發(fā)布時間：2023-03-21 17:09:03
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的銀行審計論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
（一）評價內(nèi)容COSO內(nèi)部控制框架將內(nèi)部控制歸納為內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險評估、內(nèi)控活動、信息溝通、監(jiān)督評價五要素，這五個要素在內(nèi)部控制中相互作用，為組織持續(xù)穩(wěn)健運(yùn)行提供保障，具體評價內(nèi)容如表1。
（二）評價對象商業(yè)銀行具有分支機(jī)構(gòu)發(fā)達(dá)、業(yè)務(wù)多元的特征，特殊的管理架構(gòu)與經(jīng)營模式?jīng)Q定了其內(nèi)控評價對象應(yīng)涵蓋機(jī)構(gòu)單元與業(yè)務(wù)單元兩個方面：從機(jī)構(gòu)單元來看，審計對象可以是某一級經(jīng)營機(jī)構(gòu)，如總行（一級法人）、一級分行、二級分行等不同層級的機(jī)構(gòu)，層級不同，管理權(quán)限、經(jīng)營范圍均有不同；從業(yè)務(wù)單元來看，業(yè)務(wù)分類為公司類存款、個人存款、中間業(yè)務(wù)、銀行卡業(yè)務(wù)、電子渠道業(yè)務(wù)、財務(wù)管理、會計管理、綜合管理等。
（三）評價方式通過查閱規(guī)章制度、政策文件、具體實(shí)施細(xì)則機(jī)構(gòu)系統(tǒng)圖解，訪談相關(guān)人員，查閱前期審計結(jié)論等途徑，按業(yè)務(wù)規(guī)模適當(dāng)抽取樣本，初步了解判斷被審計機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制體系的基本運(yùn)行情況以及效果。
（四）評價工具以審計對象機(jī)構(gòu)單元和業(yè)務(wù)單元為評價對象，以測試表的方式搭建量化評價模型，開展內(nèi)部控制初評。1.對業(yè)務(wù)單元逐一評價以公司類貸款業(yè)務(wù)單元為例，假定內(nèi)控五要素的評分權(quán)重如表2。長，內(nèi)部制衡關(guān)系復(fù)雜，對內(nèi)部控制措施設(shè)計的要求較高，故對內(nèi)部控制措施要素設(shè)定最高權(quán)重。假設(shè)內(nèi)部控制措施先按滿分100分設(shè)計控制要點(diǎn)，所得分值按照60%的權(quán)重進(jìn)行折算得分，再與其余四要素評分求和，評價公式為：Yi=Ai+Bi+Ci+Di+Zi*60%。Y為某業(yè)務(wù)單元內(nèi)控評分；A、B、C、D分別為內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險識別與評估、信息交流與反饋、監(jiān)督評價與糾正四要素的分項(xiàng)評分；Z為內(nèi)部控制措施要素分項(xiàng)評分。其中：Max（Ai+Bi+Ci+Di）=40；Max（Zi）=100；Max（Yi）=100。參考內(nèi)控五要素權(quán)重及其所包含的內(nèi)容，結(jié)合所評價業(yè)務(wù)單元的經(jīng)營特點(diǎn)，可以考慮按表3格式設(shè)計測試表。2.對機(jī)構(gòu)單元的匯總評價機(jī)構(gòu)單元評價建立在業(yè)務(wù)單元評價的基礎(chǔ)上，以某一種特定的量化計分形成對審計對象（機(jī)構(gòu)單元）內(nèi)部控制的整體評價。假定開展的是一項(xiàng)綜合性審計，針對審計對象的所有業(yè)務(wù)，鑒于當(dāng)前商業(yè)銀行業(yè)務(wù)均衡發(fā)展的整體思路，可以考慮以算術(shù)平均的方式確定審計對象最終的內(nèi)部控制得分。3.確定評價等級參考銀監(jiān)會制定的《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價試行辦法》，對內(nèi)控狀況進(jìn)行等級分類，從高到低分為五級，不同等級按百分制對應(yīng)一定分值?；诹炕u價模型對審計事項(xiàng)和審計對象內(nèi)部控制的評分最終可以轉(zhuǎn)換為對內(nèi)部控制的定性描述，幫助審計人員合理判斷內(nèi)控水平，從而考慮如何選擇后續(xù)審計策略。
二、基于內(nèi)控量化評價的商業(yè)銀行內(nèi)審增值策略選擇
通過對內(nèi)控五要素的量化評價，可以直觀了解審計對象或某一類、一項(xiàng)業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制狀況，找到內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)，有利于循著內(nèi)控缺陷分析的方向選擇審計策略。
（一）根據(jù)內(nèi)控初評結(jié)果選擇測試路徑內(nèi)部控制初步評分與等級的初步劃分，能幫助審計人員形成內(nèi)控可信賴程度的基本判斷，參考“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的原理，有利于合理選擇審計測試方案。（1）高信賴程度，內(nèi)控評級90分以上（一級以上），以符合性測試為主。內(nèi)控可高度信任，說明審計對象具有健全、合理的內(nèi)部控制，并且均能有效發(fā)揮作用，業(yè)務(wù)循環(huán)過程和會計記錄發(fā)生錯弊的可能性很小。此時審計組對審計對象制定的制度、辦法、流程、對其提供的財務(wù)報表、業(yè)務(wù)臺賬、檔案資料以及業(yè)務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)均采取信任態(tài)度。審計人員基于一定的審計風(fēng)險控制標(biāo)準(zhǔn)，可以用統(tǒng)計抽樣的方式繼續(xù)確定少量樣本，進(jìn)一步判斷是否存在控制設(shè)計不夠合理或執(zhí)行不夠嚴(yán)謹(jǐn)?shù)目赡埽源龠M(jìn)內(nèi)控體系優(yōu)化與運(yùn)行效率的提高。（2）中等信賴程度，內(nèi)控評級70-89分（二、三級），有重點(diǎn)地開展實(shí)質(zhì)性測試。中等信賴說明內(nèi)部控制存在一定的缺陷或薄弱環(huán)節(jié)，或內(nèi)部控制較為健全合理，但實(shí)際執(zhí)行不力，影響了會計記錄的真實(shí)性和可靠性。此時，審計人員可根據(jù)內(nèi)控評價模型的量化評價結(jié)果，重點(diǎn)針對低分單元與低分環(huán)節(jié)開展實(shí)質(zhì)性測試；同時應(yīng)避免對審計對象提供資料的過度依賴，要合理利用第三方信息形成證據(jù)的相互印證，敏銳捕捉薄弱控制環(huán)節(jié)下隱藏的違規(guī)或風(fēng)險，通過推動內(nèi)控促進(jìn)潛在風(fēng)險的化解。（3）低信賴程度，內(nèi)控評級69分以下（四級及以下），更加全面的實(shí)質(zhì)性測試。低水平的內(nèi)部控制，說明審計對象的內(nèi)部控制設(shè)計不合理，且多數(shù)執(zhí)行無效，造成大部分業(yè)務(wù)管理失控，會計記錄差錯頻繁。審計人員應(yīng)擴(kuò)大抽樣，通過對多數(shù)業(yè)務(wù)、多數(shù)環(huán)節(jié)進(jìn)行全面檢查，將審計風(fēng)險控制在一定水平。要參考舞弊審計的思路，參照第三方標(biāo)準(zhǔn)與最佳操作范例，盡可能揭示低控制水平下的高風(fēng)險，督促審計對象調(diào)整經(jīng)營管理策略，從環(huán)境建設(shè)的角度啟動內(nèi)控重建。
（二）從內(nèi)控的視角分析與揭示問題審計人員基于對內(nèi)控的初步判斷，可以更好地把握審計測試的重點(diǎn)；通過揭示薄弱控制背后的風(fēng)險事項(xiàng)，又能形成對內(nèi)控缺陷判斷的事實(shí)支撐。所以，審計應(yīng)始終著眼于內(nèi)控分析與改進(jìn)，爭取審計對象的認(rèn)同與應(yīng)對。審計工作底稿應(yīng)以分析內(nèi)控缺陷為主要內(nèi)容，應(yīng)該著重強(qiáng)調(diào)兩個環(huán)節(jié)。一是從內(nèi)控分析的角度規(guī)范審計工作底稿。其目的在于由表及里揭示問題全貌。審計工作底稿應(yīng)包括五個方面的基本要素，即狀況、差異、原因、影響、建議。通過逐一闡述，反映問題的表象與實(shí)質(zhì)，指出后續(xù)改進(jìn)的方向，是實(shí)現(xiàn)審計增值的重要工具。二是把握問題源頭，確定適當(dāng)?shù)膶徲嫓贤▽哟闻c溝通策略。審計測試過程中揭示的差異主要有三類。第一類是一般遵循性問題，由取證對象主觀因素決定，與內(nèi)控設(shè)計無關(guān)，完全屬于個體執(zhí)行層面的問題。第二類是內(nèi)控設(shè)計缺陷，測試中揭示的差異只是表象，根本上還需要頂層設(shè)計的優(yōu)化，只有完善制度、優(yōu)化流程、改進(jìn)系統(tǒng)并堵住漏洞，才可能防止問題一再發(fā)生。第三類是風(fēng)險事項(xiàng)，即受經(jīng)營環(huán)境等外部因素的影響，經(jīng)營主體必須面對的不確定性。內(nèi)部審計應(yīng)促進(jìn)組織自我修復(fù)，或盡可能規(guī)避風(fēng)險，可通過風(fēng)險緩釋策略、差別定價策略、計提撥備等方式實(shí)現(xiàn)對風(fēng)險的有效管理。
（三）將審計跟蹤作為增值型審計的必經(jīng)程序1.區(qū)分重要性與一般性，選擇適當(dāng)?shù)母櫡绞揭皇嵌ㄆ陂_展現(xiàn)場跟蹤，周期性覆蓋重大控制缺陷。重大控制缺陷包含兩方面內(nèi)容：重大設(shè)計缺陷，主要是流程、系統(tǒng)控制不符合內(nèi)控制衡原理，先天存在控制不足；重大執(zhí)行缺陷，即執(zhí)行層面出于利益考慮有意繞開控制導(dǎo)致重大風(fēng)險。對于這類問題，應(yīng)投入專門資源定期開展現(xiàn)場跟蹤，一對一督促重點(diǎn)整改?？紤]初次跟蹤與再跟蹤結(jié)合的方式：問題一經(jīng)揭示，及時啟動初次跟蹤，重點(diǎn)關(guān)注機(jī)制層面的整改措施，如是否確定整改責(zé)任部門，是否啟動內(nèi)控重檢程序，是否制定改進(jìn)計劃、進(jìn)入實(shí)質(zhì)性整改進(jìn)程并初見成效；在此基礎(chǔ)上，基于一定的整改周期安排（如六個月或一年），進(jìn)入再跟蹤程序，以剩余風(fēng)險評價為主，通過擴(kuò)大抽樣，檢驗(yàn)內(nèi)控改進(jìn)是否有效減少實(shí)質(zhì)性風(fēng)險，對是否需要持續(xù)改進(jìn)提出合理化建議。二是合理運(yùn)用合并跟蹤與非現(xiàn)場跟蹤，對一般問題實(shí)現(xiàn)全面覆蓋。根據(jù)審計項(xiàng)目周期性覆蓋機(jī)構(gòu)與業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，可以將一般問題跟蹤合并于新實(shí)施的相關(guān)審計項(xiàng)目中，將既往問題整改作為內(nèi)控初評的依據(jù)之一，且在實(shí)質(zhì)性測試中提升同一環(huán)節(jié)、同質(zhì)問題的關(guān)注度，通過連續(xù)審計督促被審計機(jī)構(gòu)主動減少差錯。此外，當(dāng)內(nèi)控初評確認(rèn)中等信賴以上，也可以適當(dāng)利用非現(xiàn)場跟蹤的方式，即利用整改報告反饋信息，以分析性復(fù)核的方式綜合判斷問題整改的效果。2.區(qū)分遵循性與健全性，選擇適當(dāng)?shù)氖Ｓ囡L(fēng)險評價標(biāo)準(zhǔn)建立了內(nèi)部控制但執(zhí)行不嚴(yán)產(chǎn)生風(fēng)險或損失的現(xiàn)象被歸為遵循性問題，這類問題因執(zhí)行層面主觀違規(guī)所導(dǎo)致。審計跟蹤此時應(yīng)將執(zhí)行層面作為責(zé)任主體，將其自身努力達(dá)到的效果作為剩余風(fēng)險的評價標(biāo)準(zhǔn)。假設(shè)責(zé)任主體通過規(guī)范業(yè)務(wù)辦理流程、追加風(fēng)險緩釋、實(shí)施違規(guī)問責(zé)等方式提前消除風(fēng)險敞口或遏制了風(fēng)險發(fā)生的可能，可以認(rèn)為剩余風(fēng)險得到控制并認(rèn)定問題已整改，審計價值完全得到體現(xiàn)。如一筆貸款，因經(jīng)營主體未遵循既有的行業(yè)準(zhǔn)入控制要求而面臨風(fēng)險，審計跟蹤關(guān)于剩余風(fēng)險的評估將根據(jù)經(jīng)營主體采取保全措施、逐步覆蓋風(fēng)險敞口直至收回貸款，表現(xiàn)為由大到小直至為零，形成由部分整改直至完全整改的判斷。還有一部分問題，表面屬于執(zhí)行機(jī)構(gòu)執(zhí)行不嚴(yán)，但問題具有普遍性。究其根源，與內(nèi)控設(shè)計不合理有關(guān)，即背后存在深層次的健全性缺陷。如測試發(fā)現(xiàn)多個執(zhí)行機(jī)構(gòu)因?qū)徍瞬粐?yán)導(dǎo)致保理業(yè)務(wù)貿(mào)易背景不真實(shí)的外部欺詐風(fēng)險，經(jīng)過深層次分析，發(fā)現(xiàn)流程設(shè)計始終未將對客戶交易對手的現(xiàn)場確認(rèn)作為業(yè)務(wù)辦理的必要條件，為外部欺詐行為提供了空間。所以，從源頭看，其責(zé)任主體應(yīng)該是管理層（控制設(shè)計層面），審計跟蹤在關(guān)注單個問題風(fēng)險是否得到化解時，重點(diǎn)應(yīng)評價導(dǎo)致風(fēng)險頻發(fā)的業(yè)務(wù)流程缺陷是否得到糾正，通過一定范圍的抽樣，根據(jù)差錯發(fā)生概率與風(fēng)險敞口占比的比較，綜合判斷整改效果。
