發(fā)布時間：2022-02-28 12:30:57
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的水質(zhì)分析論文樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
所謂行政程序，是指行政主體實(shí)施行政行為、行使行政權(quán)力過程中所遵循的步驟、順序、方式及時限的總和。稅收執(zhí)法程序違法的主要表現(xiàn)為：第一，省略步驟。即將必須的法定步驟予以省略。第二，顛倒順序。雖然執(zhí)法人員履行了全部的執(zhí)法步驟，但不按各步驟先后順序履行則構(gòu)成顛倒順序的程序違法。第三，改變方式。例如，《稅收征管法》規(guī)定采取簡易保全措施的手段僅限于扣押，如果執(zhí)法人員采取了查封或者凍結(jié)的手段，就構(gòu)成了改變方式的程序違法。第四，超過時限，即未按法定的時限行使稅收執(zhí)法權(quán)。
二、稅收執(zhí)法超越職權(quán)
在行政執(zhí)法中，超越職權(quán)是指行政執(zhí)法主體及其工作人員的具體行政行為，超越了法律、法規(guī)規(guī)定的權(quán)限范圍，或者實(shí)施了根本無權(quán)實(shí)施的具體行政行為。結(jié)合稅務(wù)實(shí)踐，稅務(wù)機(jī)關(guān)超越職權(quán)的主要表現(xiàn)形式有以下幾種：一是主體越權(quán)。又分為兩種情況：1.級別越權(quán).指下級稅務(wù)行政主體行使了應(yīng)當(dāng)由上級稅務(wù)行政主體行使的職權(quán)。2.業(yè)務(wù)越權(quán)。二是管轄越權(quán)。三是職能越位。四是無委托執(zhí)法。
三、稅收執(zhí)法侵權(quán)
基于現(xiàn)代法治理念，現(xiàn)行稅收征管法律的一個重要特征就是規(guī)范稅收征收行為，保障納稅人的合法權(quán)益。筆者認(rèn)為，近年來稅務(wù)機(jī)關(guān)在保護(hù)納稅人權(quán)益方面做了大量工作，也取得了一定成效，但還不同程度地存在以下稅收執(zhí)法侵權(quán)行為：一是對納稅人的參與權(quán)、知情權(quán)缺乏充分尊重。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)解答納稅人的咨詢還欠缺及時準(zhǔn)確。二是回避權(quán)未能得到很好的落實(shí)。三是侵犯納稅人的信賴?yán)姹Ｗo(hù)權(quán)。具體表現(xiàn)在：對納稅人的同一行為，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)和稽查部門往往意見不一，相互矛盾，使納稅人無所適從；對于下級稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法行為，上級稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查工作時，往往以糾正錯誤為名進(jìn)行“秋后算賬”，讓納稅人感到稅務(wù)機(jī)關(guān)出爾反爾，這既損害了納稅人的信賴?yán)?，又影響了稅?wù)機(jī)關(guān)的誠信執(zhí)法形象。
四、稅收執(zhí)法依據(jù)錯誤
一是違背合法行政原則要求，在稅收執(zhí)法中，不依據(jù)法律、法規(guī)和規(guī)章的有關(guān)規(guī)定，只依據(jù)規(guī)范性文件的有關(guān)規(guī)定，由于規(guī)范性文件對人民法院不具有法律上的約束力，因而在行政訴訟中稅務(wù)機(jī)關(guān)存在敗訴的風(fēng)險。二是法律適用錯誤。本應(yīng)引用A法的有關(guān)規(guī)定，但卻錯誤地引用了B法的有關(guān)規(guī)定。三是條款引用“張冠李戴”。有的稅收執(zhí)法人員，不懂得如何正確識別法律的條、款、項(xiàng)，導(dǎo)致具體法律條文引用錯誤.本應(yīng)屬于“項(xiàng)”的規(guī)定，卻錯誤地作為“款”予以引用。四是忽視法律的立、改、廢。在稅收執(zhí)法中，引用了過時的、已被廢止、撤銷或尚未生效的法律、法規(guī)和規(guī)章，而未引用現(xiàn)行有效的法律、法規(guī)和規(guī)章。五是違背“法不溯及既往”原則，作出了不利于行政管理相對人的處理、處罰決定。
五、稅務(wù)案件定性不當(dāng)
