進(jìn)行年審，并將審計(jì)報告在報刊上公布。審計(jì)報告的公開化，使越來越多的利益群體開始關(guān)注注冊會計(jì)師行業(yè)，監(jiān)督他們的工作。同時，由于公眾對注冊會計(jì)師審計(jì)行為的性質(zhì)、審計(jì)報告的意義存在著誤解，混淆了被審單位的會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任；或者公眾對審計(jì)的期望值與審計(jì)實(shí)際所起的作用之間存在著差距。因此，在現(xiàn)實(shí)生活中人們自然而然地、不或避免地將所有的過錯者推到注冊會計(jì)師身上，進(jìn)而又使更多的群體不能滿意注冊會計(jì)師的審計(jì)工作或?qū)λ麄兊膶徲?jì)工作更為挑剔，這些無形中增加了注冊會計(jì)師審計(jì)的風(fēng)險。
2.法律界和會計(jì)界對審計(jì)責(zé)任的界定標(biāo)準(zhǔn)未能達(dá)成共識、法庭多次出于保護(hù)\\"弱小群體\\"的目的而運(yùn)用\\"深口袋\\"理論造成對注冊會計(jì)師的不利判決，進(jìn)一步加大了注冊會計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險。
會計(jì)界認(rèn)為，在一般情況下，只要審計(jì)人員嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和謹(jǐn)慎，通過實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序和審計(jì)方法，是能夠?qū)?jì)重大的錯報事項(xiàng)揭示出來的。但是，由于審計(jì)的固有限制，并不能保證將所有的錯報事項(xiàng)都提示出來，所以并不能苛求審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)和揭示會計(jì)報表中的所有錯報事項(xiàng)，因而也不能要求他們對于所有未查出的錯報事項(xiàng)都負(fù)責(zé)任，關(guān)鍵在于未能查出的原因是否源于審計(jì)人員本身的過失。如果由于審計(jì)人員的過失未能發(fā)現(xiàn)和揭示會計(jì)報表中的重大錯報，從而給委托單位和第三者造成了經(jīng)濟(jì)損失，注冊會計(jì)師則要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而法律界與公眾則認(rèn)為只要審計(jì)報告意見與被審單位的實(shí)際情況不符，則應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。而且，實(shí)際上法庭在受理對注冊會計(jì)師的訴訟時，較傾向于保護(hù)所謂的\\"弱小群體\\"，強(qiáng)調(diào)均衡損失，運(yùn)用了\\"深口袋\\"理論（注：認(rèn)為受傷害的一方可向有能力提供補(bǔ)償?shù)牧硪环教岢鲈V訟而不問過錯為誰)。認(rèn)為會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師盈利豐厚，完全有理由從其豐厚的收入中拿出一小部分來穩(wěn)定受損方的情緒，以安定團(tuán)結(jié)，穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)。法庭的這種判決，使會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師無法擺脫不合理的風(fēng)險困擾。
3.知識經(jīng)濟(jì)時代將對注冊會計(jì)師的審計(jì)工作提出不同于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代的要求，這也必然會加大其審計(jì)風(fēng)險。
當(dāng)前，高新技術(shù)企業(yè)不斷地涌現(xiàn)出來，高新技術(shù)企業(yè)一方面由于知識技術(shù)的創(chuàng)新而增加了企業(yè)的收益，但與此同時也加大了企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險。另外，知識經(jīng)濟(jì)時代的審計(jì)目標(biāo)將不再象工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代那樣僅僅局限于對企業(yè)會計(jì)報表發(fā)表審計(jì)意見，而是在很大程度上借助于各種信息來預(yù)測企業(yè)盈利能力、償債能力、持續(xù)經(jīng)營能力等，對審計(jì)人員提出了更高的要求。因此，對高風(fēng)險企業(yè)的審計(jì)必然為注冊會計(jì)師帶來更大風(fēng)險。
4.會計(jì)電算化的應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，與電算化審計(jì)的研究開發(fā)的相對滯后之間的矛盾，為審計(jì)人員在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)工作帶來了不同于傳統(tǒng)手工環(huán)境下的審計(jì)風(fēng)險。
利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)處理企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)具有數(shù)據(jù)處理過程自動化、數(shù)據(jù)存儲磁性化、內(nèi)部控制程序化等特點(diǎn)，會計(jì)信息的生成方式發(fā)生了改變。因此，利用傳統(tǒng)的審計(jì)程序和方法對在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下生成的會計(jì)報表進(jìn)行審計(jì)已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。審計(jì)人員除了對傳統(tǒng)的諸如會計(jì)報表、賬冊憑證等審計(jì)對象進(jìn)行審計(jì)外，還應(yīng)對計(jì)算機(jī)會計(jì)信息系統(tǒng)本身進(jìn)行審計(jì)，即審查計(jì)算機(jī)內(nèi)的程序和文件。只有開展計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，才能對被審計(jì)的會計(jì)電算化系統(tǒng)作出客觀的、公正的評價。但是，目前審計(jì)電算化的研究才剛剛起步，相對滯后于會計(jì)電算化。另外，由于審計(jì)工作本身的不規(guī)范，或者規(guī)范性的要求因未能得到重視而沒有很好地執(zhí)行，這也為開發(fā)研究計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)軟件和應(yīng)用計(jì)算機(jī)進(jìn)行輔助審計(jì)帶來了難處。會計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員對利用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時缺少計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)環(huán)節(jié)，將為他們的審計(jì)結(jié)論意見帶來難以預(yù)測的風(fēng)險。