1.資源限制，信息系統(tǒng)審計覆蓋面尚不全面目前國際上比較先進(jìn)的商業(yè)銀行無一例外地全部開展了GCR（一般控制）和ACR（應(yīng)用控制）的全方位信息系統(tǒng)審計。但我國還未能全面開展一般控制和應(yīng)用控制的信息系統(tǒng)審計工作，基本處于一般控制的摸索階段。
2.信息系統(tǒng)審計專業(yè)人才比較缺乏我國國內(nèi)的審計人員不僅在數(shù)量上存在欠缺，質(zhì)量上更是有待提高。當(dāng)前我國金融界審計隊(duì)伍中，主要由財經(jīng)類專業(yè)人員構(gòu)成，嚴(yán)重缺乏既掌握現(xiàn)代審計理論與技術(shù)又精通計算機(jī)知識與技能的新型復(fù)合型人才。傳統(tǒng)的審計人員雖在財會審計領(lǐng)域經(jīng)驗(yàn)豐富，但對計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)了解不多，這使得他們難以對復(fù)雜的網(wǎng)絡(luò)會計系統(tǒng)進(jìn)行有效的評審，難以應(yīng)付電子商務(wù)環(huán)境下的審計風(fēng)險。
3.缺乏有效的通用信息系統(tǒng)審計軟件通用的審計軟件具有計算機(jī)輔助審計軟件的各種功能，并且在計算機(jī)環(huán)境中，通過數(shù)據(jù)接口與被審計信息系統(tǒng)連接，同時將審計工作程序化，從而在很大程度上代替了手工審計。目前我國信息系統(tǒng)審計剛起步不久，在信息系統(tǒng)審計軟件這方面還存在很大空缺，通用的信息系統(tǒng)審計軟件幾乎不存在。此外，我國現(xiàn)有的財務(wù)軟件大多沒有審計接口，審計軟件無法獲取所需系統(tǒng)的電子資料。
二、我國商業(yè)銀行信息系統(tǒng)審計的發(fā)展策略
1.信息系統(tǒng)審計制度與準(zhǔn)則制定方面根據(jù)國際趨同的要求，我國應(yīng)建立國際標(biāo)準(zhǔn)框架下具有各行特色的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范體系。因而,我國商業(yè)銀行也可應(yīng)把目前國際上公認(rèn)的最先進(jìn)、最權(quán)威的信息系統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn)——COB信息系統(tǒng)作為核心標(biāo)準(zhǔn)，建立符合中國實(shí)際、順應(yīng)國際準(zhǔn)則趨同化要求的內(nèi)控、風(fēng)險管理體系、信息系統(tǒng)監(jiān)審機(jī)制和制度。同時借鑒巴塞爾協(xié)議、BS7799、COSO等其他國際標(biāo)準(zhǔn)和原則，進(jìn)而確立適合各行的信息系統(tǒng)審計目標(biāo)、對象、范圍、方法、流程等，具體指導(dǎo)信息系統(tǒng)審計工作。
2.信息系統(tǒng)審計管理方面第一，建立全方位信息系統(tǒng)審計管理體系。一方面，商業(yè)銀行要切實(shí)落實(shí)《金融機(jī)構(gòu)計算機(jī)安全保護(hù)工作暫行規(guī)定》要求，合理安排基礎(chǔ)設(shè)施和安全防范措施。另一方面，監(jiān)管部門應(yīng)加強(qiáng)對我國商業(yè)銀行的信息系統(tǒng)審計的監(jiān)管，將信息系統(tǒng)安全作為監(jiān)管的重要內(nèi)容，將信息系統(tǒng)審計作為評價其安全性的重要因素。第二，進(jìn)行信息系統(tǒng)審計人員的技術(shù)角色劃分,突出信息系統(tǒng)審計的技術(shù)特色。根據(jù)各商業(yè)銀行自己的信息系統(tǒng)技術(shù)體系及信息系統(tǒng)審計資源,劃分不同的信息系統(tǒng)審計技術(shù)角色,突出信息系統(tǒng)審計的技術(shù)特色,提升信息系統(tǒng)審計層次。
3.信息系統(tǒng)審計專業(yè)人才培養(yǎng)方面商業(yè)銀行的信息系統(tǒng)審計工作需要一支既精通審計業(yè)務(wù)又掌握信息技術(shù)的隊(duì)伍。由于財經(jīng)類專業(yè)人員缺少計算機(jī)審計所要求計算機(jī)的知識與技能，已成為制約金融信息系統(tǒng)審計的“瓶頸”。建議可以通過以下的途徑加強(qiáng)商業(yè)銀行信息系統(tǒng)審計人員的專業(yè)素質(zhì)：一是吸收計算機(jī)專業(yè)人員，把他們培養(yǎng)成審計人員；二是對現(xiàn)有審計人員開展信息系統(tǒng)知識培訓(xùn)和繼續(xù)教育，培養(yǎng)成信息系統(tǒng)審計師；三是建立激勵機(jī)制，推行信息系統(tǒng)審計師持證上崗制度，鼓勵內(nèi)審人員學(xué)習(xí)和鉆研計算機(jī)知識，考取國家計算機(jī)資格等級證書。
關(guān)鍵詞:商業(yè)銀行;內(nèi)部審計項(xiàng)目;質(zhì)量控制
內(nèi)部審計作為我國商業(yè)銀行內(nèi)部控制的第三道防線，其目的是為增加組織的價值和改進(jìn)組織的經(jīng)營。為使內(nèi)部審計能充分發(fā)揮作用，必須對內(nèi)部審計項(xiàng)目進(jìn)行有效的質(zhì)量控制。
一、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量控制的涵義
中國內(nèi)部審計協(xié)會2005年的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第19號——內(nèi)部審計質(zhì)量控制》規(guī)定：內(nèi)部審計項(xiàng)目的質(zhì)量控制是指為合理保證審計項(xiàng)目的實(shí)施符合內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求而制定的控制程序與方法。目前，我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的審計項(xiàng)目質(zhì)量控制具體包括內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)為確保其審計項(xiàng)目質(zhì)量符合內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施審計項(xiàng)目時，對審計立項(xiàng)、審計準(zhǔn)備、審計測試、審計報告、審計追蹤、項(xiàng)目評價等完整審計程序的全過程質(zhì)量控制。它是我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計人員對自身活動進(jìn)行控制的自律行為，它貫穿于審計項(xiàng)目的各個環(huán)節(jié)。
二、加強(qiáng)商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量控制的重要性
1.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是推動商業(yè)銀行內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的根本途徑
審計質(zhì)量是內(nèi)部審計工作的生命，而審計項(xiàng)目質(zhì)量則是內(nèi)部審計質(zhì)量的靈魂。加強(qiáng)審計項(xiàng)目質(zhì)量控制，提高審計質(zhì)量，必然給內(nèi)部審計自身的發(fā)展帶來積極的影響：首先是有利于提高審計部門的地位，“有為才能有位”,高質(zhì)量的審計項(xiàng)目容易得到領(lǐng)導(dǎo)的重視，被審計單位的尊重，樹立內(nèi)審的良好形象，為以后更好地開展工作、履行職責(zé)提供了理想的環(huán)境；其次是有利于審計隊(duì)伍素質(zhì)的提高，通過對審計項(xiàng)目的質(zhì)量控制，使審計人員對素質(zhì)要求有了新的標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)識，審計隊(duì)伍的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)素質(zhì)將會在外界壓力、自身動力的雙重作用下得到提高，以更好的適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展對內(nèi)部審計的需要?？梢哉f，內(nèi)部審計工作的發(fā)展完善是在不斷提高其項(xiàng)目質(zhì)量的前提下實(shí)現(xiàn)的，提高審計項(xiàng)目質(zhì)量是推動內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的根本途徑。
2.我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量的控制現(xiàn)狀需要加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制
我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量的控制現(xiàn)狀重點(diǎn)表現(xiàn)為“三重三輕”：即“重審計實(shí)施、輕審計準(zhǔn)備”，審計方案可操作性不強(qiáng)，審計實(shí)施與審計方案“兩張皮”，造成審計目標(biāo)不明確，重點(diǎn)不突出，影響項(xiàng)目質(zhì)量；“重審計問題、輕審計規(guī)范”，審計取證不齊全，工作底稿不規(guī)范，審計定性不準(zhǔn)確；“重審計報告、輕整改落實(shí)”，使審計的效能大打折扣。因此，我們需要加強(qiáng)內(nèi)部審計質(zhì)量控制以便對以上控制缺陷“糾偏”和其他控制環(huán)節(jié)“防患于未然”。
3.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是規(guī)避審計風(fēng)險的有效手段
開展內(nèi)部審計工作，勢必存在內(nèi)部審計風(fēng)險。在我國內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的現(xiàn)階段，決定內(nèi)部審計風(fēng)險大小的直接因素就是內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量的高低，二者之間存在此長彼消的關(guān)系，內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量越高，審計風(fēng)險就越?。环粗?，則審計風(fēng)險越大。所以控制和降低審計風(fēng)險的核心在于提高內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量。只有加強(qiáng)對審計項(xiàng)目各環(huán)節(jié)全過程的質(zhì)量控制管理，才能有效地保證審計工作質(zhì)量，規(guī)范審計工作行為，最大限度地規(guī)避審計風(fēng)險。
4.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是為我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計質(zhì)量控制準(zhǔn)則的完善提供實(shí)踐基礎(chǔ)
科學(xué)的理論來源于科學(xué)的實(shí)踐，在不斷強(qiáng)化項(xiàng)目質(zhì)量控制的實(shí)踐過程中積極地總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)、尋找規(guī)律，將為完善我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計質(zhì)量控制準(zhǔn)則打下堅(jiān)實(shí)的實(shí)踐基礎(chǔ)。
三、商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量控制的措施
商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量控制是一個過程，包括立項(xiàng)、準(zhǔn)備、實(shí)施、報告、后續(xù)等各環(huán)節(jié)。以下則是審計項(xiàng)目各環(huán)節(jié)質(zhì)量控制的具體措施。
1.立項(xiàng)階段的質(zhì)量控制