一是違反稅權(quán)法定、法律保留和法律優(yōu)位原則，當(dāng)稅法無明文規(guī)定時，錯誤地采取了權(quán)力本位觀，作出了影響納稅人權(quán)利和義務(wù)的決定。二是案件定性不準(zhǔn)。例如，虛開發(fā)票偷稅行為，同時構(gòu)成違反發(fā)票管理法規(guī)和《稅收征管法》，根據(jù)規(guī)定，應(yīng)按偷稅行為處罰，但執(zhí)法人員卻定性為未按規(guī)定開具發(fā)票或者按偷稅和未按規(guī)定開具發(fā)票并罰。三是定性時未充分考量全案情況，作出了片面的認(rèn)定。六、證據(jù)收集不充分、不合法
稅收行政執(zhí)法證據(jù)指的是稅收行政執(zhí)法主體在對稅務(wù)行政管理相對人實(shí)施法律、法規(guī)、規(guī)章的措施和手段時所依據(jù)的事實(shí)和材料。在日常稅收執(zhí)法中，證據(jù)收集風(fēng)險主要有：一是不收集證據(jù)，憑經(jīng)驗(yàn)執(zhí)法。二是證據(jù)收集不充分或者違背證據(jù)的“關(guān)聯(lián)性”要求，所收集的證據(jù)與處理、處罰決定中闡述的違法事實(shí)不存在因果關(guān)系。三是證據(jù)收集方式不合法。四是先處理，后取證。在作出處理、處罰決定后才補(bǔ)充收集證據(jù)。五是證據(jù)制作不規(guī)范，未嚴(yán)格執(zhí)行《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》中有關(guān)證據(jù)收集、制作的規(guī)范化要求。
七、自由裁量權(quán)濫用
現(xiàn)行稅收征管法律、法規(guī)、規(guī)章賦予了稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員寬泛的自由裁量權(quán)。但在實(shí)際操作中，由于稅收執(zhí)法人員千差萬別，個人素質(zhì)和價值取向的不同會導(dǎo)致對法律規(guī)范的理解偏差，從而產(chǎn)生自由裁量權(quán)濫用的執(zhí)法風(fēng)險。行使自由裁量權(quán)錯誤主要表現(xiàn)在：一是違反比例法則。即行政處理手段與違法行為造成的危害性不成比例，在稅務(wù)行政處罰上體現(xiàn)為違反“過罰相當(dāng)原則”。二是有多種行政手段能達(dá)到行政目的時，采取了損害納稅人權(quán)益的方式。三是考慮了錯誤的和不相干的因素。例如，執(zhí)法人員因納稅人陳述申辯而錯誤地認(rèn)為納稅人態(tài)度不好，從而對納稅人實(shí)施了加重處罰。四是背離既定的慣例。五是行使自由裁量權(quán)未說明理由。當(dāng)前，稅務(wù)機(jī)關(guān)及其執(zhí)法人員在行使自由裁量權(quán)時，普遍存在的問題是作出處罰決定沒有詳細(xì)陳述理由，即沒有對納稅人的違法行為、違法情節(jié)、方法和手段、社會危害程度、主觀惡性和陳述申辯內(nèi)容等進(jìn)行綜合分析評價，因而，行政處罰決定讓納稅人難以信服。
八、行政復(fù)議處理不當(dāng)
一是不作為。包括：無正當(dāng)理由不受理，不審查、不答復(fù)，無正當(dāng)理由超期不作復(fù)議決定、不在合理期限內(nèi)確認(rèn)復(fù)議擔(dān)保的效力性等。二是復(fù)議機(jī)關(guān)未全面客觀調(diào)查取證。僅從證明被申請人具體行政行為的合法性角度收集證據(jù)。三是復(fù)議決定未準(zhǔn)確告知申請人提訟的時間和具體對象，引發(fā)訴訟時效爭議。四是復(fù)議機(jī)關(guān)在避免當(dāng)被告心理的驅(qū)動下，違法作出復(fù)議決定。
九、稅務(wù)執(zhí)行不到位
一、發(fā)展中國家稅制改革總體比較
(一)發(fā)展中國家稅制改革的共性
1．稅制改革的背景。
由于70年代過于強(qiáng)調(diào)稅制促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與實(shí)現(xiàn)社會縱向公平的功能，稅制設(shè)計復(fù)雜化，稅率檔次多且優(yōu)惠與減免繁雜，不僅扭曲了人們的消費(fèi)、儲蓄與投資決策，而且沒有達(dá)到公平目標(biāo)。因?yàn)槎愂諆?yōu)惠多為富人享受。同時因稅收征管相對落后，偷逃稅現(xiàn)象嚴(yán)重；為調(diào)節(jié)收入分配設(shè)置的高檔稅率幾乎無人適用，富人的實(shí)際稅負(fù)有時比窮人還要低。另外，高稅率與窄稅基并存，使得稅收收入低下，一般發(fā)展中國家稅收收入只占GDP的15％－20％，僅為發(fā)達(dá)國家的50％一60％。