二.降低注冊會計(jì)師審計(jì)風(fēng)險的對策
1.分清被審單位的會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。
對于注冊會計(jì)師審計(jì)日趨增大的風(fēng)險，筆者認(rèn)為注冊會計(jì)師除了嚴(yán)格遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)道德守則的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認(rèn)真和謹(jǐn)慎之外，還應(yīng)注意通過分清企業(yè)會計(jì)責(zé)任和注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任來轉(zhuǎn)移本不屬于注冊會計(jì)師應(yīng)承擔(dān)的會計(jì)責(zé)任。一方面，注冊會計(jì)師在與客戶簽訂約定書時，須寫明委托方對提供資料的完整性和真實(shí)性負(fù)責(zé)等內(nèi)容，并對全部審計(jì)業(yè)務(wù)均要求管理當(dāng)局提交一份聲明書，以防止委托方提供虛假證據(jù)；或者在委托方提供虛假證據(jù)，而由于其舞弊技術(shù)的高明并加以精心的掩飾，審計(jì)人員即便采取了標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)程序和也沒能查出的情況下，作為委托方應(yīng)承擔(dān)會計(jì)責(zé)任的依據(jù)。現(xiàn)在，已經(jīng)有越來越多的會計(jì)師事務(wù)所及注冊師對此給予了足夠的重視，關(guān)鍵在于怎樣才能使其內(nèi)容嚴(yán)密，不致于形同虛設(shè)。另一方面，會計(jì)師事務(wù)所、注冊會計(jì)師協(xié)會應(yīng)從保護(hù)注冊會計(jì)師利益出發(fā)，不斷地完善有關(guān)權(quán)利義務(wù)的法規(guī)，不斷地與法律界溝通，使法律界能夠認(rèn)同審計(jì)責(zé)任的界定標(biāo)準(zhǔn)，幫助注冊會計(jì)師反擊那些毫無根據(jù)地?cái)U(kuò)大注冊會計(jì)師責(zé)任的訴訟，進(jìn)而影響公眾對區(qū)分會計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的理解和認(rèn)同。
這會導(dǎo)致注冊會計(jì)師不能滿足驗(yàn)資業(yè)務(wù)需求的問題。為此，我們認(rèn)為逃避驗(yàn)資業(yè)務(wù)不是解決問題的最佳方法，問題的關(guān)鍵是如何提高驗(yàn)資質(zhì)量，合理規(guī)避驗(yàn)資風(fēng)險。
事項(xiàng)1：自然人甲、乙、丙、丁共同出資組建A有限責(zé)任公司，合同規(guī)定甲、乙、丙、丁分別出資人民幣25，000元，各占注冊資本的25%。注冊會計(jì)師實(shí)施了必要的審驗(yàn)程序，即向銀行函證，核對函證、銀行對賬單和進(jìn)賬單是否一致，檢查進(jìn)賬單真?zhèn)魏鸵厥欠裢陚?，并審?yàn)了注明投資款10萬元的進(jìn)賬單。
分析：注冊會計(jì)師對該事項(xiàng)的審驗(yàn)符合《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告1號一驗(yàn)資》及其規(guī)范指南的要求，但為了避免：(1)各個自然人之間代為出資而引起的權(quán)責(zé)糾紛。注冊會計(jì)師取得的進(jìn)賬單上顯示的是各出資者繳款的匯總金額，不能反映各個投資人實(shí)際出資情況，如果某個出資人如丙方?jīng)]有資金，私下協(xié)議由其他出資人代為墊付，這在注冊會計(jì)師取得的證據(jù)中沒有辦法得知，并且在各個出資人擬設(shè)立公司的良好關(guān)系下，他們也不會把實(shí)情告訴注冊會計(jì)師。但一旦出資人之間出現(xiàn)矛盾，其權(quán)責(zé)無法私下調(diào)和需要司法介入時，代為出資方可能會控告注冊會計(jì)師驗(yàn)資報告不實(shí)，因?yàn)閷?shí)際情況是丙方?jīng)]有出資;(2)出資人用借款出資，取得驗(yàn)資報告拿到營業(yè)執(zhí)照后，立即抽逃資本還債。注冊會計(jì)師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù)：(l)證明各個自然人經(jīng)濟(jì)狀況的資料;(2)由各個出資人、被審驗(yàn)單位簽名蓋章的出資人貨幣出資清單。如果某一出資人的經(jīng)濟(jì)狀況不能保證其貨幣出資，注冊會計(jì)師應(yīng)謹(jǐn)慎出具驗(yàn)資報告;如果存在代為出資的情況，注冊會計(jì)師還應(yīng)取得由出資方、代為出資方共同簽名的委托受托代為出資協(xié)議，并關(guān)注出資方和代為出資方的權(quán)利義務(wù)，尤其是代為出資款的償付條款的規(guī)定。
一、注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險的內(nèi)容
注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險屬于職業(yè)責(zé)任保險。職業(yè)責(zé)任保險又稱為專業(yè)賠償保臉，是指保險公司承保專業(yè)人士在履行專業(yè)服務(wù)過程中因疏忽、過錯造成其委托人或其他利害關(guān)系人的財(cái)產(chǎn)損失或人身傷亡而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償責(zé)任，其投保人通常為會計(jì)師、律師、醫(yī)師、藥劑師、設(shè)計(jì)師、經(jīng)紀(jì)人等專業(yè)從業(yè)人員。國際上的職業(yè)責(zé)任保險起源于20世紀(jì)30年代，80年代后期得到飛速發(fā)展。我國的職業(yè)責(zé)任保險起步較晚，注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險是繼1999年初推出律師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險以來的又一職業(yè)責(zé)任保險險種，它是以會計(jì)師事務(wù)所為單位進(jìn)行投保，會計(jì)師事務(wù)所與保險公司簽訂同一份執(zhí)業(yè)責(zé)任保險合同，當(dāng)會計(jì)師事務(wù)所依《中華人民共和國注冊會計(jì)師法》應(yīng)承擔(dān)"會計(jì)師責(zé)任"時，由保險公司依合同的約定補(bǔ)償會計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)責(zé)任后的損失或直接向該當(dāng)事人(又稱"第三者")支付賠償金。具體內(nèi)容如下：
1．被保險人：依法設(shè)立的會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師。