高度重視立項(xiàng)階段的質(zhì)量控制。首先，內(nèi)部審計立項(xiàng)應(yīng)以本組織風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，以幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，為組織提供增值服務(wù)為目的，時刻跟上組織前進(jìn)的步伐，配合組織發(fā)展中遇到的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問題進(jìn)行審計，尤其關(guān)鍵的是內(nèi)部審計項(xiàng)目的立項(xiàng)要能體現(xiàn)組織不斷發(fā)展變化的審計需求。其次，為保證項(xiàng)目主題明確、重點(diǎn)突出，就需要適當(dāng)控制和縮小審計范圍。根據(jù)以往審計經(jīng)驗(yàn)，在沒有特定需要情況下，適宜采用“集中優(yōu)勢兵力打殲滅戰(zhàn)”的戰(zhàn)術(shù)，一次審計只針對某一個管理環(huán)節(jié)或一個業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行深入細(xì)致的審計，盡量減少盲目的泛泛的全面審計。有利于審計項(xiàng)目質(zhì)量控制的把握及控制審計的風(fēng)險。因此，項(xiàng)目立項(xiàng)把握的好，在總體不斷拓展審計范圍和影響的同時細(xì)化審計項(xiàng)目分類，在每個審計項(xiàng)目上力求做深做透，就會為審計項(xiàng)目質(zhì)量控制在前期打下良好的基礎(chǔ)。
2.準(zhǔn)備過程的質(zhì)量控制
準(zhǔn)備階段是整個項(xiàng)目的基礎(chǔ)，在項(xiàng)目前期做好各項(xiàng)質(zhì)量控制，不僅能從開始確保審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，而且可以節(jié)約具體審計過程的時間和成本，提高審計效率。加強(qiáng)審前準(zhǔn)備的質(zhì)量控制，主要措施有以下幾個方面：
(1)配備與審計項(xiàng)目相適宜的審計組成員。內(nèi)部審計部門在配備相應(yīng)的項(xiàng)目成員時應(yīng)主要考慮兩方面因素。一是審計人員應(yīng)符合客觀性的要求。國際內(nèi)部審計師協(xié)會修訂的《職業(yè)道德規(guī)范》中要求“內(nèi)部審計人員在審計過程中應(yīng)展示其最大限度地職業(yè)客觀”。內(nèi)部審計人員的客觀性，是保證審計質(zhì)量的重要因素，審計部門負(fù)責(zé)人不應(yīng)委派那些可能有利害沖突或偏見的審計人員參與該項(xiàng)目的審計，以保證審計人員公正客觀、不偏不倚。二是，審計人員應(yīng)符合專業(yè)勝任的要求?！堵殬I(yè)道德規(guī)范》中同時要求，內(nèi)部審計師在開展業(yè)務(wù)時，應(yīng)具備專業(yè)能力和應(yīng)有的職業(yè)審慎性。作為內(nèi)部審計項(xiàng)目組人員的組成，需要基本的勝任能力，才能基本保證項(xiàng)目質(zhì)量。
(2)把好審前調(diào)查關(guān)，確定審計的重點(diǎn)領(lǐng)域。審前調(diào)查是保證項(xiàng)目質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)。實(shí)踐證明，凡是審計效果比較突出、審計質(zhì)量比較高的審計項(xiàng)目，都進(jìn)行了充分的審前調(diào)查。審計調(diào)查應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計單位的業(yè)務(wù)流程、內(nèi)控狀況及關(guān)鍵崗位管理人員、管理方式和信息系統(tǒng)的主要變化。調(diào)查結(jié)束后，審計組應(yīng)執(zhí)行分析性程序，對相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，明確潛在的關(guān)鍵控制點(diǎn)、控制缺陷或控制過度的情況，對被審計事項(xiàng)的重要性和審計風(fēng)險作出合理評估，初步確定審計的重點(diǎn)領(lǐng)域。只有把審前調(diào)查作為審計階段的一個重要環(huán)節(jié)認(rèn)真抓好，才能編制出行之有效的審計實(shí)施方案，確保高質(zhì)量地實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)。
(3)制定切實(shí)可行的審計實(shí)施方案。審計實(shí)施方案是項(xiàng)目質(zhì)量控制的“龍頭”。切實(shí)可行的實(shí)施方案應(yīng)具備三個特征。第一，它從根本上規(guī)定了項(xiàng)目的方向，是指導(dǎo)審計人員現(xiàn)場作業(yè)的“路線圖”，對實(shí)施項(xiàng)目起著全面控制的作用；第二，它是執(zhí)行審計和質(zhì)量檢查的標(biāo)準(zhǔn)。依照實(shí)施方案，管理者可以判斷審計人員審了什么、怎么審的、結(jié)果怎樣，從而最大限度地減少審計人員的隨意性；第三，它是審計報告的基礎(chǔ)，好的實(shí)施方案已基本摸清被審計單位經(jīng)營活動情況及存在的主要問題，使現(xiàn)場實(shí)施有的放矢，審計報告也就水到渠成了。
3.實(shí)施過程的質(zhì)量控制
審計實(shí)施過程的質(zhì)量控制是整個項(xiàng)目質(zhì)量保證的核心。因此，必須強(qiáng)化實(shí)施過程的控制，以保證項(xiàng)目質(zhì)量，降低項(xiàng)目總體風(fēng)險?，F(xiàn)場實(shí)施過程的質(zhì)量控制關(guān)鍵在于嚴(yán)格執(zhí)行審計程序，規(guī)范業(yè)務(wù)操作，重點(diǎn)把握好兩方面的質(zhì)量控制。其一，審計證據(jù)的質(zhì)量控制。審計證據(jù)為內(nèi)部審計人員作出審計結(jié)論和建議提供了依據(jù)，是項(xiàng)目質(zhì)量的核心。審計證據(jù)的質(zhì)量控制包括三點(diǎn)：一是要明確審計取證的范圍。審計證據(jù)要足以支持審計報告和審計結(jié)論中揭示的問題。二是要規(guī)范審計取證的方法。為保證審計證據(jù)的充分性、相關(guān)性和可靠性，應(yīng)根據(jù)取證的要求不同，對取證方法有所側(cè)重，以規(guī)范審計取證行為。三是要恰當(dāng)處理和評價審計證據(jù)。內(nèi)審人員應(yīng)要求證據(jù)的提供者進(jìn)行簽名或蓋章，確認(rèn)其來源真實(shí)，證據(jù)有效。無法獲取簽名蓋章的證據(jù)，應(yīng)當(dāng)了解原因，并在底稿中注明原因和日期；評價審計證據(jù)時，應(yīng)當(dāng)考慮證據(jù)之間的相互印證及證據(jù)來源的可靠程度。其二，審計底稿的質(zhì)量控制。審計底稿是保證審計質(zhì)量，防范審計風(fēng)險和道德風(fēng)險的一個關(guān)鍵環(huán)節(jié)。編制工作底稿時，應(yīng)遵循工作底稿的質(zhì)量要求，做到內(nèi)容完整、記錄清晰、結(jié)論明確，客觀反映項(xiàng)目計劃與審計方案的制定及實(shí)施情況，并包括與形成審計結(jié)論和建議有關(guān)的所有重要事項(xiàng)。保證認(rèn)定事實(shí)客觀存在、問題性質(zhì)判斷準(zhǔn)確、審計建議合理專業(yè)。
4.審計報告的質(zhì)量控制
審計報告是審計監(jiān)督活動的“產(chǎn)品”，是實(shí)施審計后，對審計項(xiàng)目做出審計意見的書面文件，是審計風(fēng)險的最終載體，要想提高審計項(xiàng)目的質(zhì)量，重視審計報告的撰寫是非常必要的。審計報告應(yīng)當(dāng)客觀、完整、清晰、及時、具有建設(shè)性，并體現(xiàn)重要性原則。審計報告質(zhì)量控制的關(guān)鍵是復(fù)核審定和最終審定控制。審核重點(diǎn)包括五個方面：一是審計報告是否以審計底稿為基礎(chǔ)，問題事實(shí)是否清楚，證據(jù)是否確鑿。對審計底稿不能充分支持審計報告、但必須在報告中揭示的情況，責(zé)成審計組繼續(xù)深入檢查，將工作底稿補(bǔ)充完整。二是審計報告是否以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，引用法規(guī)條文是否有效、準(zhǔn)確。三是審計報告是否以實(shí)事求是，客觀公正為原則，問題定性是否正確，評價是否到位。四是審計報告是否以幫、促為出發(fā)點(diǎn)，審計建議是否可行，對被審計單位目前或未來的經(jīng)營管理活動是否具有指導(dǎo)意義。五是審計報告結(jié)構(gòu)是否合理，報告的層次是否按問題的重要性排列，用詞是否恰當(dāng)，審計報告作為專業(yè)文書，應(yīng)切忌用華麗辭藻或修飾的方法等。
5.審計項(xiàng)目后期及后續(xù)的質(zhì)量控制
做好以下項(xiàng)目后期及后續(xù)的質(zhì)量控制，對于提升以后項(xiàng)目的質(zhì)量具有重要作用。
(1)認(rèn)真開展項(xiàng)目總結(jié)。每一個審計項(xiàng)目結(jié)束后，項(xiàng)目組長要認(rèn)真組織開展項(xiàng)目總結(jié)，提出本次項(xiàng)目開展中的不足并指明今后類似項(xiàng)目中應(yīng)注意的事項(xiàng)。審計總結(jié)是內(nèi)部審計部門的寶貴財富，對今后的審計工作有極強(qiáng)的借鑒和指導(dǎo)意義，有利于不斷提高審計項(xiàng)目質(zhì)量，降低審計風(fēng)險，提高審計效率。
(2)后續(xù)審計質(zhì)量控制。后續(xù)審計是內(nèi)部審計人員用以確認(rèn)管理層針對已報告的業(yè)務(wù)發(fā)現(xiàn)和建議所采取的行動是否適當(dāng)、有效和及時的過程。為保證后續(xù)審計的質(zhì)量得到控制，首先，應(yīng)將后續(xù)審計的責(zé)任在內(nèi)部審計部門的書面章程中得到明確。其次，在后續(xù)審計中，審計人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注審計發(fā)現(xiàn)問題的風(fēng)險是否得到控制，加強(qiáng)審計人員對風(fēng)險接受程度的準(zhǔn)確判斷，以規(guī)避審計風(fēng)險，保證項(xiàng)目質(zhì)量。
6.商業(yè)銀行內(nèi)部審計項(xiàng)目質(zhì)量控制的其他配套措施
(1)建立審計項(xiàng)目督導(dǎo)的平行作業(yè)機(jī)制。審計項(xiàng)目督導(dǎo)工作的好壞直接關(guān)系到內(nèi)審項(xiàng)目質(zhì)量的高低。針對目前商業(yè)銀行內(nèi)部審計由于受人員、機(jī)構(gòu)編制等因素的制約，審計項(xiàng)目的督導(dǎo)缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容，僅僅是對審計方案和審計報告做象征性復(fù)核，在深度和廣度上還不能達(dá)到項(xiàng)目質(zhì)量控制得要求。因此，應(yīng)建立審計項(xiàng)目督導(dǎo)的平行作業(yè)機(jī)制。明確審計項(xiàng)目的督導(dǎo)工作應(yīng)貫穿于項(xiàng)目的始終，保證對項(xiàng)目各環(huán)節(jié)督導(dǎo)的質(zhì)量控制。
(2)不斷完善審計績效考評機(jī)制，引導(dǎo)審計項(xiàng)目資源合理配置。績效考評的目的本身是獎勤罰懶，但在商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門實(shí)際運(yùn)行的情況看，由于內(nèi)部審計部門基本采用矩陣式組織方式，一個審計項(xiàng)目中的審計人員受本科室和項(xiàng)目組的雙重領(lǐng)導(dǎo)，而這雙重領(lǐng)導(dǎo)出于各自利益出發(fā)，可能會將不具備勝任能力的審計人員選入項(xiàng)目組，這勢必影響審計項(xiàng)目的質(zhì)量，加大審計風(fēng)險。因此，內(nèi)審部門應(yīng)不斷完善審計績效考評機(jī)制，引導(dǎo)審計項(xiàng)目資源合理配置，保證審計項(xiàng)目的質(zhì)量控制。
綜上所述，商業(yè)銀行內(nèi)部審計只有不斷提高項(xiàng)目質(zhì)量的控制水平，才能真正實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計質(zhì)量的整體提升，從而有效發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。超級秘書網(wǎng)：
參考文獻(xiàn)：
[1]中國內(nèi)部審計協(xié)會的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第19號—內(nèi)部審計質(zhì)量控制》，2005年5月.
[2]中國內(nèi)部審計協(xié)會編譯，《內(nèi)部審計實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)---專業(yè)實(shí)務(wù)框架》，2005年8月.