同時，稅制結(jié)構(gòu)不盡如人意，表現(xiàn)為稅源單一，過分依賴某些稅種。發(fā)展中國家間接稅占財政收入的64％，相當(dāng)于GDP的20％(發(fā)達(dá)國家的這一比例為60％和10％)。間接稅中，關(guān)稅又占絕大部分。直接稅過度依賴公司所得稅，少量的個人所得稅大部分依靠對公共部門與外國公司的雇員征收。稅收收入的低水平和對某種稅的極度依賴，易造成財政收入不穩(wěn)定和對經(jīng)濟(jì)的調(diào)控能力差等問題。隨著城市化的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)交易日益復(fù)雜，對公共設(shè)施與公共管理的需求也在質(zhì)與量上提出了更高要求，財政支出規(guī)模需要相應(yīng)擴(kuò)張，從而具有增加稅收和稅制改革的內(nèi)在壓力。而70年代開始，大部分發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)都有所改善，拉美與東亞更是取得了驕人成績。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，市場交易量擴(kuò)大、經(jīng)濟(jì)行為趨于規(guī)范化，收入水平增加，為稅制改革創(chuàng)造了條件。
2．稅制改革的目標(biāo)和趨勢。
關(guān)于發(fā)展中國家的稅制改革，有關(guān)國際組織提出了許多建議和原則。例如國際貨幣基金組織的建議有：傾向于水平平等，提高稅收的效率性，擴(kuò)大稅基，消除稅收刺激，使通貨膨脹對稅制的影響中性化；盡可能減少稅率檔次，當(dāng)收入難以界定和衡量時采用預(yù)提稅和一次總付稅辦法，個人扣除不超過人均收入水平；用國內(nèi)稅收代替關(guān)稅，增值稅實(shí)行單一稅率和廣稅基，引進(jìn)各種消費(fèi)稅等。世界銀行向發(fā)展中國家推薦的稅制改革標(biāo)準(zhǔn)是：從生產(chǎn)稅轉(zhuǎn)向消費(fèi)稅，例如引進(jìn)增值稅和消費(fèi)稅；擴(kuò)大所得稅稅基，降低扣除額和稅率的檔次；建立簡化而又合理的利潤稅，即稅率數(shù)目少和中性；避免對股息的雙重征稅，因此利息和股息收入不繳納個人所得稅；在處理所得稅和利潤稅時考慮通貨膨脹的影響；降低關(guān)稅；改善稅務(wù)管理等。從總體上說，發(fā)展中國家的稅制改革基本上遵循了這些建議和指導(dǎo)思想。
發(fā)展中國家的稅制改革以“拓寬稅基、降低稅率、簡化稅制”為主要內(nèi)容，力求達(dá)到減少扭曲、保證橫向公平的目標(biāo)。強(qiáng)調(diào)稅收的中性，主張減少稅收對資源配置過多的干預(yù)，稅收激勵措施的運(yùn)用限制在盡可能小的范圍內(nèi)；在社會公平方面，更注重橫向公平，一種“大致公平”取代了過去以高質(zhì)量管理為前提的絕對的縱向與橫向公平。由于統(tǒng)一稅政、實(shí)現(xiàn)橫向公平能被人們客觀感受與接受，而縱向公平更多取決于人們的主觀評價，因此稅制改革阻力相對較小。
3．稅制改革的內(nèi)容。
改革集中在直接稅、間接稅改革與加強(qiáng)管理3個方面。
在直接稅上，通過規(guī)范與取消各種減免與優(yōu)惠、將一些額外福利納入稅基等辦法拓寬稅基，逐步應(yīng)用預(yù)提稅與推定稅來減少稅源流失。同時，降低稅率，簡化結(jié)構(gòu)，并努力實(shí)現(xiàn)公司所得稅與個人所得稅最高邊際稅率的一致。如印度1994－1995年將原公有企業(yè)稅率45％和非公有企業(yè)稅率50％統(tǒng)一為40％。另外，重視財產(chǎn)稅。例如玻利維亞1986年稅制改革不但推定征收業(yè)主所得稅，還于1987年開征贈與稅，征收對象包括個人財產(chǎn)、不動產(chǎn)、股份、資本份額和登記權(quán)利，有1％、10％和20％3種稅率。
在間接稅上，重點(diǎn)是一方面引進(jìn)增值稅，另一方面降低關(guān)稅稅率，以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)自由化和提高企業(yè)的國際競爭力。例如印度1991－1995年多次降低關(guān)稅稅率。
在稅收管理上，包括通貨膨脹指數(shù)化，計算機(jī)化的申報與管理，對于征收部門給予必要的機(jī)動權(quán)力與適當(dāng)?shù)募?，以減少征稅成本及行敗，嚴(yán)厲懲罰各種偷逃稅行為等。
(二)發(fā)展中國家稅制改革的差異
1．稅制改革的直接動因不同。