2．保障對象：與被保險會計(jì)師事務(wù)所簽有審計(jì)業(yè)務(wù)協(xié)議，委托事務(wù)所從事審計(jì)業(yè)務(wù)的單位和個人，即委托人；按法律法規(guī)規(guī)定有權(quán)使用注冊會計(jì)師審計(jì)報告的投資人、債權(quán)人，即利害關(guān)系人。
3．保險責(zé)任：在列明的追溯期開始后，被保險人的注冊會計(jì)師在代表被保險人承辦國內(nèi)注冊會計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，因過失行為未能履行其業(yè)務(wù)上應(yīng)盡的責(zé)任和義務(wù)，造成委托人及其利害關(guān)系人的直接經(jīng)濟(jì)損失，委托人及利害關(guān)系人在保險期限內(nèi)，向被保險人提出索賠的，依法應(yīng)由被保險人承擔(dān)的賠償責(zé)任，由保險公司根據(jù)保險責(zé)任條款的有關(guān)規(guī)定，在約定的賠償限額內(nèi)負(fù)責(zé)賠償。同時，在發(fā)生保險事故時，被保險人事先經(jīng)保險公司書面同意支付的有關(guān)訴訟費(fèi)用及其他必要的、合理的費(fèi)用，保險公司在合同約定的賠償限額內(nèi)負(fù)責(zé)賠償。這一險種將采用"索賠基礎(chǔ)"方式賠償，即意味著若會計(jì)師事務(wù)所連續(xù)投保，保險公司將連續(xù)計(jì)算追溯至第一期保險期限起始己并承擔(dān)追溯期內(nèi)的保險責(zé)任。
4．執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會:注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任的鑒定由"執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會"投票表決，全體委員的三分之二以上通過方為有效。鑒定委員會如無法得出結(jié)論，交仲裁機(jī)關(guān)裁決。
5．投保程序：投保人首先向保險公司經(jīng)辦人員索取有關(guān)資料，詳細(xì)閱讀并了解有關(guān)條款的內(nèi)容；然后填寫投保單和核保問卷，包括投保人情況簡介、人員構(gòu)成、業(yè)務(wù)規(guī)模、以往損失記錄、保險需求意愿等；經(jīng)保險人審核同意承保并就合同條款內(nèi)容達(dá)成協(xié)議后，保險合同即告成立。保險公司應(yīng)當(dāng)及時出具保險單，投保人應(yīng)當(dāng)及時繳付保險費(fèi)。保險責(zé)任開始后，被保險人在接到委托人或其利害關(guān)系人的索賠請求或知道可能引起索賠的信息時，應(yīng)當(dāng)及時通知保險公司，并按保險公司的要求提供有關(guān)的索賠文件和材料。對上述第三者的索賠，會計(jì)師事務(wù)所在末征得保險公司書面同意前，不得對外承諾或作出出價表示。如果保險雙方對合同條款有爭議，可以提交執(zhí)業(yè)責(zé)任鑒定委員會協(xié)調(diào)或提交仲裁委員會仲裁。
二、推行注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險的意義
1．有利于提高會計(jì)師事務(wù)所抵御風(fēng)險的能力，促進(jìn)會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。會計(jì)師事務(wù)所是受當(dāng)事人委托，以獨(dú)立身份從事鑒證服務(wù)的社會中介機(jī)構(gòu)，需要承擔(dān)較高的風(fēng)險。而目前我國的會計(jì)師事務(wù)所存在著"小、多、弱、濫、差"的局面，即事務(wù)所規(guī)模小、數(shù)量多、經(jīng)濟(jì)實(shí)力弱、事務(wù)所設(shè)立過濫、執(zhí)業(yè)質(zhì)量差，這樣的事務(wù)所承擔(dān)和規(guī)避風(fēng)險的能力有限，時常面臨巨大的索賠危機(jī)。同時，事務(wù)所脫鉤改制后，需要按市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律辦事，國家對事務(wù)所的責(zé)任追償方式也逐步由行政處罰向民事賠償過渡，會計(jì)師事務(wù)所要獨(dú)立承擔(dān)法律責(zé)任、經(jīng)濟(jì)責(zé)任等，這樣，其風(fēng)險就更加巨大。推行"注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險"，就可以互助互保，共擔(dān)風(fēng)險，大大提高抵御風(fēng)險的能力，有力地推動會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展。
2．有利于《注冊會計(jì)師法》的貫徹實(shí)施，便會計(jì)師事務(wù)所逐步向合伙制過渡。當(dāng)前，會計(jì)師事務(wù)所普遍采取有限責(zé)任形式。它以30萬元人民幣為限承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任，卻從事著百萬元、千萬元乃至上億元資產(chǎn)的驗(yàn)資、審計(jì)業(yè)務(wù)，顯然權(quán)力與責(zé)任不匹配。合伙制下的會計(jì)師事務(wù)所，是由注冊會計(jì)師合伙設(shè)立，合伙人對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限責(zé)任，這樣雖有利于保護(hù)委托人的利益，可無限責(zé)任的存在卻使注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)與事務(wù)所經(jīng)營都風(fēng)險巨大。我國的《注冊會計(jì)師法》明確規(guī)定：會計(jì)師事務(wù)所按照國務(wù)院財(cái)政部門的規(guī)定建立職業(yè)風(fēng)險基金，辦理職業(yè)保險。盡管這一規(guī)定已有7年之久，但該保險領(lǐng)域始終是一片空白。"注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險"的推出，正好填補(bǔ)了此項(xiàng)空白，使得這項(xiàng)規(guī)定得以落實(shí)。同時，該險種也在經(jīng)濟(jì)上為事務(wù)所的發(fā)展提供了保障，推動了會計(jì)師事務(wù)所向合伙制過渡。