關(guān)鍵詞：人民銀行;職能定位;組織治理
1內(nèi)部審計發(fā)展歷程和現(xiàn)代內(nèi)部審計組織定位
（1）內(nèi)部審計起源和發(fā)展歷程。內(nèi)部審計源于企業(yè)管理者為了驗(yàn)證用以決策的（會計）信息而產(chǎn)生了對分離的內(nèi)部確認(rèn)職能的迫切需要。剛開始，內(nèi)部審計作為內(nèi)部經(jīng)營職能主要集中在防止工資欺詐、現(xiàn)金和其他資產(chǎn)的損失，很快地，內(nèi)部審計的范圍擴(kuò)展到對幾乎所有財務(wù)事項(xiàng)的驗(yàn)證。1947年，IIA的《內(nèi)部審計師責(zé)任說明書》里指出，盡管內(nèi)部審計主要處理會計和財務(wù)事務(wù)，業(yè)務(wù)性質(zhì)的事務(wù)也屬于它的活動范圍。直到上世紀(jì)九十年代，內(nèi)部審計主要工作還是進(jìn)行業(yè)務(wù)信息真實(shí)性和業(yè)務(wù)工作合規(guī)性審計，1993年IIA的《內(nèi)部審計責(zé)任說明書》指出“內(nèi)部審計的范圍包括檢查和評價組織內(nèi)部控制系統(tǒng)的適當(dāng)性和有效性，及履行職責(zé)的工作質(zhì)量”，主要是對業(yè)務(wù)遵循法規(guī)、制度、程序和組織目標(biāo)計劃的情況以及各種信息數(shù)據(jù)的真實(shí)性進(jìn)行合規(guī)性地審查。進(jìn)入新世紀(jì)，IIA在《職業(yè)實(shí)務(wù)框架》（2002版）中對內(nèi)部審計進(jìn)行了新的定位：“內(nèi)部審計是一種旨在增加組織價值和改善組織營運(yùn)的獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價和改善風(fēng)險管理、內(nèi)部控制及治理程序的效果，以幫助實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)”。
（2）組織治理中的內(nèi)部審計。較早的治理研究將治理定義為“指導(dǎo)和控制公司的系統(tǒng)”。而IIA準(zhǔn)則將治理程序定義為“組織利益相關(guān)者（如股東）的代表所使用的各種程序，旨在對管理層所管理的風(fēng)險和控制過程進(jìn)行監(jiān)督?！边@其中將組織風(fēng)險管理和內(nèi)部控制從組織治理別單列出來，說明這兩項(xiàng)是內(nèi)部審計改善組織治理的重點(diǎn)領(lǐng)域。其次，就組織治理的其他內(nèi)容而言，內(nèi)部審計還包括了對政策、程序和法律的遵循情況進(jìn)行確認(rèn)，另一個重要內(nèi)容是對組織經(jīng)營的效果與效率進(jìn)行評價。因此，內(nèi)部審計的職能定位就是為組織治理提供三種確認(rèn)和一種咨詢，即：風(fēng)險評估、控制確認(rèn)和遵循性確認(rèn)和提供咨詢或經(jīng)營導(dǎo)向的工作。
當(dāng)我們以上述內(nèi)部審計的定位來審視人民銀行內(nèi)部審計的工作內(nèi)容時，可以發(fā)現(xiàn)當(dāng)前人民銀行內(nèi)部審計工作與現(xiàn)代內(nèi)部審計的職能定位存在很大距離。當(dāng)前人民銀行內(nèi)部審計工作還主要局限于對業(yè)務(wù)工作遵循性的確認(rèn)，尤其是對業(yè)務(wù)工作遵守各種法律規(guī)章、制度規(guī)程的合規(guī)性確認(rèn)。對組織內(nèi)部控制評估的探索也還是以業(yè)務(wù)合規(guī)性為主要評價內(nèi)容，對領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行的責(zé)任審計也沒有落實(shí)工作效率、效果評價，至于風(fēng)險管理的評價也還沒有真正開展?？傊壳叭嗣胥y行內(nèi)部審計還僅僅是業(yè)務(wù)工作的檢查工具。
2人民銀行內(nèi)審工作未來的新定位
（1）開展績效審計，改進(jìn)人民銀行工作績效管理。人民銀行目前未將績效審計納入正式審計項(xiàng)目，也沒有將績效審計納入審計規(guī)范，績效審計在人民銀行內(nèi)審工作中還處于實(shí)踐探索和欠缺規(guī)范的階段，但是人民銀行對于績效審計卻有著日益強(qiáng)烈的實(shí)際需求。這種需求源于兩方面的壓力，一是隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，人民銀行不斷進(jìn)行職能調(diào)整，承擔(dān)起諸如開展征信業(yè)務(wù)和征信業(yè)務(wù)管理、反洗錢管理等新業(yè)務(wù)；二是隨著人們對政府行政效率的關(guān)注，人民銀行面臨著提高行政效率的壓力，表現(xiàn)在機(jī)構(gòu)和人員編制上受到剛性約束。因此，如何有效提高資源，尤其是人力資源的利用效率成為人民銀行分支行需要解決的重要課題。為此，人民銀行分支行采用多種措施開展內(nèi)部挖潛，來保障履行日益增長的法定職能，比如加快業(yè)務(wù)系統(tǒng)建設(shè)，提高工作流程自動化程度，比如利用社會資源，開展業(yè)務(wù)外包嘗試，還有探索合理兼崗，協(xié)調(diào)有限人力與崗位需求增加的矛盾。以上措施要想取得預(yù)期效果離不開內(nèi)部審計的科學(xué)評估：一是對原有業(yè)務(wù)流程進(jìn)行績效評估，尤其是評估特定資源的使用效率，確定亟待改進(jìn)的業(yè)務(wù)流程；二是對備選的改進(jìn)方案進(jìn)行安全、質(zhì)量和預(yù)期效果方面的評估，因?yàn)樵诤芏鄷r候安全性和業(yè)務(wù)質(zhì)量的提高是資源投入的結(jié)果，此時需要在二者間進(jìn)行平衡與取舍；三是對改進(jìn)措施實(shí)施后效果的評估，也是對組織決策進(jìn)行信息反饋，確證改進(jìn)方案是否達(dá)到了提高效率預(yù)期效果，是否產(chǎn)生預(yù)料之外的副作用。
（2）風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，開展組織風(fēng)險管理。近年來，人民銀行除一般的合規(guī)性審計外逐步開展內(nèi)控評估工作，但是，人民銀行進(jìn)行的內(nèi)部控制評估多數(shù)沒有擺脫合規(guī)性審計的框架，也就是說對于內(nèi)部控制中存在的問題，或者對組織面臨的潛在風(fēng)險的認(rèn)定僅以人民銀行的規(guī)章制度為準(zhǔn)繩，得出審計結(jié)論的方法和審查的角度與合規(guī)性審計如出一轍。這其中除了舊有審計模式的慣性外，還有兩個主要原因，一是原有行政體系的封閉性，各分支行主要是對上級負(fù)責(zé)，完成上級部署的工作，只要遵循上級規(guī)章制度，即使對外管理、服務(wù)出現(xiàn)問題，也能夠?qū)?nèi)部規(guī)章做盾牌；二是原有業(yè)務(wù)模式相對固定，因此針對原定業(yè)務(wù)流程制定的各種制度能夠全面地涵蓋固有潛在風(fēng)險。但是，近年來隨著人民銀行內(nèi)外環(huán)境的變化，日益需要將內(nèi)部控制建設(shè)和評估轉(zhuǎn)變?yōu)橐燥L(fēng)險為導(dǎo)向。首先，隨著社會發(fā)展，各界對人民銀行的行政服務(wù)與管理提出了更高的要求，并且越來越善于利用法律、社會輿論等工具就人民銀行服務(wù)和管理中的缺陷向人民銀行問責(zé)，各種外部風(fēng)險不是僅遵循部門規(guī)章就能夠化解的。其次，中國金融的發(fā)展使人民銀行職能與業(yè)務(wù)在不斷調(diào)整，新職能、新業(yè)務(wù)需要在實(shí)踐中不斷完善，不斷規(guī)范，這一過程就是在對業(yè)務(wù)風(fēng)險的識別評估的基礎(chǔ)上建章立制的過程。再次，為適應(yīng)社會環(huán)境變化，人民銀行對現(xiàn)有業(yè)務(wù)工作也在不斷改革，從業(yè)務(wù)崗位的合理調(diào)整，到信息系統(tǒng)替代手工操作，都意味著對原有業(yè)務(wù)流程的改造，其規(guī)范與完善同樣要建立在對業(yè)務(wù)工作風(fēng)險的重新識別評估的基礎(chǔ)上
3向新的組織定位轉(zhuǎn)變的必要條件
重新進(jìn)行職能定位不會僅因組織需求就能水到渠成般地自然完成，這一過程需要滿足組織環(huán)境、知識結(jié)構(gòu)、工作管理等方面的一系列約束條件：
（1）領(lǐng)導(dǎo)層觀念的轉(zhuǎn)變和有力支持。雖然人民銀行對內(nèi)部審計職能轉(zhuǎn)變有了強(qiáng)烈需求，但是這一過程卻依賴于領(lǐng)導(dǎo)層的支持和推動?？冃徲嫼惋L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫿Y(jié)論不再是以規(guī)章制度為唯一的判斷依據(jù)，更依賴于審計人員的專業(yè)判斷。如果銀行領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計的定位仍舊停留在查錯糾弊的合規(guī)性審計階段，就會認(rèn)為缺乏規(guī)章制度明確支持的審計結(jié)論缺乏客觀性，得不到領(lǐng)導(dǎo)層的認(rèn)可，所引發(fā)的質(zhì)疑和反對將阻斷內(nèi)部審計職能定位的轉(zhuǎn)型之路。反之，當(dāng)銀行領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)可了內(nèi)部審計作為新時期人民銀行變革轉(zhuǎn)型中的有效管理工具這一地位，領(lǐng)導(dǎo)層就會主動要求內(nèi)審部門擔(dān)負(fù)起為組織全面風(fēng)險管理進(jìn)行評估、規(guī)劃和建議的職責(zé)，也會主動要求內(nèi)部審計就領(lǐng)導(dǎo)層決策執(zhí)行效果的反饋信息進(jìn)行獨(dú)立、客觀地確認(rèn)。此時，決策層希望得到內(nèi)審部門提出自主獨(dú)立的專業(yè)判斷，人民銀行內(nèi)部審計職能轉(zhuǎn)變得到領(lǐng)導(dǎo)層的有力支持。
（2）更廣泛的人才儲備和更廣泛的知識結(jié)構(gòu)儲備。向績效審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)型，最明顯的變化就是審計結(jié)論的得出的方式和程序。在合規(guī)性審計中，審計人員通過將業(yè)務(wù)工作實(shí)際情況與規(guī)章制度的要求進(jìn)行對比，不符之處即是審計發(fā)現(xiàn)問題，因此，審計人員只需要對業(yè)務(wù)工作流程有大致了解，最重要的是對規(guī)章制度的把握與認(rèn)識，把握好規(guī)章制度，其得出的審計結(jié)論就是扎實(shí)有效的。然而績效審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，審計結(jié)論的得出是建立在對審計指向的業(yè)務(wù)工作流程的深刻認(rèn)識基礎(chǔ)之上的：績效審計是在對業(yè)務(wù)流程中各種資源的使用情況進(jìn)行審計的基礎(chǔ)上對資源利用效率進(jìn)行判斷；而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍窃诖_認(rèn)業(yè)務(wù)流程各控制環(huán)節(jié)和措施對工作行為、重要人員、重要資產(chǎn)、工作記錄資料等各種業(yè)務(wù)要素進(jìn)行控制的現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上判斷內(nèi)部控制的可靠性、完整性和適應(yīng)性。同時這種變革對人民銀行內(nèi)審部門工作人員提出了真正意義上的熟練性和職業(yè)謹(jǐn)慎要求：一是要了解基本的財務(wù)會計理論，以便獨(dú)立判斷被審計業(yè)務(wù)流程中重要資產(chǎn)的安全性和使用效率；二是要了解基本的組織管理理論或組織倫理知識，以便獨(dú)立判斷業(yè)務(wù)流程中的權(quán)力分配、崗位牽制等控制環(huán)節(jié)有效性或者業(yè)務(wù)流程改造對資源利用效率改善的可能性；三是要了解一定的計算機(jī)技術(shù)或者信息系統(tǒng)知識，以便獨(dú)立判斷業(yè)務(wù)系統(tǒng)自動控制環(huán)節(jié)的可靠性和完整性；四是了解一定的行政法律基礎(chǔ)知識，以便獨(dú)立判斷對外進(jìn)行金融服務(wù)和依法行政的業(yè)務(wù)流程中潛在的法律風(fēng)險。