有的國家由于外部經(jīng)濟(jì)條件變化引起了國內(nèi)經(jīng)濟(jì)主要是財政狀況惡化，在巨大壓力面前被迫進(jìn)行改革，如阿根廷、玻利維亞、土耳其、馬拉維等。其中，坡利維亞是在世界經(jīng)濟(jì)衰退、國內(nèi)農(nóng)業(yè)遭到惡劣氣候破壞、財政收入僅占GDP的3％、通貨膨脹率為12000％的情形下，開始1986年稅制改革的。而阿根廷1989年改革的經(jīng)濟(jì)背景是通貨膨脹失去控制、經(jīng)濟(jì)生活實(shí)際上美元化、社會公眾對政府經(jīng)濟(jì)政策失去信任。
有的國家則是將稅制改革作為經(jīng)濟(jì)調(diào)整的一種有力手段加以運(yùn)用的。如印尼是在政局穩(wěn)定、財政收支平衡甚至有結(jié)余的情況下，為改變過度依賴石油收入、改進(jìn)不合理的稅制結(jié)構(gòu)而改革稅制的。韓國則是從長遠(yuǎn)考慮，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略調(diào)整而對稅制進(jìn)行改革的。
2．改革的過程和步驟不同。
如在建立增值稅方面，墨西哥實(shí)行增值稅是全面鋪開，一步到位，對所有商品與勞務(wù)一律征收。而印度則采取了分步走策略，早在80年代末期，就對部分商品實(shí)施有限度的增值稅(MODVAT)，但直到1992年后才逐步將覆蓋范圍向零售與勞務(wù)領(lǐng)域延伸。又如對利息收入，不同國家有不同處理方式，馬拉維與牙買加，對名義利息收入全額課征，哥倫比亞與墨西哥只對實(shí)際利息征收，摩洛哥、土耳其以低利率、預(yù)扣稅方式征收。
3．改革的效應(yīng)不同。
無論是從宏觀稅負(fù)的高低、稅率結(jié)構(gòu)的變化，還是稅制改革對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的作用看，發(fā)展中國家的稅制改革效應(yīng)都各不相同。
二、拉美地區(qū)稅制改革的基本特征
拉美國家在70年代末至80年代初，圍繞稅制結(jié)構(gòu)合理化和稅收管理現(xiàn)代化，陸續(xù)進(jìn)行了大規(guī)模的財稅體制改革。
(一)稅種結(jié)構(gòu)的合理化
1．全面推行增值稅。
拉美各國在推行增值稅過程中，合并以往過多的流轉(zhuǎn)稅種，相應(yīng)取消各種形式的銷售稅，僅對某些特殊商品實(shí)行特別消費(fèi)稅。如在1977－1980年，墨西哥用增值稅取代商業(yè)稅，取消了32種聯(lián)邦消費(fèi)稅和500多稅地方稅。
(1)增值稅盡可能覆蓋所有商品生產(chǎn)、銷售和勞務(wù)活動。例如，智利和墨西哥等國，在由傳統(tǒng)的銷售稅轉(zhuǎn)為增值稅過程中，實(shí)行了全面征收原則。無論什么行業(yè)，只要從事商品生產(chǎn)、銷售和提供勞務(wù)，就要繳納增值稅。智利1975年正式實(shí)施增值稅時，僅僅對農(nóng)業(yè)、礦業(yè)、基本食品暫不實(shí)行增值稅，1977年開始對所有商品的生產(chǎn)和銷售都實(shí)行增值稅制度。在勞務(wù)方面，拉美各國除教育、一部分衛(wèi)生等部門外，絕大部分勞務(wù)都實(shí)行了增值稅。墨西哥也從一開始就無例外地對商品生產(chǎn)、銷售和提供的勞務(wù)全部實(shí)行增值稅。玻利維亞1986年規(guī)定初級生產(chǎn)、幾乎所有服務(wù)、個人財產(chǎn)定期出售、個人財產(chǎn)與不動產(chǎn)租賃以及進(jìn)口的增值部分，都要繳納增值稅。
(2)實(shí)行單一增值稅稅率。增值稅稅率的設(shè)計是一個政策性和技術(shù)性很強(qiáng)的問題，特別是在以前實(shí)行銷售稅稅種較多、稅率高低不一的情況下、確定增值稅稅率往往要經(jīng)歷由不規(guī)范到規(guī)范的過程。智利在推行增值稅前，銷售稅稅種比較簡單，其生產(chǎn)和銷售環(huán)節(jié)的稅率分別為17．5％和4％。增值稅出臺時，確定的增值稅稅率為20％。增值稅稅率之所以定得高，有利于增加財政收入、抑制消費(fèi)和控制通貨膨脹。墨西哥實(shí)行增值稅時稅率設(shè)置比智利復(fù)雜，因?yàn)槠湓瓕?shí)行的銷售稅稅種較多，稅率很難統(tǒng)一。增值稅在出臺之始共設(shè)置了4檔稅率：對出口和未經(jīng)加工的初級產(chǎn)品實(shí)行零稅率；對糧食、醫(yī)藥等少數(shù)商品實(shí)行6％的低稅率；對大多數(shù)商品的生產(chǎn)和銷售及提供的勞務(wù)實(shí)行15％的標(biāo)準(zhǔn)稅率；對一些特殊商品實(shí)行20％的高稅率。由于多檔次的稅率導(dǎo)致征管問題，1992年合并了增值稅稅率檔次，對所有商品和勞務(wù)實(shí)行10％的單一稅率，使之得到規(guī)范。