3．有利于提高注冊會計(jì)師的公信力。朱鎔基總理將注冊會計(jì)師的地位和作用概括為:注冊會計(jì)師為市場經(jīng)濟(jì)奠基，注冊會計(jì)師事業(yè)發(fā)展的好壞，關(guān)系到國家的前途和命運(yùn)，是千秋萬代的事業(yè)，要形成以注冊會計(jì)師為中心的社會監(jiān)督體系。會計(jì)、審計(jì)制度及相關(guān)中介機(jī)構(gòu)的法律化制度是一個國家經(jīng)濟(jì)、金融秩序能否健康運(yùn)行的重要基礎(chǔ)。注冊會計(jì)師被稱為"經(jīng)濟(jì)警察"，"獨(dú)立、客觀、公正"是注冊會計(jì)師的靈魂，社會公信力是注冊會計(jì)師的實(shí)點(diǎn)。當(dāng)會計(jì)師事務(wù)所違反注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范體系的要求，導(dǎo)致出具的報告失實(shí)，并給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失時，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。"注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任保險"的推出，將進(jìn)一步落實(shí)會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師對報告使用人應(yīng)負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
一、行業(yè)自律型管理體制
行業(yè)自律理管理體制是指主要由民問職業(yè)團(tuán)體對注冊會計(jì)師進(jìn)行管理的一種管理模式。在這種模式上，注冊會計(jì)師由民問協(xié)會實(shí)行自律管理，政府不如干預(yù)，該模式以美國、英國為代表。加拿大、澳大利亞、新西蘭、阿根廷、尼日利亞等國也采用這種模式。
(一)該模式特點(diǎn)
1、有關(guān)注冊會計(jì)師資格考試、執(zhí)業(yè)登記以及工作準(zhǔn)則等規(guī)定由注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)制定。如美國各州雖然也制定了一些有關(guān)注冊會計(jì)師管理方面的法規(guī)，但這些規(guī)定內(nèi)容比較簡單，主要是對注冊會計(jì)師的地位予以認(rèn)可。而有關(guān)注冊會計(jì)師資格管理的具體辦法以及工作規(guī)范等則是由美國注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)制定。又如，英國雖然在《公司法》中對注冊會計(jì)師的法定地位的資格作了規(guī)定，但具體的操作規(guī)程和職業(yè)管理的內(nèi)容也都是由注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)制定。
2、由注冊會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)監(jiān)督審計(jì)規(guī)范的執(zhí)行和檢查審計(jì)工作質(zhì)量。如美國注冊會計(jì)師協(xié)會將遵守審計(jì)準(zhǔn)則作為會員的一項(xiàng)重要義務(wù)列入注冊會計(jì)師的職業(yè)道德規(guī)范中，并相應(yīng)設(shè)置了道德規(guī)范實(shí)施機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)監(jiān)督會員的執(zhí)業(yè)情況。該實(shí)施機(jī)構(gòu)根據(jù)違規(guī)程度分別對違規(guī)會員處以警告、罰款、暫停會籍、開除會籍等紀(jì)律處分，并在會刊上予以公告。同時，美國注冊會計(jì)師協(xié)會為監(jiān)脊會計(jì)師事務(wù)所遵守質(zhì)量控制準(zhǔn)則，還成立了會計(jì)師事務(wù)所部執(zhí)行委員會，負(fù)責(zé)對同業(yè)互查中發(fā)現(xiàn)有違規(guī)問題的事務(wù)所進(jìn)行處罰。又如，英國、加拿大、澳大利亞等國的注冊會計(jì)師協(xié)會為監(jiān)督會員的執(zhí)業(yè)行為，也都成立了相應(yīng)的紀(jì)律委員會，負(fù)責(zé)對注冊會計(jì)師、會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)規(guī)范情況的監(jiān)督，以及對審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行檢查，并對違規(guī)者予以處罰，以維護(hù)本行業(yè)的信譽(yù)。
3、注冊會計(jì)師協(xié)會具有比較健全的自我管理機(jī)構(gòu)。如美國注冊會計(jì)協(xié)會設(shè)置了高級技術(shù)委員會、職業(yè)道德部、會計(jì)師事務(wù)所部、職業(yè)培訓(xùn)部、考試委員會等部門，相應(yīng)配各了包括律師、工程師在內(nèi)的500多人的專職工作班子負(fù)責(zé)日常工作。此外，美國、加拿大等國還設(shè)有州、省一級的協(xié)會，從而形成了全國多層次管理網(wǎng)絡(luò)，為實(shí)行行業(yè)自管理奠定了良好的組織基礎(chǔ)。
(二)該體制的優(yōu)點(diǎn)
1、獨(dú)立性強(qiáng)。采用該體制，由注冊會計(jì)師協(xié)會對行業(yè)實(shí)行自律管理，政府干預(yù)很少，從而增強(qiáng)了注冊會計(jì)師行業(yè)的獨(dú)立性、并有利于增強(qiáng)社會各界對注冊會計(jì)師行業(yè)的信任。
2、適應(yīng)性強(qiáng)。采用該體制，注冊會計(jì)師協(xié)會能夠準(zhǔn)確了解從業(yè)人員的意愿，及時發(fā)現(xiàn)審計(jì)環(huán)境和審計(jì)實(shí)踐的變化，并通過制定和完善審計(jì)準(zhǔn)則盡快進(jìn)行調(diào)整，從而既可以保持審計(jì)規(guī)則的指導(dǎo)性和科學(xué)性，又能增強(qiáng)注冊會計(jì)師行業(yè)的適應(yīng)性。
3、能動性強(qiáng)。在該體制下，由于事務(wù)所和從業(yè)人員不受部門壟斷和地區(qū)封鎖的阻礙，可以開展公平競爭，從而有利于促進(jìn)注冊會計(jì)師行業(yè)整體水平的提高。
(三)該體制的缺點(diǎn)
采用該體制扳突出的不足是約束力有限。這主要表現(xiàn)在注冊會計(jì)師協(xié)會制定的行業(yè)管理制度及處罰措施效力上的局限性。一是在適用范圍上受到局限。注冊會計(jì)師協(xié)會作為一種行業(yè)協(xié)會，其制定的有關(guān)行業(yè)管理制定只能適用于其會員，而對會員以外的其他人則無拘束力。二是在采取處罰措施的種類上受到局限。注冊會計(jì)師協(xié)會作為行業(yè)協(xié)會，對違規(guī)會員最重的處罰也就是開除會籍，而不能給予吊銷注冊會計(jì)師資格及勒令事務(wù)所停業(yè)或解散等處罰。實(shí)行行業(yè)自仁管理體制的國家近年來審計(jì)訴訟案件十分頻繁，從側(cè)面也反映了這種體制的局限性。
二、政府干預(yù)型管理體制
政府干預(yù)理管理體制是指對注冊會計(jì)師行業(yè)的管理，在充分發(fā)揮注冊會計(jì)師協(xié)會的自仁節(jié)理的基礎(chǔ)上，由玫府進(jìn)行較大范圍和程度干預(yù)的一種管理模式。實(shí)行政府干預(yù)理管理體制的國家以德國、荷蘭、日本最為典型。此外，法國、意大利、瑞典等歐洲國家以及菲律賓、巴西等許多發(fā)展中國家也都采用這種體制。
(一)該體制的特點(diǎn)