（3）對獨(dú)立性、客觀性更審慎的把握。人民銀行內(nèi)部審計工作實(shí)現(xiàn)向現(xiàn)代審計模式轉(zhuǎn)變的重要切入點(diǎn)是由合規(guī)性審計為主向全面融入組織管理的績效和風(fēng)險管理審計轉(zhuǎn)變，這一轉(zhuǎn)變對內(nèi)部審計工作的獨(dú)立性、客觀性可能會產(chǎn)生一定的影響。這種擔(dān)憂既來源于新型審計活動自身，也來源于行領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)部審計工作的理解和賦予的任務(wù)。在新審計類型方面，績效審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴辉偻ㄟ^將實(shí)際情況與規(guī)章制度對比來得出審計結(jié)論，而是通過獨(dú)立、客觀地專業(yè)判斷來評價和改進(jìn)組織風(fēng)險管理、控制和治理過程的適當(dāng)性和效果，于是，在向領(lǐng)導(dǎo)層報告和建議的過程中，前者主要圍繞著改正違規(guī)問題提出建議，最多是提示如何做才合規(guī)，而績效和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，審計建議可能會就提高工作績效和有效控制風(fēng)險提出管理建議或者工作措施，這些可能會涉及對組織治理行為的具體指導(dǎo)，進(jìn)而影響內(nèi)部審計工作的獨(dú)立性和客觀性。同時行領(lǐng)導(dǎo)在充分利用內(nèi)部審計工作專業(yè)性判斷的同時，往往會對內(nèi)審部門產(chǎn)生更多的期望，賦予更多的任務(wù)。他們希望內(nèi)部審計師不僅人民銀行治理中履行各種確認(rèn)職能，而且還應(yīng)該成為各種風(fēng)險治理、內(nèi)部控制的顧問和推動者，甚至希望內(nèi)審部門直接介入組織運(yùn)營的控制行為或者設(shè)計運(yùn)營程序。盡管在保持審計工作獨(dú)立性、客觀性與內(nèi)部審計積極參與人民銀行組織治理間保持平衡是困難的，但是仍然有一些原則可以遵循：首先，無論是內(nèi)審人員還是單位里其他成員，都應(yīng)該明白“審計建議是一種忠告，而不是強(qiáng)制執(zhí)行性的當(dāng)然審計人員也不對采納審計建議后所出現(xiàn)的后果負(fù)責(zé)”這是避免審計建議影響審計人員客觀性的前提。其次，審計人員不應(yīng)當(dāng)參與人民銀行業(yè)務(wù)運(yùn)行的直接控制，也不應(yīng)該參與內(nèi)部控制程序和制度體系的設(shè)計工作，更不應(yīng)該參與業(yè)務(wù)工作或承擔(dān)運(yùn)營職責(zé)。再次，如果內(nèi)審工作人員被指示參加運(yùn)營工作，或者參與業(yè)務(wù)運(yùn)行控制活動等不利于審計工作客觀性的工作，在對以上業(yè)務(wù)工作進(jìn)行審計時相應(yīng)審計人員應(yīng)該回避。最后，開展的非審計工作時，內(nèi)審工作人員和單位里其他成員都應(yīng)該明白，他不是以審計人員的身份發(fā)揮作用，并且可能有損于客觀性的非審計工作應(yīng)該得到全面披露。
參考文獻(xiàn)
關(guān)鍵詞：獨(dú)立性審計收費(fèi)市場完善
一、影響注冊會計師審計獨(dú)立性的會計師事務(wù)所及注冊會計師內(nèi)部因素
（一）會計師事務(wù)所方面的影響。
1.審計委托關(guān)系。民間審計是所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離的產(chǎn)物。如果說所有者和經(jīng)營者形成第一委托關(guān)系的話，那么所有者與注冊會計師構(gòu)成第二委托關(guān)系。注冊會計師和經(jīng)營者共同處于人的位置，因而容易產(chǎn)生共謀。除有共謀的可能之外，我國的審計委托關(guān)系還存在失衡。根據(jù)我國的審計準(zhǔn)則，審計業(yè)務(wù)的委托人是股份公司股東大會或有限責(zé)任公司董事會，但實(shí)際上存在兩種情況：一是我國公司法人治理結(jié)構(gòu)不健全，使得財產(chǎn)經(jīng)營者取代了財產(chǎn)所有者，審計實(shí)際委托人變?yōu)楣径聲踔凉芾碚?；二是我國上市公司?nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重。我國上市公司前五大股東的股權(quán)集中度的均值為58．9％，遠(yuǎn)高于國際平均水平。另一項(xiàng)表明，我國每家上市公司平均擁有外部董事僅3．2人，平均內(nèi)部人控制度為67％，內(nèi)部人控制度超過50％的占樣本總數(shù)的78％。這些足以證明，我國上市公司存在著嚴(yán)重的內(nèi)部人控制現(xiàn)象，經(jīng)營者事實(shí)上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，使選聘制度失去意義。
另外，我國現(xiàn)行的民間審計收費(fèi)制度是由會計師事務(wù)所直接向被審計單位收取審計費(fèi)，從而導(dǎo)致會計師事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)上缺乏獨(dú)立性，對被審計單位形成經(jīng)濟(jì)依賴。從自身經(jīng)濟(jì)利益考慮，會計師事務(wù)所與注冊會計師完全可能為上市公司提供其所需要的報告。
2.非審計服務(wù)對獨(dú)立性的影響。提供審計服務(wù)一直都是注冊會計師的主要業(yè)務(wù)，競爭也最為激烈，可是近幾年該服務(wù)的邊際利潤和所占收入的比例卻不斷下滑。與此形成鮮明對比的是，會計師事務(wù)所從非審計服務(wù)中取得的收入和利潤卻不斷提高，這就使會計師事務(wù)所樂于接受和提供非審計服務(wù)。當(dāng)非審計服務(wù)所取得的收入超過一定限度以后，人們就會認(rèn)為注冊會計師更注重非審計服務(wù)，外界的相關(guān)利益者會擔(dān)心會計師事務(wù)所為了獲得提供非審計服務(wù)的機(jī)會而忽略甚至是縱容被審計單位管理當(dāng)局在會計報表中的錯誤與舞弊。因此審計的獨(dú)立性受到了損害。
3.審計市場和會計師事務(wù)所規(guī)模方面的影響。我國審計市場的現(xiàn)狀是供大于求，審計市場處于買方市場，因此，作為供應(yīng)方的注冊會計師之間的競爭非常激烈。特別是規(guī)模較小、資金不雄厚的會計師事務(wù)所，經(jīng)濟(jì)上對客戶的依賴性更大，在面臨生存的競爭壓力時，為了爭取客戶很容易被客戶的管理當(dāng)局收買，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正地發(fā)表審計意見。
（二）注冊會計師方面的影響。
隨著審計任期的延長，注冊會計師與被審計單位的溝通不斷增多，關(guān)系越來越密切，從而可能為了避免審計意見對被審計單位產(chǎn)生不利影響而放棄應(yīng)堅(jiān)持的原則。另外，從我國目前注冊會計師的行業(yè)內(nèi)部來看，注冊會計師對會計和審計知識的掌握比較充分，而對其他知識比較缺乏，由于缺乏一些專業(yè)知識，注冊會計師在審計過程中就不得不依賴被審計單位的指導(dǎo)和協(xié)助，這種依賴必然會削弱審計人員的獨(dú)立性。
注冊會計師同樣是一個理性經(jīng)濟(jì)個體只要是理性經(jīng)濟(jì)個體，就必定要使其個人效用達(dá)到最大。注冊會計師作為一個理性經(jīng)濟(jì)個體，也必然要使其個人利益達(dá)到最大。要實(shí)現(xiàn)此“目標(biāo)”，通常要考慮兩個方面的問題:一是個人財富最大化，亦即對個人產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流人現(xiàn)值量最大化;二是與未來的現(xiàn)金流人現(xiàn)值量相關(guān)的風(fēng)險最小化。許多文章在分析審計獨(dú)立性缺失的原因時，將注冊會計師風(fēng)險意識欠缺作為一個主要原因;但從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來看，每一次審計都是注冊會計師在充分權(quán)衡了其個人收益與風(fēng)險之后做出的選擇。
我國頒布的《注冊會計師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》中并未規(guī)定注冊會計師必需強(qiáng)制執(zhí)行的執(zhí)業(yè)最低標(biāo)準(zhǔn)，在執(zhí)業(yè)的過程中是否遵守職業(yè)道德全憑注冊會計師個人的自覺行為，當(dāng)注冊會計師面臨誘惑時，很難再按職業(yè)道德的標(biāo)準(zhǔn)要求自己了。
(三)我國的審計市場還是一個競爭性的市場
在美國，審計行業(yè)被認(rèn)為具備典型的壟斷或寡頭壟斷的特征，但在我國，無論從行業(yè)集中程度來看，還是從收費(fèi)水平、人均勞動生產(chǎn)率和利潤率來看，審計市場還是一個競爭性的市場。能提供有償審計服務(wù)的事務(wù)所很多，但接受審計服務(wù)的客戶相對穩(wěn)定，因而出現(xiàn)“低價攬客行為”和“削價競爭行為”等非正常情況?！暗蛢r攬客行為”是審計人員在初次審計聘約簽訂時愿以低于初次審計成本的審計收費(fèi)獲取審計聘約的初次簽訂權(quán)，以期望取得客戶的長期合同，而初次審計少收的審計費(fèi)用將在以后的業(yè)務(wù)中得到補(bǔ)償。“削價競爭行為”是事務(wù)所之間為了爭奪客戶而進(jìn)行削減收費(fèi)價格的無序價格競爭。這兩種行為都可能導(dǎo)致審計人員獨(dú)立性的喪失，審計人員有可能屈從于客戶的壓力，出具不實(shí)的審計報告。
我國的注冊會計師不能自行執(zhí)業(yè)，審計服務(wù)由會計師事務(wù)所與被審計單位之間直接進(jìn)行。目前事務(wù)所已基本完成脫鉤改制工作，成為獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧的中介組織，但事務(wù)所的格局呈現(xiàn)小、散、亂的局面，許多小事務(wù)所還處于生存階段，承接業(yè)務(wù)時必需考慮成本與效益問題。審計收費(fèi)是注冊會計師生存的重要來源，也是導(dǎo)致會計事務(wù)所競爭的突出問題。一方面事務(wù)所通過競爭可以為客戶提供最好的服務(wù)，另一方面競爭又使事務(wù)所以降低審計收費(fèi)來取得審計業(yè)務(wù)，因?yàn)榈褪杖氡葲]有收入強(qiáng)。由于審計市場是供方市場，使打折已成為行業(yè)內(nèi)公開的秘密。過低的收費(fèi)影響到審計程序執(zhí)行完善和審計工作底稿的質(zhì)量，使注冊會計師無法收取到充分的審計證據(jù)支持其所發(fā)表的審計意見。
二、影響注冊會計師審計獨(dú)立性的外部環(huán)境因素
（一）宏觀環(huán)境因素
1．證券市場和政府方面的影響。
我國證券市場的不完善致使市場對高質(zhì)量審計服務(wù)比較輕視。目前我國的證券市場仍處于初期發(fā)展階段，投機(jī)成分很濃，缺乏對高獨(dú)立性審計服務(wù)的需求。新股發(fā)行和定價方式使一級市場的證券需求遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于供給，使得本應(yīng)關(guān)心上市公司財務(wù)信息質(zhì)量的公眾股股東無暇關(guān)心是誰提供了審計服務(wù)。因而上市公司沒有聘請“獨(dú)立性高”的事務(wù)所的壓力，反而需要“獨(dú)立性低”的審計服務(wù)。不少股民認(rèn)為只要買到發(fā)行的新股就會有高額報酬，至于該公司有沒有真正達(dá)到發(fā)行新股的條件、在審計中被出具什么類型的審計報告等并不重要，這就相對降低了審計風(fēng)險。對已經(jīng)上市的公司而言由于股權(quán)集中，非流通股占絕對優(yōu)勢，往往是國有股和法人股掌握著控制權(quán)。在這種情況下，社會公眾股股東不可能成為長期投資者，因而上市公司管理者缺乏對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求。由此可見，在我國現(xiàn)階段，會計師事務(wù)所缺乏保持獨(dú)立性的內(nèi)在動機(jī)。
由于我國公司發(fā)行新股的成本較低，而取得上市資格就意味著擁有幾乎無償向社會公眾籌資的機(jī)會，因此地方政府會為所屬的爭取這種寶貴的資格。在這種環(huán)境下，與注冊會計師進(jìn)行博弈的不單是企業(yè)還有政府，加上注冊會計師的作用更多的是在宏觀上規(guī)范市場秩序，在短期內(nèi)不能給當(dāng)?shù)卣畮砀嗟木蜆I(yè)機(jī)會和經(jīng)濟(jì)效益，所以在政府看來不能與上市公司相提并論，有的政府可能通過一些渠道授意會計師事務(wù)所或注冊會計師在進(jìn)行審計和驗(yàn)資的過程中提出有利于企業(yè)的意見。
2.企業(yè)方面的影響
經(jīng)營者的權(quán)力過大與現(xiàn)行社會審計的委托制度損害注冊會計師的獨(dú)立性。從理論上講，在財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的公司制企業(yè)中，經(jīng)營管理者對公司進(jìn)行經(jīng)營，注冊會計師是接受股東的委托對經(jīng)營者責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督，通過審計報告將信息提供給委托者。但目前我國上市公司治理結(jié)構(gòu)不完善，公司股權(quán)高度集中“一股獨(dú)大”，來自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營管理者將公司的決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)集于一身，有三分之一的公司總經(jīng)理本人就是董事長或董事會重要成員，股東大會形同虛設(shè)，盡管聘用、更換會計事務(wù)所在形式上由股東大會決定，但實(shí)質(zhì)上與大股東決定并區(qū)別，經(jīng)營管理者由被審計人變成了審計委托人，并決定著審計者的聘用、審計費(fèi)用的多少等事項(xiàng)，會計事務(wù)所明顯處于被動地位，在激烈的市場競爭中遷就上市公司，堅(jiān)持獨(dú)立客觀的立場帶來的未來的收益具有很大的不確定性，共謀受到查處和責(zé)令賠償損失的概率很小，會計事務(wù)在與上市公司之間的審計關(guān)系中處于從屬地位，嚴(yán)重?fù)p害注冊會計師的獨(dú)立性。
3．監(jiān)督機(jī)制和法規(guī)方面的影響。