(3)對小額納稅人簡化管理。在實(shí)施增值稅中最棘手的是向小額納稅人征收增值稅。在這方面，不同國家按簡化管理原則，分別采取了不同辦法。其中，在墨西哥，凡是年銷售收入不超過年最低工資7倍或者資產(chǎn)不超過年最低工資15倍的納稅人，可自行決定是否在銷售商品或提供勞務(wù)時向購買者收取增值稅。收取增值稅者必須向稅務(wù)機(jī)構(gòu)申報，否則就不必申報。智利注重使每個納稅人進(jìn)入增值稅體系，為此采取了幾種辦法簡化管理：一是將小額納稅人作為一般納稅人管理。只要其對增值稅的申報和計算方法比較熟悉，可自愿作為一般納稅人。二是按銷售額將小額納稅人分成若干等級：月平均銷售額不超過20個納稅單位的為小額納稅人，但須到稅務(wù)機(jī)關(guān)專門登記；不登記則作為一般納稅人對待。根據(jù)小額納稅人月銷售情況，將其分為5個納稅等級，每個等級從低到高算出不同的銷售稅額，即可確定出小額納稅人應(yīng)納稅額。三是對一些不易監(jiān)管的小額納稅人，如零售商販、小型糧食生產(chǎn)者等，由與其購銷活動直接關(guān)聯(lián)的企業(yè)代扣代繳，稅率可適當(dāng)優(yōu)惠。
2．所得稅改革。
(1)在擴(kuò)大稅基、規(guī)范稅率的基礎(chǔ)上建立統(tǒng)一的企業(yè)所得稅。1989年，墨西哥重構(gòu)了企業(yè)所得稅制，主要原則是：擴(kuò)大稅基，降低稅率，減輕企業(yè)稅負(fù)。對稅前列支和減免稅政策進(jìn)行調(diào)整，重新規(guī)定稅前列支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，從嚴(yán)控制稅收優(yōu)惠政策。同時，針對改革前許多企業(yè)為偷稅而有意造成假虧損或轉(zhuǎn)移資金等情況，對企業(yè)開征資產(chǎn)稅作為所得稅的補(bǔ)充。資產(chǎn)稅的稅基是企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)價值，稅率為2％。當(dāng)企業(yè)因虧損而無所得稅繳納時，則繳納資產(chǎn)稅；當(dāng)有盈利要繳納所得稅時，可抵掉以前繳納的資產(chǎn)稅。另外，為防止外資企業(yè)利用轉(zhuǎn)移價格獲取暴利，還對外資企業(yè)購貨發(fā)票建立了嚴(yán)格審查制度。在降低稅率方面，1989年企業(yè)所得稅稅率為40％，1991和1994年分別減至35％和34％。
(2)實(shí)行適應(yīng)性強(qiáng)、調(diào)節(jié)面廣的個人所得稅。一般對工薪收入者和自由職業(yè)者實(shí)行不同辦法。智利對工薪收入者由雇主在支付工資時扣繳，稅率為5％－45％；同時每年將所有收入申報一次，繳納工資所得之外的其他各種收入的所得稅。自由職業(yè)者每月按收入的10％預(yù)繳，全年按5％－45％的稅率估算，多退少補(bǔ)。在智利居住的外國人取得勞務(wù)收入后，如將收入?yún)R出須再繳20％的附加費(fèi)。外國人取得的投資分紅收入若要匯出，則需繳35％的附加費(fèi)。這主要是為鼓勵外商再投資，防止資本外流。90年代以來，巴西在聯(lián)邦征收個人所得稅的基礎(chǔ)上，由州政府在1％－5％的幅度內(nèi)加征地方個人所得稅。同時降低稅率，最高稅率由45％降為25％；并減少個人所得稅稅率檔次，超額累進(jìn)稅率由9級簡化為3級；擴(kuò)大稅基，取消稅前各種扣除項(xiàng)目和優(yōu)惠措施；按指數(shù)化的貨幣單位劃分課稅收入級距；逐月按工資報酬預(yù)征個人所得稅。
3．稅收管理權(quán)限的改革。
在稅制改革的同時，對管理權(quán)限也進(jìn)行了調(diào)整，各國實(shí)行的措施包括集中稅權(quán)和統(tǒng)一稅收。例如，墨西哥國家法律規(guī)定，州政府可以征稅，但經(jīng)聯(lián)邦和州政府協(xié)商談判，后者放棄了流轉(zhuǎn)稅等主要稅種的征稅權(quán)，聯(lián)邦事實(shí)上成為稅收高度集權(quán)的政府。同時，對以前獨(dú)立征管的關(guān)稅體制也進(jìn)行了改革，將其納入全國財政稅務(wù)系統(tǒng)，相應(yīng)建立了納稅人進(jìn)口自動報關(guān)和抽查制度。
(二)稅收征收管理的現(xiàn)代化