1、由國家制定和頒布專門法律;對注冊會計(jì)師的地位、資格、會計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立以及注冊會計(jì)師從事審計(jì)的依據(jù)、工作規(guī)范等作出明確規(guī)定。如德國1961年頒布的《經(jīng)濟(jì)審計(jì)師法》即對經(jīng)濟(jì)審計(jì)師資格、審計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立、有關(guān)業(yè)務(wù)內(nèi)容以及對經(jīng)濟(jì)審計(jì)師和審計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的處罰作了明確規(guī)定。荷蘭1962年頒布的《注冊會計(jì)師法》也對注冊會計(jì)師的條件、工作規(guī)則以及注冊會計(jì)師協(xié)會的管理職責(zé)作了專門規(guī)定。荷蘭注冊會計(jì)師協(xié)會的高級職員都由政府任命。日本1974年修訂的《公認(rèn)會計(jì)師法》也對注冊會計(jì)師考試、執(zhí)業(yè)資格及承擔(dān)的責(zé)任、具有法人資格的會計(jì)師事務(wù)所的設(shè)立條件，以及注冊會計(jì)師協(xié)會設(shè)立等內(nèi)容作了具體規(guī)定。2、政府與協(xié)會配合密切，政府參與注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范的制定。在德國，經(jīng)濟(jì)審計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范由經(jīng)濟(jì)審計(jì)師協(xié)會制定，以政府名義，在日本，由大戴省負(fù)責(zé)制定審計(jì)準(zhǔn)則，由公認(rèn)會計(jì)師協(xié)會負(fù)責(zé)具體解釋，從而使之成為本行業(yè)的具體工作規(guī)則。荷蘭的注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)規(guī)范由注冊會計(jì)師協(xié)會制定，經(jīng)內(nèi)閣經(jīng)濟(jì)事務(wù)大臣批準(zhǔn)后在政府公報上公布。
3、政府在審計(jì)規(guī)范的執(zhí)業(yè)和審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督中起著重要作用。如，日本公認(rèn)會計(jì)師行業(yè)的職業(yè)道德規(guī)范是由公認(rèn)會計(jì)師協(xié)會制定和頒布的，但在對違規(guī)會員進(jìn)行具體處罰時，往往要接受大藏省的指導(dǎo)，并直接由大藏省對違規(guī)行為嚴(yán)重的會員給予暫停執(zhí)業(yè)或吊銷執(zhí)照的處罰。又如，荷蘭注冊會計(jì)師協(xié)會設(shè)立了4個紀(jì)律檢查執(zhí)行機(jī)構(gòu)，各機(jī)構(gòu)主席為政府官員。其中，上訴委員會是司法部任命的3名法官和協(xié)會任命的2名注冊會計(jì)師共同組成的。
(二)該體制的主要優(yōu)點(diǎn)
采用該體制有利于國家加強(qiáng)對資本市場的管理以及為政府干預(yù)和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)提供更加準(zhǔn)確、可靠的信息。同時，通過政府與協(xié)會的相互協(xié)作，共同制定執(zhí)業(yè)規(guī)范并監(jiān)督其執(zhí)行，可以較為全面地考慮雙方意愿，協(xié)調(diào)雙方利益，從而使執(zhí)行規(guī)范既有科學(xué)性和指導(dǎo)性，又有權(quán)威性和嚴(yán)肅性。而能夠合理有效地制定和執(zhí)行審計(jì)規(guī)范正是行業(yè)自律理管理模式所欠缺的。實(shí)行政府干預(yù)型管理體制的國家相對于實(shí)行行業(yè)自律型體制的國家，較少發(fā)生訴訟案件，從側(cè)面也映證了這種體制的優(yōu)勢。
1.會計(jì)信息的公共信息職能深入擴(kuò)散,審計(jì)報告的經(jīng)濟(jì)后果性加強(qiáng),利害關(guān)系人增多。隨著經(jīng)濟(jì)體制改革的深入,政府轉(zhuǎn)變職能,由直接管理向間接管理轉(zhuǎn)換,行政當(dāng)局更多地依賴會計(jì)報表中的相關(guān)經(jīng)濟(jì)信息來識別分析監(jiān)管對象、重點(diǎn),信息的可靠及時就顯得尤為重要。注冊會計(jì)師出具的審計(jì)報告就成為判斷獲取的會計(jì)資料可靠性的依據(jù)。另外資本市場規(guī)模日益擴(kuò)大,中小投資人的風(fēng)險和自我保護(hù)意識得到強(qiáng)化,當(dāng)潛在的投資風(fēng)險轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)風(fēng)險,他們就尋求經(jīng)濟(jì)利益的補(bǔ)償以求轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險。于是為公開披露會計(jì)信息提供鑒證意見的注冊會計(jì)師及會計(jì)師事務(wù)所就首當(dāng)其沖成為追究的對象。
2.企業(yè)面臨的市場約束不斷加強(qiáng),巨大的經(jīng)營壓力使其操縱會計(jì)報表的可能性增大。資本市場進(jìn)入門檻的限制、上市后的持續(xù)信息披露義務(wù);虧損公司退市壓力、投資人的回報要求等重重壓力,使上市公司一旦步入困境,就會尋求各種方法來粉飾會計(jì)報表。由于上市公司大多系剝離分立模式,母子公司天然的血緣關(guān)系就使其利用關(guān)聯(lián)方交易、資產(chǎn)重組、托管等手段來改善財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。因公司治理結(jié)構(gòu)的不完善及企業(yè)由內(nèi)部人控制,使注冊會計(jì)師不能夠獲得充分完整的信息,導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險加大。
3.社會公眾和司法界人士對注冊會計(jì)師的期望值與獨(dú)立審計(jì)客觀能夠達(dá)到的目標(biāo)差距較大。目前社會公眾普遍認(rèn)為注冊會計(jì)師出具審計(jì)報告后就意味著對會計(jì)報表做出保證。社會公眾的認(rèn)識極大地影響著法律界的認(rèn)識,并對注冊會計(jì)師行業(yè)構(gòu)成強(qiáng)大的壓力,使目前“深口袋”理論盛行。該理論認(rèn)為注冊會計(jì)師應(yīng)承擔(dān)無過錯責(zé)任,并承擔(dān)民事賠償責(zé)任。由于審計(jì)手段的局限性,注冊會計(jì)師的審計(jì)意見只能幫助報告使用人合理確定會計(jì)報表的可信賴程度,而不可能對其經(jīng)營效率、效果和持續(xù)經(jīng)營能力做出保證。
4.注冊會計(jì)師在資本市場博弈中自身行為的不規(guī)范,職業(yè)風(fēng)險意識差,執(zhí)業(yè)質(zhì)量不高也是重要原因。在對上市公司審計(jì)時,面對激烈的會計(jì)市場競爭,部分會計(jì)師事務(wù)所或無條件接受委托,或順應(yīng)上市公司意圖,或在職業(yè)過程中缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎而未能發(fā)現(xiàn)重大的錯報和漏報。上市公司一旦東窗事發(fā),注冊會計(jì)師及會計(jì)師事務(wù)所就難辭其咎。