外部質(zhì)量控制機(jī)制方面，中國注冊會計師協(xié)會是財政部下屬的行政部門，由于其行政事務(wù)繁多且專職人員不足，因而很難對我國目前的四千多家會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量進(jìn)行全面檢查和控制。內(nèi)部質(zhì)量控制機(jī)制方面，我國已頒布了獨(dú)立審計準(zhǔn)則和質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則。但是，從目前從業(yè)人員的素質(zhì)和會計師事務(wù)所的構(gòu)成及總體的執(zhí)業(yè)環(huán)境來看，僅僅通過行業(yè)自律很難達(dá)到預(yù)期效果。
根據(jù)《刑法》的規(guī)定，中介機(jī)構(gòu)提供虛假的證明文件，需達(dá)到“情節(jié)嚴(yán)重”才構(gòu)成犯罪，但何為“情節(jié)嚴(yán)重”法律沒有做出規(guī)定，這就為量刑的過程提供了一定的緩解空間，也為有效執(zhí)行設(shè)置了一定的障礙。各民事處罰的方式也是對會計師事務(wù)所的處罰重于對個人的處罰，即使案情十分嚴(yán)重、作假手段十分惡劣，也沒有對主要當(dāng)事人進(jìn)行刑事處罰。在現(xiàn)行制度下，造假被發(fā)現(xiàn)的幾率很小，從收益與風(fēng)險相比的巨大差異來看，注冊會計師有賭博的心態(tài)，因此造假也就成為情理之中的事情了。
(二)信息不對稱是注冊會計師獨(dú)立性缺失的另一外部原因
社會分工和專業(yè)化的不斷發(fā)展，及產(chǎn)生的知識分工使絕大多數(shù)市場上交易雙方的信日益不對稱，加之審計業(yè)務(wù)的高度專業(yè)性，外界很難評判注冊會計師在審計工作中是否保持了應(yīng)有的獨(dú)立性。較小的外界壓力使得注冊會計師在執(zhí)業(yè)時易于受到利益的誘惑，喪失應(yīng)有的獨(dú)立性。
三、加強(qiáng)注冊會計師審計獨(dú)立性的對策建議
（一）、改革審計收費(fèi)，增強(qiáng)注冊會計師的獨(dú)立性
1、限定審計委托主體
審計委托入與被審計人合二為一這種現(xiàn)象，在中外都是客觀存在的，只是程度不同而己、解決的辦法是要將審計委托人與被審計人嚴(yán)格區(qū)分，使注冊會計師與被審計單位管理層人士脫離關(guān)系，增強(qiáng)注冊會計師的獨(dú)立性，使其免受管理當(dāng)局的左右?？晒┻x擇的是:
（1）對于股份有限公司通過設(shè)立“審計委員會”來割斷注冊會計師與管理當(dāng)局的聯(lián)系)維護(hù)注冊會計師的獨(dú)立性。審計委員會是由公司董事組成的一個公司內(nèi)部機(jī)構(gòu)，該委員會主要負(fù)責(zé)選擇會計師事務(wù)所及注冊會計師，并支付審計公費(fèi)。公司審計委員會的主要目的是處理與獨(dú)立審計人員的關(guān)系，改善內(nèi)部審計控制，并建立適當(dāng)?shù)恼邅斫构竟蛦T違反職業(yè)道德和法_律的活動。審計委員會應(yīng)當(dāng)有絕對的權(quán)利來聘用獨(dú)立審計人員孰_確定審計費(fèi)用和解雇審計人員。另外，審計委員會應(yīng)當(dāng)與獨(dú)立審計人員保持單獨(dú)聯(lián)系，接受會計師事務(wù)所有關(guān)審計報告，并了解會計師事務(wù)所向公司提供的全部服務(wù)。通過輪換審計委員會主席或許能增強(qiáng)審計委員會自身的獨(dú)立性，審計委員會的主要職責(zé)之一是提出或批準(zhǔn)公司獨(dú)立會計師的聘用和解雇。
（2）.對于非股份有限公司，可由政府部門組織成立一個“審計委派處”，由該處負(fù)責(zé)委托師事務(wù)所和注冊會計師對進(jìn)行審計，并由該處向企業(yè)收取審計公費(fèi)，轉(zhuǎn)付給執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所。，我國的非股份有限公司，特別是國有企業(yè)，存在著嚴(yán)重的“所有者缺位’，現(xiàn)象。正是由于這個原因造成了注冊會計師常與企業(yè)管理當(dāng)局串通，喪失獨(dú)立性。為了解決這個，我們必須為廣大企業(yè)找一個“虛擬所有者”審計委派處這個“虛擬所有者”只是代行所有者對財產(chǎn)的監(jiān)督職能。具體的操作過程是二年終審計委派處根據(jù)各企業(yè)規(guī)模、業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度，按一定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)向企業(yè)收取審計公費(fèi)，然后由它委托各會計師事務(wù)所對企業(yè)進(jìn)行審計，審計之后由審計委派處向會計師事務(wù)所支付審計公費(fèi)。審計委派處同時負(fù)責(zé)將企業(yè)經(jīng)審計的會計報表連同審計報告公布于眾，為廣大公眾傳遞真實(shí)的會計、審計信息。
2、確保審計收費(fèi)的數(shù)額
（1）從短期來看，各地注協(xié)應(yīng)監(jiān)督各會計師事務(wù)所遵循最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)禁各事務(wù)所搞不正當(dāng)?shù)牡蛢r競爭，使注冊會計師能夠真正脫離開與企業(yè)的關(guān)聯(lián)，增強(qiáng)注冊會計師的獨(dú)立性。在目前我國的實(shí)際情況下，事務(wù)所普遍缺乏風(fēng)險意識，不實(shí)行最低限價將會導(dǎo)致會計師事務(wù)所和會計師難以生存和。具體事例就是1998年發(fā)生的海南省會計師事務(wù)所收費(fèi)全部放開，在一段時間的運(yùn)作后，海南省會計師事務(wù)所的數(shù)量與改制前相比減少了一半，但日子并不好過，雖然同時期部分國有大中型企業(yè)實(shí)行年度報表注冊會計師審計制度擴(kuò)業(yè)務(wù)量相對有了增加，但由于會計師事務(wù)所剛剛改制完成，承受不規(guī)范會計市場環(huán)境能力差，再加上壓價無序競爭，會計師事務(wù)所總體收費(fèi)水平普遍降低。與此相匹配的是注冊會計師獨(dú)立性難以保證，會計師事務(wù)所質(zhì)量難以提高，風(fēng)險加大?？尚械淖龇ㄊ牵魇∈凶詴嫀焻f(xié)會可采取全行業(yè)集體簽約的形式，協(xié)議制定本地區(qū)執(zhí)業(yè)收費(fèi)最低限價，并相互監(jiān)督，確保所達(dá)成的協(xié)議順利執(zhí)行。監(jiān)督的方式可以是由行業(yè)協(xié)會不定期召集會計師事務(wù)所開會，討論行業(yè)中的重大問題，通報最低限價的執(zhí)行情況;也可以是會計師事務(wù)所通過舉報的方式相互監(jiān)督，如果有確實(shí)違反了最低限價的，在全行業(yè)內(nèi)通報。
（2）.從長遠(yuǎn)來看，必須進(jìn)行供需調(diào)整，使供需達(dá)到平衡，由市場自主決定價格。這個市場有別于一般市場，它的供給要素——注冊會計師是社會監(jiān)督體系的主力軍。對這一市場不宜讓其完全自由放任，自由競爭。在供過于求時，靠供方壓價競爭，要素流失，求得平衡。這樣會使注冊會計師職業(yè)不穩(wěn)定，特別是在目前市場不規(guī)范、法制不健全的情況下，流失的要素不是劣等的，反而可能是優(yōu)等的，因此政府應(yīng)主要通過宏觀調(diào)控來解決失衡問題。應(yīng)建議有關(guān)部門:始終堅(jiān)持以通過作為取得注冊會計師資格的惟一途徑;嚴(yán)格控制新會計師事務(wù)所的設(shè)立、審批;組織專門人員不間斷地確定各時期注冊會計師隊(duì)伍的規(guī)模。
（二）、改革事務(wù)所“掛靠”體制，進(jìn)一步規(guī)范事務(wù)所管理體制
我國會計師事務(wù)所脫鉤改制工作雖然已經(jīng)結(jié)束，但我們?nèi)詰?yīng)注意到脫鉤改制之后尚存的一些問題，即“掛靠”體制的慣性，中注協(xié)乃至全社會都應(yīng)積極地采取措施，改正問題，修正錯誤，使脫鉤改制工作真正地進(jìn)行下去，使事務(wù)所真正獨(dú)立于掛靠單位，注冊會計師能真正做到獨(dú)立、客觀、公正執(zhí)業(yè)?？晒┎扇〉拇胧┲饕?
（一）、完善行業(yè)法規(guī)，加大宣傳力度，提高合伙會計師事務(wù)所地位
目前，我國關(guān)于合伙經(jīng)濟(jì)組織的有《中華人民共和國合伙企業(yè)法》，深圳有《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)合伙條例》，合伙會計師事務(wù)所可以此為法律依據(jù)，有關(guān)部門尤其是注冊會計師行業(yè)的主管部門可通過采取提請修訂、補(bǔ)充、完善《注冊會計師法》或制定并出臺更具有操作性的《注冊會計師法實(shí)施條例》等辦法，就合伙會計師事務(wù)所性質(zhì)、地位、組織框架、運(yùn)作模式、法律責(zé)任的實(shí)現(xiàn)形式等做出符合國情的相應(yīng)規(guī)定，以完善合伙會計師事務(wù)所的管理、運(yùn)作。
（二）、逐步擴(kuò)大注冊會計師執(zhí)業(yè)市場的規(guī)模，提高企業(yè)自覺接受注冊會計師審計的自覺性
一方面各有關(guān)行政主管部門應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行國家及地律的規(guī)定，確保注冊會計師的執(zhí)業(yè)市場，減少事務(wù)所之間的惡性競爭;另一方面，有關(guān)部門應(yīng)督促企業(yè)按規(guī)定選擇事務(wù)所進(jìn)行審計，使之逐漸成為企業(yè)的自覺行為，同時，對于提供虛假會計資料的企業(yè)，一經(jīng)查出，應(yīng)追究法律責(zé)任，絕不姑息縱容。
加大對改制后會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的監(jiān)督力度，針對目前會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量普遍不高的狀況，檢查機(jī)關(guān)應(yīng)采取措施，加大監(jiān)督力度，促使事務(wù)所提高業(yè)務(wù)質(zhì)量，從而提高社會公眾對事務(wù)所出具的報告的可信度。利用改制的有利條件，促進(jìn)事務(wù)所走聯(lián)合發(fā)展的道路。
加強(qiáng)對合伙人的，提高合伙人隊(duì)伍的整體素質(zhì)，引導(dǎo)合伙人認(rèn)真國家有關(guān)法律、法規(guī)，做到依法執(zhí)業(yè)，自覺抵制違法行為。
（三）、擴(kuò)展管理咨詢業(yè)務(wù)，增強(qiáng)事務(wù)所的競爭力從而增強(qiáng)其獨(dú)立性
從整個世界范圍來看，管理咨詢業(yè)務(wù)己成為今后發(fā)展的方向。然而，同時提供審計和管理咨詢會對審計獨(dú)立性產(chǎn)生種種不利的，但我們不可以因?yàn)檫@個原因而將管理咨詢業(yè)務(wù)排除在外。我們惟有通過采取一定的措施將這種不利影響降到最低?？晒┻x擇的方法有兩種:
（一）、在同一會計師事務(wù)所內(nèi)下設(shè)兩個部，一個是審計部，另一個是管理咨詢部
審計部只負(fù)責(zé)審計工作，其內(nèi)部人員屬于從事審計業(yè)務(wù)的注冊會計師;管理咨詢部只負(fù)責(zé)管理咨詢工作，其內(nèi)部人員屬于從事非審計業(yè)務(wù)的注冊會計師。審計部與管理咨詢部無論在工作上，還是在組織關(guān)系上應(yīng)是完全獨(dú)立的。利用這種方法可以有效地控制同一注朋會計師既為客戶提供咨詢服務(wù)，又為這一客戶提供審計服務(wù)，可以有效地減少提供管理咨詢服務(wù)對審計獨(dú)立性造成的損害，但我們同時也應(yīng)當(dāng)看到我們將事務(wù)所人為地分為審計部和管理咨詢部，但這兩大部門同樣還是隸屬于同一會計師事務(wù)所，相互之間的聯(lián)系、業(yè)務(wù)協(xié)商是不可避免的。
（二）、從整個社會的角度，將審計業(yè)務(wù)與管理咨詢業(yè)務(wù)分開，分別設(shè)立審計事務(wù)所和管理咨詢事務(wù)所
審計事務(wù)所僅從事審計業(yè)務(wù);管理咨詢事務(wù)所僅提供管理咨詢服務(wù)。這種方法從本質(zhì)上講是十分的?？梢詫徲嫎I(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)嚴(yán)格地合理分開。但這種方法在實(shí)踐中較難運(yùn)作。原因有二:一是現(xiàn)有事務(wù)所己經(jīng)形成了審計與管理咨詢業(yè)務(wù)共存的局面，較難將管理咨詢業(yè)務(wù)從事務(wù)所中分離出來:二是各公司基本上已適應(yīng)由一家事務(wù)所為其既提供管理咨詢服務(wù)又提供審計服務(wù)的現(xiàn)狀，一旦將二者分開，它們不得不找兩家事務(wù)所分別從事審計與管理咨詢，增加了它們工作的復(fù)雜性，將招致它們的不滿。
（四）、通過限制政府權(quán)利介入以及完善外部市場環(huán)境來消除外部影響因素
(一)解決權(quán)力細(xì)分市場問題