1．降低稅收時滯，減少通脹對稅收收入的影響。
在通脹時期，降低征收時滯對收入的影響主要有3種方法：(1)建立預(yù)付制。70－80年代，拉美國家普遍采用預(yù)付制征收商業(yè)企業(yè)的所得稅。(2)縮短評定期和納稅期，提高納稅的頻率。在高通脹時期，對月度稅采取兩周預(yù)付一次的做法。例如70年代中期，智利的大企業(yè)每兩周必須預(yù)繳一次增值稅。烏拉圭增值稅納稅期，1987－1988年間縮短了將近60天。有些國家的月度稅繳納周期，從20天縮短到15天甚至7天。(3)稅款支付指數(shù)化。即在計算稅款時，計賬單位不用法定償付手段，而是用一種可根據(jù)一些指數(shù)如消費(fèi)物價指數(shù)等進(jìn)行調(diào)整的財政或稅務(wù)計量單位。巴西按通貨膨脹調(diào)整的稅制已進(jìn)行了20多年，由通貨膨脹導(dǎo)致的稅收調(diào)整已成為稅收文化中的一部分。1979－1987年，墨西哥主要通過縮短公司稅的預(yù)付期和納稅期來增加稅收，1987年后也開始實(shí)行稅收指數(shù)化。
2．實(shí)行嚴(yán)格稽查制度，加強(qiáng)稅收征管。
在打擊偷逃稅方面，主要是建立納稅人單一注冊體制，包括姓名、企業(yè)名稱、地址以及應(yīng)納稅種。為使所有部門都使用同一稅碼識別同一納稅人，一些國家的稅務(wù)機(jī)關(guān)使稅碼與居民的身份證號碼一致，以便核對各種信息。其中智利的做法，首先是從稅收征管基礎(chǔ)工作入手，從1960年起花3年時間建立了稅號制度，任何買賣都要在發(fā)票上注明當(dāng)事人的稅號。其次，按照GDP計算出增值稅稅基，乘上稅率后得出估算的理論稅額，然后與實(shí)際征收額比較，根據(jù)其差額估算偷逃稅情況。再次，通過計算機(jī)進(jìn)行稽查，稽查人員對當(dāng)事人進(jìn)行面對面檢查。
另一個措施是加強(qiáng)稅收審計。拉美一些國家，由于生產(chǎn)與收入高度集中，審計活動也主要集中在納稅大戶，中小納稅人偷逃稅情況嚴(yán)重。1979－1982年，智利等國改變審計策略，以中小納稅人為重點(diǎn)審計對象，增值稅收入增加了56％，其中，大戶增加了17％，中等納稅人增加了87％，小額納稅人增加了186％。
三、東盟國家的稅制改革狀況
80年代以來，東盟國家先后對稅制進(jìn)行了改革，建立起更加公平、有效和簡便的稅收制度。因?yàn)榕f的稅制不能有效利用資源，在運(yùn)作中也常失之公平。一方面，這種稅制高度依賴間接稅，并采用差別稅率；另一方面，直接稅累進(jìn)性很強(qiáng)，免稅與特惠范圍相當(dāng)廣，使稅制體系錯綜復(fù)雜，難以有效地發(fā)揮促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長的作用。另外，持續(xù)擴(kuò)大的預(yù)算赤字難以通過增加財政收入來彌補(bǔ)，也迫切要求建立有效的稅制。
(一)引入增值稅制度，輔以選擇性貨物稅，區(qū)別對待必需品和奢侈品
稅制改革前，印尼國內(nèi)間接稅主要有：貫穿生產(chǎn)階段的周轉(zhuǎn)型銷售稅，對煙草、啤酒和酒精類飲料等限制性商品征收的產(chǎn)品稅和各類印花稅。這3項(xiàng)稅收在全部稅收收入中占11％，稅率復(fù)雜多樣，銷售稅的稅率在1％－20％之間，各種稅收豁免泛濫，對財政貢獻(xiàn)很小。1983年改革間接稅體系，實(shí)行稅率統(tǒng)一為10％的增值稅，在消費(fèi)階段征收，國內(nèi)消費(fèi)的商品除個別外幾乎沒有免稅和低稅率待遇。但是，未加工的食品和其他未經(jīng)加工制造的主要商品不在征稅之列，保護(hù)了窮人的利益。菲律賓也采用了10％稅率的增值稅。在泰國，增值稅已被提上了議事日程。新加坡在80年代依然采用零售銷售稅，但1994年也進(jìn)行了以建立商品服務(wù)稅(即增值稅，稅率為3％)為中心的稅制改革。
(二)降低所得稅稅率，同時削減優(yōu)惠，擴(kuò)大稅基
舊稅制采用稅率較高的累進(jìn)性所得稅，同時提供了許多只有富人才能享受的免稅和特惠規(guī)定，不僅導(dǎo)致普遍的不公平感，而且使各類經(jīng)濟(jì)活動、投資和企業(yè)組織形式之間真實(shí)稅負(fù)差別很大，影響了經(jīng)濟(jì)主體的決策。另外，東盟為吸引外資和保留人才，也相應(yīng)降低了個人所得稅稅率，如印尼從10％－50％變?yōu)?5％－35％，菲律賓從5％－60％降至1％－35％。在公司所得稅方面，印尼從20％－45％降至15％－35％，馬來西亞從45％降至35％，新加坡從40％降至31％。泰國雖曾提高稅率，但1992年減征了個人及公司所得稅。菲律賓1998年的稅制改革繼續(xù)降低公司所得稅和個人所得稅的稅率，1998年從35％降為34％，1999年降為33％，2000年起降為32％。