面對嚴(yán)峻的形勢,筆者認(rèn)為從行業(yè)協(xié)會管理的角度來講,應(yīng)加強(qiáng)行業(yè)自律,實(shí)行審慎監(jiān)管,維護(hù)行業(yè)形象,加強(qiáng)社會溝通,以消除和減少公眾期望與客觀現(xiàn)實(shí)的差距。具體如下:
1.嚴(yán)格會計(jì)市場進(jìn)入約束,完善事務(wù)所退出機(jī)制。在設(shè)立會計(jì)師事務(wù)所時,應(yīng)嚴(yán)格控制數(shù)量,推行合伙制。首先控制合理的事務(wù)所數(shù)量可以避免惡性競爭、不計(jì)風(fēng)險。低價收費(fèi)等擾亂會計(jì)市場現(xiàn)象的發(fā)生。其次因?yàn)闀?jì)師事務(wù)所的最高管理層在事務(wù)所處于特殊地位,業(yè)務(wù)承接風(fēng)險控制一般由其負(fù)責(zé),承辦業(yè)務(wù)的注冊會計(jì)師處于被動地位。合伙制的實(shí)行可以有效增強(qiáng)高層管理人員的風(fēng)險意識,使其規(guī)范自身經(jīng)營行為,加強(qiáng)對風(fēng)險的識別和監(jiān)控。最后應(yīng)建立對會計(jì)師事務(wù)所的考核評價系統(tǒng),對不符合約定標(biāo)準(zhǔn)的會計(jì)師事務(wù)所必要時要求其退出。退出市場競爭的壓力可以調(diào)動現(xiàn)有事務(wù)所加強(qiáng)管理、開拓業(yè)務(wù)、謀求發(fā)展的積極性。
2.引導(dǎo)會計(jì)師事務(wù)所建立、健全公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu),促使其形成自我約束、自我發(fā)展的經(jīng)營機(jī)制,對事務(wù)所的運(yùn)作實(shí)行動態(tài)監(jiān)控,保證其公司治理機(jī)制的有效運(yùn)行。
完善的公司治理機(jī)構(gòu)是會計(jì)師事務(wù)所健康、持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展的基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)明確、相互制約。相互監(jiān)督的股東會、董事會、監(jiān)事會的公司治理模式應(yīng)得到有效運(yùn)作,這可以避免出現(xiàn)事務(wù)所內(nèi)部人員獨(dú)斷控制所導(dǎo)致的不計(jì)風(fēng)險、任意接收業(yè)務(wù)委托、降低質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)的弊端。目前為了保證治理結(jié)構(gòu)真正有效運(yùn)行,必須建立事務(wù)所評價系統(tǒng),實(shí)行分類管理。
第一應(yīng)對事務(wù)所組織體制、決策機(jī)制、機(jī)構(gòu)設(shè)置、質(zhì)量控制、項(xiàng)目管理、人員資源管理(人員聘用、晉升、培訓(xùn))等提出明確要求,并制定相應(yīng)的考核標(biāo)準(zhǔn)及辦法,實(shí)行定期評價。
第二根據(jù)評價結(jié)果進(jìn)行適當(dāng)分類,據(jù)此進(jìn)行業(yè)務(wù)承接限制,使事務(wù)所業(yè)務(wù)能力與承擔(dān)風(fēng)險能力相適應(yīng)。
第三實(shí)行分類指導(dǎo),明確不同類別事務(wù)所的監(jiān)管重點(diǎn)、改進(jìn)方向,加強(qiáng)監(jiān)管的針對性及可行性。最后要建立重大事項(xiàng)備案制度,及時掌握事務(wù)所的重大決策,并提供政策指導(dǎo)及支持。
3.加強(qiáng)質(zhì)量監(jiān)管,建立事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制、行業(yè)監(jiān)管、社會監(jiān)督相結(jié)合的質(zhì)量監(jiān)管體系,實(shí)行動態(tài)的全方位的質(zhì)量監(jiān)管。
(1)明確要求會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立的質(zhì)量控制制度。審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)及控制程序,并制定相應(yīng)的考核測評辦法。當(dāng)前會計(jì)師事務(wù)所在機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員聘用、委派、晉升、辭退等相關(guān)制度中應(yīng)體現(xiàn)質(zhì)量控制要求。另外審計(jì)項(xiàng)目應(yīng)建立從業(yè)務(wù)聯(lián)系、風(fēng)險評估、人員委派、審計(jì)計(jì)劃的制定實(shí)施、審計(jì)過程監(jiān)督及事后監(jiān)督到出具報告一套完整質(zhì)量控制程序。通過上述措施使事務(wù)所建立質(zhì)量控制框架并保證其正常運(yùn)行,以此為基礎(chǔ)分析事務(wù)所的質(zhì)量控制體系,確定監(jiān)管的時間、方式、重點(diǎn)領(lǐng)域。
(2)建立事務(wù)所質(zhì)量控制數(shù)據(jù)信息系統(tǒng),識別重點(diǎn)監(jiān)管對象,完善事務(wù)所檢查的方式、程序及處罰辦法。通過建立事務(wù)所的質(zhì)量控制數(shù)據(jù)信息系統(tǒng),進(jìn)行信息的搜集力0工、處理,可以防止、發(fā)現(xiàn)、糾正事務(wù)所質(zhì)量控制中的偏差和薄弱環(huán)節(jié),確定監(jiān)管重點(diǎn)。有效的檢查選擇方案、人員委派、檢查計(jì)劃、實(shí)施及報告處理程序,有利于規(guī)范檢查行為,提高檢查效率,保證檢查質(zhì)量提高和檢查目的的實(shí)現(xiàn)。另外建立調(diào)查及懲罰委員會,有助于檢查的獨(dú)立
性和公正性,減少人為干擾。檢查結(jié)果及時有效地執(zhí)行是警示和懲戒作用的集中體現(xiàn),一旦做出處理決定必須予以堅(jiān)決貫徹實(shí)施。 4.加強(qiáng)與政府監(jiān)督的結(jié)合,拓寬社會監(jiān)督的信息渠道。財(cái)政及相關(guān)政府部門對企業(yè)及事務(wù)所的監(jiān)督管理,能夠有效提供事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量信息。加強(qiáng)與政府的溝通,把握政策導(dǎo)向,一方面可以樹立行業(yè)形象,另一方面可以為事務(wù)所提供政策服務(wù),幫助其理解政策意圖,減少執(zhí)業(yè)風(fēng)險。關(guān)注社會公眾對行業(yè)的評價,對反映的質(zhì)量問題及時進(jìn)行調(diào)查并公布結(jié)果,樹立社會公眾信任感,建立完善信息舉報制度,拓寬獲取事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信息渠道。