權(quán)力細(xì)分市場最大的弊端是助長了事務(wù)所的賄賂和出具不實(shí)報告的行為，最終損害的是社會公眾的利益?，F(xiàn)在問題是如何制約權(quán)力，使權(quán)力在推動市場的同時不干預(yù)市場，也就是說在不該權(quán)力介入的地方權(quán)力要退出市場。一些人將希望寄予中注協(xié)，希望其能拿出切實(shí)可行的措施。實(shí)際上，中注協(xié)在這方面己做了大量的工作。但是，要形成強(qiáng)有力的制約，還需依靠更高的權(quán)力機(jī)構(gòu)和立法形式來綜合加以解決，即以權(quán)力制約權(quán)力，以法律制約法律。
(二)解決政府直接干預(yù)問題
政府部門對注冊會計師執(zhí)業(yè)過程進(jìn)行干預(yù)的這種現(xiàn)狀急待于改善。首先，我們可寄希望于中國證監(jiān)會希望它能加大監(jiān)管力度，減少各地政府部門干涉上市公司的權(quán)力;其次，我們還可以通過立法的形式來限制政府的權(quán)力，即以法制權(quán)，就目前來說這項(xiàng)措施的難度是比較大的，因?yàn)樵谖覈@樣一個由計劃經(jīng)濟(jì)發(fā)展起來的社會主義國家中，政府的權(quán)力是相當(dāng)大的，有時可能會出現(xiàn)權(quán)大于法的現(xiàn)象。
（五）、通過建立健全民事賠償制度來完善法制
當(dāng)注冊會計師因偏移獨(dú)立性給社會公眾帶來損失時，法律上規(guī)定應(yīng)由相應(yīng)的違規(guī)者承擔(dān)相應(yīng)的民事和刑事責(zé)任，這是保護(hù)社會公眾利益而限制注冊會計師偏移獨(dú)立性的必要法律制度保證。然而從總體上看，我國注冊會計師法律責(zé)任的有關(guān)規(guī)定中，強(qiáng)調(diào)的是行政責(zé)任，而對如何處理虛假會計信息中的民事責(zé)任問題、民事賠償?shù)闹黧w和客體問題以及賠償判決程序問題等幾乎沒有涉及，法律制度的殘缺，是導(dǎo)致當(dāng)前注冊會計師屢屢違規(guī)的關(guān)鍵因素。因此，完善民事賠償制度，加大對注冊會計師的處罰力度，追究涉案注冊會計師的民事責(zé)任，是促使注冊會計師自覺恪守審計獨(dú)立性的強(qiáng)有力的法律措施。
首先應(yīng)完善民事賠償實(shí)體規(guī)范。正確劃分民事責(zé)任主體，如會計師事務(wù)所、注冊會計師與助理人員所負(fù)法律責(zé)任的界限，委托方與其他相關(guān)所負(fù)法律責(zé)任的界限，公司、董事會、與經(jīng)理之間所負(fù)法律的界限。完善處罰方式，對公司造假造成的法律責(zé)任，除追究涉案注冊會計師與相關(guān)人員法律責(zé)任外，不能以對公司的處罰代替對犯錯的董事和經(jīng)理的處罰。其次，應(yīng)建立和完善民事賠償責(zé)任。在民事賠償機(jī)制的管轄權(quán)限界定方面，從民事賠償訴訟的專業(yè)性、技術(shù)型和節(jié)約司法成本考慮，可以通過指定管轄或?qū)俟茌爜泶_定由特定的法院受理民事賠償案件。允許投資者單獨(dú)、通過投資者權(quán)益保護(hù)協(xié)會或公共基金組織等機(jī)構(gòu)代表廣大投資者或?qū)嵭新蓭煹姆绞竭M(jìn)行民事賠償訴訟。
四、結(jié)論
我國注冊會計師審計獨(dú)立性問題己經(jīng)困擾了注冊會計師審計職業(yè)十幾年，已經(jīng)根深蒂固，絕不是僅靠幾項(xiàng)措施就可以徹底解決的。中國注冊會計師協(xié)會在提高注冊會計師審計獨(dú)立性方面己做了許多有益的工作，但問題仍然存在。審計獨(dú)立性的提高需要一個過程，需要廣大注冊會計師、審計管理機(jī)構(gòu)不懈的努力方能實(shí)現(xiàn)，這有待于注冊會計師整體素質(zhì)的提高。惟有這樣，我國的注冊會計師審計職業(yè)才能真正做到獨(dú)立、客觀、公正，才能真正提高審計質(zhì)量，才能敢于打開國門迎接挑戰(zhàn)。
主要：
1李君．論審計獨(dú)立性．上海：立信會計出版社，2000
2李君，李若山．淺議我國民間審計獨(dú)立性的現(xiàn)狀及對策．審計與實(shí)踐，1998；5
論文關(guān)鍵詞：績效審計，人民銀行，審計方法
績效審計在西方國家的興起已有四十多年的歷史了，它的產(chǎn)生是針對政府部門所具有的非營利性來衡量政府工作績效的水平，查找政府工作中阻礙績效發(fā)揮的問題，最終實(shí)現(xiàn)發(fā)揮政府最大效能實(shí)現(xiàn)最大的社會效益的目的【1】。在我國，中國人民銀行履行中央銀行職能，擔(dān)負(fù)著制定和實(shí)施貨幣政策、提供金融服務(wù)、維護(hù)金融穩(wěn)定的職責(zé)審計方法，其能否正確履行職責(zé)直接關(guān)系著國家金融乃至整體經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定和發(fā)展。在人民銀行內(nèi)部推行績效審計對于人民銀行提高自身的績效水平，履行好自身職責(zé)，實(shí)現(xiàn)人民銀行工作的最終目標(biāo)具有重要的意義。
2005年，在人民銀行內(nèi)審工作會議上，人民銀行副行長項(xiàng)俊波同志提出，內(nèi)審部門要積極探索績效審計在中央銀行的運(yùn)用，開拓創(chuàng)新，推動人民銀行內(nèi)審工作不斷上層次、上臺階。2007年，人民銀行上海分行、?？谥行闹械确种C(jī)構(gòu)開始進(jìn)行績效審計試點(diǎn)和研究，經(jīng)2年的實(shí)踐和摸索，逐步形成了行之有效的開展模式和審計方法論文服務(wù)。
一、人民銀行開展績效審計的主要內(nèi)容
績效審計的核心涵義在其“3E”性，即經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性【2】。對于人民銀行來說，績效審計的核心內(nèi)容就是履行職責(zé)過程中資源利用的“經(jīng)濟(jì)性”、行政管理的“效率性”和行政活動的“效果性”【3】。審計內(nèi)容具體可以細(xì)分為資源配置、管理決策、內(nèi)部控制和業(yè)務(wù)管理等幾個方面。
1.資源配置方面：一是人力資源的配置與管理審計方法，如配置的人員數(shù)量、人員結(jié)構(gòu)，包括年齡結(jié)構(gòu)、知識結(jié)構(gòu)等是否合理科學(xué)，是否符合營業(yè)部的業(yè)務(wù)工作需求；是否將人員學(xué)習(xí)培訓(xùn)作為一項(xiàng)經(jīng)常性工作，培訓(xùn)的針對性、有效性如何，員工激勵機(jī)制如何；人員平均工作量是否充實(shí)，是否存在人浮于事的現(xiàn)象等等。二是物質(zhì)資源配置情況，如硬件設(shè)備設(shè)施的性能能否滿足業(yè)務(wù)核算系統(tǒng)的要求，是否存在閑置或利用率不高的資產(chǎn)。
2.管理與決策方面：一是工作規(guī)劃的合理性，主要是看部門是否制定了中長期規(guī)劃，規(guī)劃內(nèi)容是否全面，是否涵蓋了黨風(fēng)廉政建設(shè)、金融服務(wù)等方面的內(nèi)容，是否采取確實(shí)可行的措施保障工作規(guī)劃的實(shí)行。二是領(lǐng)導(dǎo)決策的科學(xué)性，側(cè)重點(diǎn)主要是領(lǐng)導(dǎo)決策是否按規(guī)定的議事程序進(jìn)行審計方法，領(lǐng)導(dǎo)決策是否充分聽取群眾意見、是否充分體現(xiàn)了民主集中制的原則，領(lǐng)導(dǎo)決策是否體現(xiàn)了客觀、公正、公平的原則；重大事項(xiàng)的決策是否體現(xiàn)了合理性和經(jīng)濟(jì)性。三是內(nèi)部管理的有效性，如員工對與部門的認(rèn)知度、團(tuán)隊(duì)精神、內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的合理性，權(quán)限管理是否按制度要求實(shí)行分級管理，是否按要求進(jìn)行授權(quán)管理，發(fā)現(xiàn)問題的整改能力如何等等。
3.內(nèi)部控制方面：加強(qiáng)內(nèi)部管理，完善內(nèi)控制度是中央銀行各單位依法、正確、有效履行職責(zé)，促進(jìn)各項(xiàng)工作規(guī)范、有序、高效的重要保障。在內(nèi)部控制上，重點(diǎn)應(yīng)放在內(nèi)部控制的“四性”上。一是有效性，內(nèi)部控制是否準(zhǔn)確識別和防御風(fēng)險，促進(jìn)業(yè)務(wù)運(yùn)行和管理活動正常開展論文服務(wù)。二是全面性，內(nèi)部控制是否覆蓋各層級、各崗位的各個方面，完整貫穿業(yè)務(wù)運(yùn)行或管理活動的各個環(huán)節(jié)。三是及時性審計方法，內(nèi)部控制是否優(yōu)先定位于業(yè)務(wù)運(yùn)行或管理活動的首位，是否堅(jiān)持“內(nèi)部控制先行，從源頭控制風(fēng)險，是否根據(jù)各方面情況的發(fā)展變化及時修訂有關(guān)制度，是否結(jié)合實(shí)際制定了防范各項(xiàng)風(fēng)險的應(yīng)急方案。四是合理性，內(nèi)部控制是否與中央銀行營業(yè)部的管理要求和業(yè)務(wù)要求特點(diǎn)相應(yīng)，是否在綜合考慮風(fēng)險損失和機(jī)構(gòu)自身?xiàng)l件下，考慮以合理的成本、恰當(dāng)?shù)拇胧┖头椒▉硖幚盹L(fēng)險。
4.業(yè)務(wù)管理方面：營業(yè)部是為轄區(qū)金融機(jī)構(gòu)提供金融服務(wù)的重要窗口，如何評價其提供金融服務(wù)過程中是否體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，是開展績效審計的主要內(nèi)容。在開展對金融服務(wù)業(yè)務(wù)的績效審計時，主要把握下面的內(nèi)容：一是業(yè)務(wù)工作的完成情況，是否按時按要求完成每一筆業(yè)務(wù)。二是業(yè)務(wù)工作量情況，工作任務(wù)是否合適審計方法，是否存在人浮于事現(xiàn)象。三是業(yè)務(wù)工作的效果如何，“窗口服務(wù)”滿意度如何，業(yè)務(wù)差錯率是否控制在可承受的范圍內(nèi)等等。
二、人民銀行績效審計的方法運(yùn)用
績效審計內(nèi)容的廣泛性和復(fù)雜性，決定了其必然需要運(yùn)用多種審計方法。本文結(jié)合營業(yè)部績效審計的工作實(shí)踐，對部分績效審計方法做一介紹【4】【5】【6】。
1.審計查證法。審計查證法是指審計人員運(yùn)用檢查、觀察、詢問、重新計算、重新執(zhí)行、分析程序等傳統(tǒng)合規(guī)性審計方法來進(jìn)行調(diào)查取證論文服務(wù)。如對內(nèi)部管理、內(nèi)控機(jī)制建設(shè)等方面內(nèi)容的審計可以使用該方法。
2.比率分析法，指審計人員對反映部門業(yè)務(wù)工作效果的重要指標(biāo)進(jìn)行驗(yàn)算和比較，如業(yè)務(wù)差錯率、重大業(yè)務(wù)差錯率等進(jìn)行驗(yàn)算，并與上年度、人行系統(tǒng)平均水平、最高水平或最低水平等進(jìn)行比較，從中找出差距，分析原因，為提高業(yè)務(wù)服務(wù)質(zhì)量提供建議。
3.問卷調(diào)查法，指通過對特定客戶或人群發(fā)放調(diào)查問卷并回收的方式獲得相關(guān)數(shù)據(jù)和信息的一種方法。營業(yè)部主要是為轄區(qū)金融機(jī)構(gòu)提供柜臺服務(wù)，為了評價其服務(wù)的質(zhì)量審計方法，可以采用客戶滿意度調(diào)查的方式進(jìn)行。
4.業(yè)務(wù)活動分析法，是指采用對比分析法、業(yè)務(wù)跟蹤法、統(tǒng)計分析法等業(yè)務(wù)活動分析技術(shù)方法，找出業(yè)務(wù)活動中影響效益的關(guān)鍵因素并進(jìn)行評價。
5.其它方法，如領(lǐng)導(dǎo)座談法、函證法等。領(lǐng)導(dǎo)座談法主要應(yīng)用于前期審計調(diào)查階段，由部門領(lǐng)導(dǎo)向?qū)徲嫿M成員介紹部門的總體工作情況，以便審計人員對被審計部門有一個概括性的認(rèn)識，便于審計工作的深入開展。函證法主要用于向辦公室、人事、監(jiān)察等部門核實(shí)被審計部門的相關(guān)獎罰信息。
三、人民銀行開展績效審計的具體建議
（一）明確審計目標(biāo)，把握審計方向
明確審計目標(biāo)是開展績效審計工作的基礎(chǔ)，也是控制審計質(zhì)量的源頭，是整個審計工作中的第一道工序【7】。與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計不同，績效審計是對審計對象利用資源的“經(jīng)濟(jì)性”、“效率性”和“效果性”進(jìn)行的綜合評價，它不局限于傳統(tǒng)內(nèi)部審計所進(jìn)行的合規(guī)性和合法性鑒定，而是上升到對工作業(yè)績與效率的評價層面上來【8】。一般來說審計方法，績效審計有以下幾點(diǎn)目標(biāo)：一是促進(jìn)審計對象建立健全內(nèi)部控制制度、加強(qiáng)管理，實(shí)現(xiàn)從管理中要效益；二是發(fā)現(xiàn)薄弱環(huán)節(jié)，預(yù)防業(yè)務(wù)風(fēng)險，杜絕重大業(yè)務(wù)差錯；三是實(shí)現(xiàn)部門人財物資源的優(yōu)化配置；四是理順業(yè)務(wù)流程，提高工作效率論文服務(wù)。
（二）加強(qiáng)績效審計程序創(chuàng)新與管理
盡管人民銀行績效審計的程序與其它類型審計一樣，可分為審計計劃、實(shí)施、報告和后續(xù)階段【9】。但績效審計畢竟是新興的審計形式，沒有完整的模式可以遵循，實(shí)際工作面臨很多新的問題。如績效審計需要針對被審計部門的實(shí)際情況設(shè)計客觀科學(xué)的評價指標(biāo)和評價標(biāo)準(zhǔn)，研究采用合適的審計方法等，這恰是以往的履職離任等合規(guī)性審計所沒有的【10】。因此，創(chuàng)新績效審計程序，嚴(yán)格按程序辦事，是績效審計工作實(shí)踐中一個十分重要的環(huán)節(jié)。