為彌補(bǔ)財政收入減少的缺口，相應(yīng)擴(kuò)大了稅基。主要是削減原有的扣除和豁免，對附加福利和資本收益課稅，對自由職業(yè)者、農(nóng)民、商人等難以征稅的群體推行估算制度。例如，印尼將附加福利納入個人所得稅征稅范圍，并限制對個人所得稅的扣除優(yōu)惠。同時為增大公司稅稅基，削減對企業(yè)的稅收鼓勵，又將國有企業(yè)收入包括到稅基中。菲律賓對分公司的匯出利潤稅，1998年由原來的按扣除費(fèi)用后計征改按扣除前計征，同時實(shí)行最低公司所得稅制度，按稅法計征的應(yīng)納稅額占營業(yè)收入額不足2％的按2％繳納。
(三)公司所得稅與個人所得稅協(xié)調(diào)一致，消除對股息的雙重課稅
股息的重復(fù)課稅問題，表現(xiàn)在對公司所得課征公司所得稅后，又在公司股東取得股息后課征個人所得稅。這種重復(fù)課稅使經(jīng)濟(jì)主體對企業(yè)組織形式和融資手段的選擇受到扭曲，社會遭受無謂的效率損失。東盟主要利用差別稅率制、股息扣除法、股息所得免稅法、股息所得扣抵法等將股息與其他收入合并課征，來消除重復(fù)課稅。
(四)亞洲金融危機(jī)后的稅制改革
東盟國家在1997年金融危機(jī)發(fā)生后，紛紛采取各種政治和經(jīng)濟(jì)措施以挽救經(jīng)濟(jì)，在財政方面實(shí)行增稅減支的緊縮政策，同時也對包括進(jìn)口原材料、中間產(chǎn)品的關(guān)稅和投資收益課稅等降低稅率。受金融危機(jī)影響嚴(yán)重并向IMF求助的東盟國家，稅制改革是在國際貨幣基金組織設(shè)定的框架內(nèi)進(jìn)行的，其核心內(nèi)容在于開放國內(nèi)市場，減少政府對民族工業(yè)的保護(hù)。
泰國在金融危機(jī)后及時調(diào)整稅收政策，一方面提高汽油及一些奢侈品的稅收，如規(guī)定每升汽油增收1株，啤酒增收3％，同時提高皮革服裝的進(jìn)口關(guān)稅；另一方面，調(diào)整進(jìn)出口稅率，以降低生產(chǎn)成本，提高本國產(chǎn)品的國際競爭力。如從1998年1月1日起，將塑料、黃豆的關(guān)稅由40．5％和5％降低為35．25％和3％，停止向海外上市公司征收15％的資本利得稅。印尼的重要涉稅措施有：暫免大豆和部分船用設(shè)備的進(jìn)口關(guān)稅，降低具有出口潛力的商品出口關(guān)稅，把享受優(yōu)惠政策的商品由10種擴(kuò)大到18種；取消對虧損嚴(yán)重的國營飛機(jī)制造廠和國民汽車項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠。
受金融危機(jī)影響相對小、宏觀和微觀經(jīng)濟(jì)基本穩(wěn)定的國家或地區(qū)的稅制改革，偏重于通過減稅優(yōu)惠，扶持本地區(qū)家庭與企業(yè)渡過困境。
四、發(fā)展中國家稅制改革的經(jīng)驗(yàn)與啟示
發(fā)展中國家雖然經(jīng)濟(jì)社會條件差別較大，但其稅制改革基本符合國際稅制改革的總趨勢。從總體上看，發(fā)展中國家的稅制改革目標(biāo)是：不管公司的組織形式如何，都對利潤征稅；降低所得稅稅率；個人所得實(shí)行綜合稅制；將資本利得并入所得稅稅基；接通貨膨脹率調(diào)整所得稅和利潤稅的稅基；用增值稅取代各種銷售稅；使利潤稅稅率與個人所得稅最高稅率相等；將利息收入也納入所得稅稅基；協(xié)調(diào)所得稅和利潤稅，以制止企業(yè)增加債務(wù)融資的傾向。
發(fā)展中國家稅制改革的共同之處在于，都在致力于改變稅收結(jié)構(gòu)，轉(zhuǎn)向?qū)οM(fèi)課稅；降低公司所得稅和個人所得稅稅率，同時擴(kuò)大稅基；稅收征管具有顯著的變化；強(qiáng)調(diào)稅收的效率和中性；在公平方面，更強(qiáng)調(diào)橫向公平而不再是縱向公平；減小稅收的扭曲；鼓勵自由市場活動。在具體措施上，主要是開征增值稅，降低個人所得稅和公司利潤稅的稅率，拓寬所得稅和利潤稅的稅基，隨通貨膨脹率進(jìn)行調(diào)整，建立稅收征管制度，適當(dāng)降低關(guān)稅。這些稅制改革經(jīng)驗(yàn)，與我國前一階段的稅制改革相似，并對我國下一步稅制改革具有重要啟示。