一、西部地區(qū)會計(jì)服務(wù)市場面臨的困惑
困惑之一會計(jì)師事務(wù)所“小、散、亂”的問題難以根治?！靶 敝饕w現(xiàn)在事務(wù)所資本規(guī)模小,注冊會計(jì)師數(shù)量少,執(zhí)業(yè)資格種類少,業(yè)務(wù)面窄,業(yè)務(wù)收人少,抵抗風(fēng)險的能力較差。陜西省家事務(wù)所中注冊資本萬元以上的僅家,占總數(shù)的注冊資本在萬元以上的竟無一家。而北京的家事務(wù)所中注冊資本在萬元以上的有家,萬元以上的有家,最大的達(dá)到了萬元。年全國擁有可從事證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的事本論文由整理提供務(wù)所家,陜西省只有家獨(dú)立法人所和家分所,整個西部地區(qū)也只有家,在全國的比例極低國際會計(jì)公司在中國建立了家成員所、個代表處和家中外合作事務(wù)所,陜西竟無一家陜西省平均每家事務(wù)所僅名注冊會計(jì)師,而北京平均每所有人,國際“五大”__________則達(dá)數(shù)千人。“散”主要指事務(wù)所的分布比較散亂,比如一些經(jīng)濟(jì)落后的小城市或小縣城竟然有好幾家所并存,每家所的從業(yè)人員還不足人,業(yè)務(wù)收人更是少得幾乎難以維持生計(jì)。“亂”體現(xiàn)在事務(wù)所本身的內(nèi)部管理混亂,質(zhì)量控制機(jī)制不健全。一些事務(wù)所存在業(yè)務(wù)經(jīng)營上的“短期化”行為,沒有建立嚴(yán)格的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制機(jī)制,缺乏戰(zhàn)略意識及品牌意識,不能正確處理經(jīng)濟(jì)利益與業(yè)務(wù)質(zhì)量的辯證關(guān)系,從而難以主動保持其審計(jì)服務(wù)的獨(dú)立性,影響了執(zhí)業(yè)行為的規(guī)范和業(yè)務(wù)質(zhì)量困惑之二注冊會計(jì)師隊(duì)伍的整體素質(zhì)不高。陜西省的注冊會計(jì)師隊(duì)伍中老齡化問題非常嚴(yán)重,歲以上的注冊會計(jì)師占了,歲以下的注冊會計(jì)師僅占。與此相比較,北京和上海歲以上的注冊會計(jì)師分別占和,歲以下的年輕注冊會計(jì)師分別占到和值得注意的是,北京一年度業(yè)務(wù)收人連續(xù)三年下降的事務(wù)所中,絕大部分事務(wù)所的執(zhí)業(yè)人員都在歲以上。另外,陜西注冊會計(jì)師的學(xué)歷較北京和上海等地普遍偏低,絕大部分是大專及大專以下學(xué)歷,碩士以上僅有名,占總數(shù)的住,目前尚無博士而北京和上海的注冊會計(jì)師中絕大多數(shù)是大專和本科學(xué)歷,且本科的比例較高北京和上海兩地事務(wù)所中還分別有名碩士、名博士研究生。陜西省執(zhí)業(yè)注冊會計(jì)師中通過考試獲取執(zhí)業(yè)資格的只占,其余都是通過考評方式取得資格的。還有許多事務(wù)所和注冊會計(jì)師對職業(yè)道德教育和后續(xù)培訓(xùn)不夠重視,使得審計(jì)人員缺乏實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn),欠缺風(fēng)險意識,難以作出適當(dāng)?shù)膶I(yè)判斷,這些也都直接影響到注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)隊(duì)伍的道德素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)。困惑之三經(jīng)營范圍狹窄、市場開拓困難。陜西省的家會計(jì)師事務(wù)所年創(chuàng)造的億元業(yè)務(wù)收入中,審計(jì)收入占近、驗(yàn)資收人占強(qiáng)、咨詢服務(wù)收人、資產(chǎn)評估收入近、培訓(xùn)收人。、其他業(yè)務(wù)收人占近。一方面這些收人結(jié)構(gòu)不盡合理,收益低、風(fēng)險高的傳統(tǒng)業(yè)務(wù)仍占主流另一方面,在調(diào)查中也聽到很多事務(wù)所高層人員抱怨市場拓展極為困難,管理咨詢、投資咨詢、稅務(wù)服務(wù)以及其他新興的非鑒證業(yè)務(wù)更是受事務(wù)所人員素質(zhì)、經(jīng)驗(yàn)、信息等方面的限制,難以有所創(chuàng)新。陜西省會計(jì)師事務(wù)所的常規(guī)客戶主要集中在國有企業(yè)、私營企業(yè)、有限責(zé)任公司、股份有限公司四種類別的群體上,而由于執(zhí)業(yè)資格的限制或者其他因素,很多事務(wù)所無法將上市公司、金融企業(yè)、外資企業(yè)、合資企業(yè)等納人其常規(guī)服務(wù)對象而發(fā)展成主要客戶。另外,陜西省各家事務(wù)所的客戶群都位于事務(wù)所所在地,很少有走出本地市場去外地執(zhí)業(yè)的,倒是有外省的事務(wù)所或者國外會計(jì)公司的中國分支機(jī)構(gòu)等來陜西省搶占市場。這些問題不僅在陜西省以及西部地區(qū)存在,在國內(nèi)其他地區(qū)同樣存在。而國際“五大”的主要發(fā)展趨勢則是積極拓展非鑒證類新興業(yè)務(wù),其收人已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過傳統(tǒng)業(yè)務(wù),并不斷開發(fā)新興服務(wù)產(chǎn)品,而且其遍布全球的分__支機(jī)構(gòu)承攬了全球性的業(yè)務(wù),世界強(qiáng)公司基本上都是“五大”的領(lǐng)地。因此,缺乏足夠的服務(wù)網(wǎng)絡(luò)、缺乏開發(fā)新興服務(wù)產(chǎn)品的能力,是西部地區(qū)乃至國內(nèi)事務(wù)所與國際會計(jì)公司存在差異的主要方面。
困惑之四惡性競爭難以遏制。小型會計(jì)師事務(wù)所的審批和發(fā)展過快、從業(yè)人員素質(zhì)不高、市場開拓遲緩、新興業(yè)務(wù)缺乏、管理水平低下等因素導(dǎo)致的直接后果就是行業(yè)性的惡性競爭。彩電業(yè)重復(fù)建設(shè)的本論文由整理提供后果是價格戰(zhàn)和全行業(yè)的幾近全軍覆沒,注冊會計(jì)師行業(yè)也不例外,其惡性競爭的后果也是價格戰(zhàn),以及敗德行為。加之我國上市公司“一股獨(dú)大”股權(quán)結(jié)構(gòu)下的董事會等同于總經(jīng)理的畸形治理結(jié)構(gòu),所導(dǎo)致的“我聘用注冊會計(jì)師來審計(jì)我”的畸形審計(jì)市場關(guān)系,注冊會計(jì)師造假現(xiàn)象的出現(xiàn),也就是必然的了。
困惑之五行業(yè)監(jiān)管的非有效性。由于我國會計(jì)服務(wù)市場是一個初級市場,各種監(jiān)管機(jī)制尚未建立和健全,加之監(jiān)管人員的經(jīng)驗(yàn)有限,導(dǎo)致了監(jiān)管缺乏效率,從而影響了會計(jì)服務(wù)市場的有效運(yùn)行。同時,政府監(jiān)管角色定位不清也是造成監(jiān)管不力的重要因素。