（三）編制周密可行的審計方案
開展任何形式的審計項(xiàng)目審計方法，編制周密的審計方案是必不可少的，績效審計當(dāng)然也不例外，比如要明確審計目標(biāo)、審計范圍、審計對象、審計人員組成、審計進(jìn)度安排等等。但與以往的領(lǐng)導(dǎo)干部履職離任審計有所不同的是，編制績效審計方案時，要根據(jù)被審計部門的實(shí)際情況設(shè)置科學(xué)合理的績效審計評價指標(biāo)體系和評價標(biāo)準(zhǔn)，用以指導(dǎo)整個現(xiàn)場審計的實(shí)施。
（四）強(qiáng)化審計結(jié)果，為相關(guān)部門改善工作提出審計建議
與以往的領(lǐng)導(dǎo)干部履職離任等常規(guī)性審計相比，績效審計更加注重績效的表現(xiàn)，即利用人力、物力和財力等各種行政資源的經(jīng)濟(jì)性、效果性和效率性。通過績效審計，審計人員應(yīng)該針對審計中發(fā)現(xiàn)的不足和缺陷及時反映給相關(guān)部門和領(lǐng)導(dǎo)，并提出改進(jìn)建議，充分發(fā)揮績效審計的監(jiān)督功能。
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論文摘要：新的巴塞爾資本協(xié)議確立以來，協(xié)議明確了商業(yè)金融機(jī)構(gòu)的風(fēng)險管理的方向。商業(yè)銀行的風(fēng)險管理審計要適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和要求，不斷改進(jìn)標(biāo)準(zhǔn)、完善制度、提高人員素質(zhì)，從而為商業(yè)銀行金融行為提供更好的風(fēng)險管理意見和方法服務(wù)。
一、巴塞爾新資本協(xié)議
1、協(xié)議的確立，巴塞爾銀行監(jiān)督委員會在1999年6月，公布了“巴塞爾新資本協(xié)議(征求意見稿)”，協(xié)議在廣泛的征求意見過程中多次修改，最后于2004年6月公布正式稿，委員會規(guī)定從2006年底開始在成員國開始推行。新協(xié)議由三大主題組成，分別從資金管理人和風(fēng)險管理人角度、監(jiān)管人角度以及投資人角度對銀行風(fēng)險的內(nèi)涵、計量方法以及風(fēng)險防范方式等，作出了建議和規(guī)范方法的要求。
2、協(xié)議中的三大主題含義:
第一主題:最低資本充足率要求(資金管理者和風(fēng)險管理者角度)。新協(xié)議將銀行風(fēng)險的進(jìn)行了劃分，確定為信用風(fēng)險、市場風(fēng)險和操作風(fēng)險三方面，并為計量風(fēng)險提供了多種備選方案。
第二主題:監(jiān)管部門的監(jiān)督檢查(監(jiān)管者角度)。這部分內(nèi)容是第一次納人協(xié)議框架。新協(xié)議認(rèn)為，為了促使銀行的資本狀況與總體風(fēng)險相適應(yīng)，監(jiān)管當(dāng)局應(yīng)該考慮銀行的風(fēng)險化解能力、風(fēng)險管理能力、所面對市場的性質(zhì)、收益的穩(wěn)定性與有效性等因素，全面判斷銀行的資本充足率是否達(dá)到應(yīng)對市場風(fēng)險的要求，在商業(yè)銀行的資本水平較低時，監(jiān)管當(dāng)局要及時對銀行進(jìn)行必要的干預(yù)。
第三主題:市場約束(投資者角度)。它是目前公司治理結(jié)構(gòu)研究重大進(jìn)展的體現(xiàn)，其作用在于進(jìn)一步強(qiáng)化資本監(jiān)管和促進(jìn)銀行體系運(yùn)作中的安全與穩(wěn)固。新協(xié)議明確了市場有迫使銀行合理地分配資金及控制風(fēng)險的作用，市場中的盈虧機(jī)制可以促使銀行保持充足的資本水平，支持監(jiān)管當(dāng)局更有效地工作。
二、風(fēng)險管理審計的概念及現(xiàn)實(shí)意義
1，概念
風(fēng)險管理審計是指:企業(yè)內(nèi)部審計部門采取系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評估企業(yè)風(fēng)險管理系統(tǒng)的風(fēng)險識別、分析、評價、管理和處理能力等內(nèi)容的內(nèi)部審核活。風(fēng)險管理審計作用是，通過對企業(yè)的風(fēng)險管理、控制及監(jiān)督過程進(jìn)行評價，進(jìn)而提高經(jīng)營過程的效率。
2、實(shí)施風(fēng)險管理審計在銀行中的現(xiàn)實(shí)意義主要有以下三個方面:
(1)風(fēng)險管理審計可以從另外的角度幫助風(fēng)險監(jiān)管者防范風(fēng)險。風(fēng)險監(jiān)管部門的任務(wù)是根據(jù)實(shí)際要求，制定防范風(fēng)險發(fā)生的制度和監(jiān)管執(zhí)行這些制度。銀行內(nèi)部審計實(shí)施的風(fēng)險管理審計，是要求審計從第三方的角度，對銀行面臨的操作風(fēng)險進(jìn)行重新審核，客觀地評價風(fēng)險防范系統(tǒng)的正確性，使風(fēng)險因素得到有效的控制和防范，這彌補(bǔ)了風(fēng)險監(jiān)管者在制度實(shí)施過程中的不足。
(2)風(fēng)險管理審計可以增強(qiáng)防范制度的執(zhí)行力度。我國商業(yè)銀行內(nèi)部控制體制和監(jiān)管、稽核制度執(zhí)行徹底，是形成經(jīng)營風(fēng)險的一個因素。風(fēng)險管理審計可以評價和檢查風(fēng)險應(yīng)對方法的執(zhí)行情況，通過審計風(fēng)險防范實(shí)施的過程，確定制度、措施是否被執(zhí)行，執(zhí)行的力度如何等，從而起到加強(qiáng)防范風(fēng)險措施執(zhí)行的目的。
(3)風(fēng)險管理審計通過“干預(yù)性”方式減少銀行內(nèi)部的操作風(fēng)險，體現(xiàn)“增值”功能。內(nèi)部審計是風(fēng)險管理的獨(dú)立防線，它并不直接參與風(fēng)險管理系統(tǒng)的建立和執(zhí)行，而是對已有風(fēng)險管理實(shí)施再監(jiān)督，它完全可以促進(jìn)風(fēng)險管理的有效實(shí)施，另外對操作風(fēng)險進(jìn)行識別、分析、協(xié)調(diào)、管理，提出控制風(fēng)險的有效建議，是風(fēng)險管理增值的另一體現(xiàn)。
三、新巴塞爾資本協(xié)議下，風(fēng)險管理審計應(yīng)當(dāng)采取以下措施來更好的為銀行服務(wù)
1、以協(xié)議為基礎(chǔ)，根據(jù)自身的情況完善相應(yīng)的風(fēng)險管理審計部門和制度。銀行內(nèi)部審計部門要正確認(rèn)識風(fēng)險管理審計，在商業(yè)銀行經(jīng)營中的重要作用，建立健全風(fēng)險管理審計部門。針對新巴塞爾協(xié)議中提出的商業(yè)銀行所面臨的風(fēng)險種類和范圍，制定適應(yīng)自身的風(fēng)險管理審計方向。經(jīng)營中，每個商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)重點(diǎn)不同，其經(jīng)營中面對的風(fēng)險也就不同，所以各個商業(yè)銀行的風(fēng)險管理也不盡相同，內(nèi)部審計部門要能夠從自身出發(fā)制定符合自己銀行的風(fēng)險管理審計辦法和制度。
2、完善風(fēng)險管理審計的具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)、方法。完善評價標(biāo)準(zhǔn)體系，可以利用新巴塞爾資本協(xié)議作為基礎(chǔ)，參考借鑒美國、英國、法國等發(fā)達(dá)國家在金融危機(jī)中教訓(xùn)，研究調(diào)整商業(yè)銀行的風(fēng)險管理審計標(biāo)準(zhǔn)。建立風(fēng)險管理審計方法要本著“銜接”、“配套”、“務(wù)實(shí)”的原則，既要注意與風(fēng)險管理相結(jié)合，也要具有相對的獨(dú)立性。
3、工作中做好風(fēng)險管理審計的新方法研究和探索。隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，更新審計技術(shù)和方法，是提高審計效率和質(zhì)量的重要保證。商業(yè)銀行，應(yīng)鼓勵內(nèi)部審計人員以新協(xié)議中風(fēng)險管理方面的內(nèi)容為基礎(chǔ)，結(jié)合自己銀行的情況，創(chuàng)新審計技術(shù)方法并加以實(shí)施。另外，在完善風(fēng)險管理審計方法時，特別要注重探索完善審計抽樣、內(nèi)控測評、風(fēng)險評估、風(fēng)險管理實(shí)施等方面的方法和技術(shù)產(chǎn)。增強(qiáng)審計人員與風(fēng)險管理人員的溝通，以增強(qiáng)審計方法的實(shí)用性、指導(dǎo)性和前瞻性。
四、總結(jié)
意見稿中規(guī)定除實(shí)行政府指導(dǎo)價與政府定價的服務(wù)價格外，其余均由商業(yè)銀行實(shí)行市場調(diào)節(jié)價。銀行自身市場調(diào)控與政府調(diào)控各自應(yīng)占多大比例才符合消費(fèi)者利益？
梁小民：市場經(jīng)濟(jì)應(yīng)該主要由市場來調(diào)節(jié)。但中國的銀行業(yè)壟斷地位很大，因此在這種特殊情況下，國家的調(diào)整就必不可少
3、是否可以認(rèn)為，政府從前在支持銀行的壟斷，而現(xiàn)在開始對壟斷做限制？
梁小民：對。政府的職能在改變，不能一味地支持壟斷行業(yè)
4、意見稿缺乏不應(yīng)收費(fèi)項(xiàng)目的明確規(guī)定，這是否會給商業(yè)銀行“可乘之機(jī)”，以實(shí)行市場價格的名義將很多本不該收費(fèi)的項(xiàng)目變得合法化？
梁小民：的確存在這個缺陷。相對于收費(fèi)這個東西，政府應(yīng)該做一些硬性規(guī)定，哪些項(xiàng)目純粹是社會服務(wù)，不能收費(fèi)。哪些是銀行要付出成本的，要合理收費(fèi)，但到底收多少，要依據(jù)兩個因素，一是要考慮銀行為這些服務(wù)付出了多大成本，二要根據(jù)消費(fèi)者需求。有一些盡管成本很高，但因銀行可以從其他地方彌補(bǔ)，所以收費(fèi)也不應(yīng)該很高。
5、意見稿規(guī)定，商業(yè)銀行提前15或30天向相關(guān)部門報告，即可提高市場調(diào)節(jié)價或設(shè)立新的服務(wù)收費(fèi)項(xiàng)目。這種無 “審批”只“備報”的操作程序，是否合適？
梁小民：備報是企業(yè)自主決定，只告訴你一聲就行了，約束力不強(qiáng)，可能就出現(xiàn)企業(yè)報高價和額外不合理收費(fèi)。如果是審批制，國家就能夠把這一環(huán)給卡住，杜絕這些現(xiàn)象
6、是什么導(dǎo)致此稿中缺乏審計環(huán)節(jié)？
梁小民：我估計是條件還不成熟。中央的措施應(yīng)該是漸進(jìn)式，因?yàn)楫吘褂幸粋€備案，就比沒有進(jìn)了一步。可能領(lǐng)導(dǎo)考慮到銀行業(yè)的實(shí)際情況難以迅速達(dá)到理想模式
7、該草案提及“強(qiáng)化對商業(yè)銀行服務(wù)價格的監(jiān)督管理，明確政府價格主管部門、國務(wù)院銀行業(yè)監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)和中國人民銀行的監(jiān)管職責(zé)，細(xì)化處罰規(guī)定?！碧幜P規(guī)定的細(xì)化是否能起到限制商業(yè)定價的作用？
梁小民：這是政府的一個良好愿望，但現(xiàn)在很難實(shí)現(xiàn)。因?yàn)橹荒苡辛嗣鞔_規(guī)定，才好懲罰。但為什么現(xiàn)在急忙推出這個決策，是因?yàn)槿罕妼κ召M(fèi)不合理的呼聲太高，為緩解百姓的不滿情緒
8、銀行在設(shè)立新收費(fèi)項(xiàng)目、調(diào)整收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)上自由度過大，是否有悖現(xiàn)行商業(yè)銀行法？
梁小民：我們過去的商業(yè)銀行法，隨著實(shí)踐有些可能也需要修改。它本身也是比較抽象的原則，具體的實(shí)施還要下面的規(guī)定
9、此次征求意見稿39條法規(guī)中，有15條提及金融消費(fèi)者。但僅在政府定價、政府指導(dǎo)價制定上提及征求消費(fèi)者意見，對于銀行可自行制定的市場調(diào)節(jié)價，未提及征求消費(fèi)者意見。消費(fèi)者意見能在此次價格規(guī)范上起多大作用？
梁小民：就像企業(yè)定價格一樣，商業(yè)銀行制定各種收費(fèi)不一定要征求消費(fèi)者的意見。主要是在政府管理層次上需要征求消費(fèi)者的意見，讓消費(fèi)者可以通過對政府管理提出意見使這個法不斷完善。對銀行來說，還有一個重要問題，就是有些項(xiàng)目收費(fèi)但服務(wù)不好。提高服務(wù)質(zhì)量也是緩解群眾不滿的一個方法。光有制度取消收費(fèi)，如果不收費(fèi)服務(wù)后態(tài)度還是不好，百姓也會不滿意
10、第三方中立機(jī)構(gòu)的成本核算和聽證程序是否必要？