二、新形勢下西部會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展出路
陜西省會計(jì)服務(wù)市場存在的問題,既有中國會計(jì)服務(wù)業(yè)普遍性的問題,也有西部地區(qū)特有的問題?；诖?本文提出以下思路供中國西部會計(jì)服務(wù)市場的參與者借鑒或參考。出路之一制定可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該借鑒公司的運(yùn)作模式,實(shí)施戰(zhàn)略管理。目前,國內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所普遍存在盲目發(fā)展、盲目經(jīng)營的狀況,西部經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)的事務(wù)所更是如此。很多事務(wù)所考慮的僅僅是有沒有業(yè)務(wù)做,而不考慮什么樣的業(yè)務(wù)可以做、什么樣的業(yè)務(wù)不能做、應(yīng)該做什么、怎么做。至于市場如何開拓、風(fēng)險如何評估、遠(yuǎn)景規(guī)劃如何制定等問題尚難以提到議事日程。戰(zhàn)略管理在公司、企業(yè)已經(jīng)成為時尚,會計(jì)師事務(wù)所也應(yīng)當(dāng)加以借鑒,特別是大中型事務(wù)所更不能缺少戰(zhàn)略。按照管理理論,沒有戰(zhàn)略的企業(yè)必定是短命的,沒有錢略的事務(wù)所也是如此。因此,事務(wù)所必須把戰(zhàn)略管理作為其可持續(xù)發(fā)展的重要基礎(chǔ)。出路之二明確市場定位。面臨加人后國際會計(jì)公司紛紛進(jìn)人中國市場的形勢,國內(nèi)事務(wù)所普遍缺乏競爭力,西部地區(qū)事務(wù)所與國際大型會計(jì)公司相抗衡的能力就更差。因此,實(shí)行定位戰(zhàn)略,形成相對優(yōu)勢可能在一定程度上可以提高會計(jì)師事務(wù)所的競爭力。定位戰(zhàn)略包括業(yè)務(wù)定位—確定重點(diǎn)開發(fā)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域,如重點(diǎn)做審計(jì)業(yè)務(wù)、驗(yàn)資業(yè)務(wù)、管理咨詢業(yè)務(wù)、網(wǎng)絡(luò)審計(jì)與認(rèn)證業(yè)務(wù)、稅務(wù)服務(wù)、記賬等,形成以龍頭業(yè)務(wù)為主導(dǎo)、其他業(yè)務(wù)為輔的業(yè)務(wù)鏈條。客戶定位—確定重點(diǎn)開拓的客戶對象,如按客戶規(guī)?？煞謩e定位于大型企業(yè)、中小型企業(yè)按客戶性質(zhì)分別定位于國有企業(yè)、股份公司與上市公司、合資及外資企業(yè)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè),銀行、證券、保險等金融機(jī)構(gòu),一、介織、事業(yè)單位等。特別是小型事務(wù)所更應(yīng)通過合理定位,專注于特定的客戶、特定的業(yè)務(wù)范圍,尤其是那些不被競爭對手所重視的業(yè)務(wù)和客戶,如小規(guī)模企業(yè)的審計(jì)和咨詢,開拓驗(yàn)資、記賬、公司設(shè)立登記、公司秘書服務(wù)、會計(jì)服務(wù)、稅務(wù)、會計(jì)人員培訓(xùn)等業(yè)務(wù),形成相對優(yōu)勢和“人有我無、人無我有”的自身特改革與發(fā)展•財(cái)苑口色。因此,事務(wù)所的高層人員必須努力研究市場變化、研究客戶需求、研究由于技術(shù)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展和變化對會計(jì)服務(wù)市場的影響,從中尋找潛在的業(yè)務(wù)、潛在的客戶,力爭搶為人先,揚(yáng)長避短,在營銷上做文章,形成特色。
出路之三樹立質(zhì)量意識、品牌意識、強(qiáng)化信譽(yù)觀念?？鐕竞驮瓏H“五大”的經(jīng)驗(yàn)告訴我們,品牌是事務(wù)所可持續(xù)發(fā)展的重要支柱。西部地區(qū)乃至國內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所的深度發(fā)展必須樹立品牌意識、質(zhì)量意識、服務(wù)意識,以質(zhì)量贏得品牌、以品牌贏得信譽(yù)、以信譽(yù)贏得市場、業(yè)務(wù)和效益。出路之四實(shí)施強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合,走規(guī)?；?、集約化經(jīng)營之路。國內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所走規(guī)?；?、集約化道路的基本思路,就是通過事務(wù)所本身自發(fā)的或監(jiān)管機(jī)構(gòu)引導(dǎo)的形式,采取并購、聯(lián)合、合作等各種不同形式減少業(yè)務(wù)的數(shù)量,取締在沒有經(jīng)濟(jì)總量依存的縣域設(shè)立的事務(wù)所,使事務(wù)所的存在以經(jīng)濟(jì)中心城市為依托。爭取打破地域界限,與東部地區(qū)、國際知名會計(jì)公司聯(lián)姻,借鑒先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),實(shí)現(xiàn)跨越式發(fā)展。
出路之五提高人員素質(zhì),造就國際化人才?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)競爭,其實(shí)質(zhì)是人力資源的競爭。我國加人后,就注冊會計(jì)師行業(yè)而言,需要一大批國際型人才,才能使中國注冊會計(jì)師邁出國門,走向世界,為此應(yīng)加大對注冊會計(jì)師的培訓(xùn)力度,采取“請進(jìn)來”、“送出去”的方式,一方面要請國內(nèi)外知名的業(yè)務(wù)專家對注冊會計(jì)師和從業(yè)人員進(jìn)行后續(xù)教育另一方面,應(yīng)選派一批年輕的注冊會計(jì)師到境外培訓(xùn),以造就一支精通國際會計(jì)慣例、外語水平高、業(yè)務(wù)熟練的涉外型、高素質(zhì)注冊會計(jì)師隊(duì)伍。超級秘書網(wǎng)
出路之六細(xì)分市場,建立差別化發(fā)展模式。國內(nèi)大多數(shù)會計(jì)師事務(wù)所原來是依托政府及有關(guān)行業(yè)機(jī)構(gòu)的背景設(shè)立的,長期以來形成了特定的市場環(huán)境、市場份額和某些行業(yè)壟斷、地域壟斷的格局。盡管市場的開放程度越來越高,競爭日趨激烈,但長期以來形成的這種經(jīng)營環(huán)境為國內(nèi)會計(jì)師事務(wù)所細(xì)分會計(jì)服務(wù)市場奠定了良好的基礎(chǔ)。因此,鑒于國際會計(jì)公司進(jìn)人市場的壓力,政府、監(jiān)管機(jī)構(gòu)與國內(nèi)事務(wù)所應(yīng)以維護(hù)市場、共同發(fā)展為目標(biāo),實(shí)行細(xì)分市場的發(fā)展戰(zhàn)略,使國內(nèi)事務(wù)所盡快顯現(xiàn)品牌效應(yīng)、主營效應(yīng)。