——針對許多企業(yè)為偷稅和避稅而有意造成假虧損或轉(zhuǎn)移資金等情況，我國可參照墨西哥等國經(jīng)驗(yàn)，對企業(yè)開征資產(chǎn)稅作為所得稅的補(bǔ)充。以企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)價值為稅基，稅率可定為2％，當(dāng)企業(yè)因虧損而不繳納所得稅時，則繳納資產(chǎn)稅；當(dāng)企業(yè)有盈利要繳納所得稅時，可以抵掉以前繳納的資產(chǎn)稅?；騾⒖疾＠S亞的做法，征收推定公司所得稅，對公司凈值征收，每年評估一次，稅率可定為1％－3％。
——在擴(kuò)大稅基、規(guī)范稅率的基礎(chǔ)上，建立統(tǒng)一的企業(yè)所得稅和個人所得稅制度，努力實(shí)現(xiàn)公司所得稅與個人所得稅最高邊際稅率的一致，使個人所得和企業(yè)所得負(fù)擔(dān)大致同等的稅收，并避免股利等所得的雙重課稅。在社會公平方面，更注重橫向公平，以“大致的公平”取代絕對的縱向與橫向公平。提高個人所得稅免稅額，減輕工薪收入納稅人的稅負(fù)。隨著經(jīng)濟(jì)全球化和我國即將加入WTO，對外投資增加和跨國公司的發(fā)展，所得稅應(yīng)轉(zhuǎn)向綜合所得稅制。
——建立在通貨膨脹時期避免實(shí)際稅收收入減少的制度。比如可以建立預(yù)付制來征收企業(yè)所得稅；縮短評定期和納稅申報期，提高納稅的頻率；實(shí)行稅款支付指數(shù)化，在計算稅款時，計賬單位不用法定償付手段，而是用一種可根據(jù)物價指數(shù)調(diào)整的財政或稅務(wù)計量單位。通過這些財政保護(hù)制度，可避免在高通貨膨脹時期蒙受稅收損失。
——擴(kuò)大增值稅征收范圍，實(shí)行全面征收原則。即無論什么行業(yè)，只要從事商品生產(chǎn)、銷售和提供勞務(wù)，就要繳納增值稅，以降低納稅人避稅和逃稅的機(jī)會，并盡可能減少增值稅稅率的檔次。實(shí)行“消費(fèi)型”增值稅，增強(qiáng)增值稅的中性，簡化對小額納稅人的管理。
（一）稅收分析目標(biāo)取向需要調(diào)整擴(kuò)大現(xiàn)代意義上的稅收分析，是全方位和多角度的分析。實(shí)際工作中，在收入導(dǎo)向型的組織收入觀念和任務(wù)考核機(jī)制還較為突出的背景下，還沒有完全突破因循守舊的思維舊框，沒有跳出簡單地就稅收看稅收的舊思維，往往更關(guān)注稅收與稅源、稅收與經(jīng)濟(jì)分析，缺乏由單一需求向著滿足多維度要求轉(zhuǎn)變的意識。對諸多因素影響稅收變化的深度揭示反映不充分，帶有規(guī)律性、特殊性的分析模型或指數(shù)等還沒有充分建立，一些分析評估借鑒意義不強(qiáng)。尤其是在對稅收收入質(zhì)量分析、稅收政策效應(yīng)評估、征管主觀努力程度評價、稅收景氣指數(shù)制定等方面還存在不足。
（二）稅收分析工作機(jī)制需要不斷完善稅收分析工作屬于分層級分部門管理體制，系統(tǒng)化、全局化能力要求較高，需要各層級和各部門之間縱向與橫向協(xié)同配合。從目前工作狀況看，稅收分析縱向運(yùn)行相對順暢，稅務(wù)總局基本能夠指導(dǎo)或協(xié)同省級稅務(wù)機(jī)關(guān)開展各項(xiàng)工作。但由于市級以下稅務(wù)機(jī)關(guān)及基層單位的稅收分析基礎(chǔ)工作仍顯薄弱，現(xiàn)代化分析理念和手段運(yùn)用不足，分析方式方法不多，缺乏應(yīng)有的深度，不能很好地適應(yīng)上級工作安排，對全局性工作任務(wù)有時產(chǎn)生不力影響，削弱系統(tǒng)上下整體聯(lián)動稅收分析工作力度。橫向協(xié)作稍弱，部門合作意識有待強(qiáng)化。根據(jù)部門職責(zé)定位，稅務(wù)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)部門各有分工，開展的工作各有側(cè)重，但都屬于稅收工作整體一部分，相互之間存在有機(jī)聯(lián)系。由于當(dāng)下部門之間還不同程度存在著狹隘的部門意識，形成的界限隔閡使得部門之間、各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間未能有效銜接融合，沒有形成很好的分工協(xié)調(diào)機(jī)制，統(tǒng)一性、統(tǒng)籌性不足，造成稅收分析數(shù)據(jù)平臺分散，數(shù)據(jù)龐雜，共享程度較低，分析內(nèi)容既有重復(fù)也有遺漏，缺乏深度應(yīng)用等問題。
（三）稅收分析的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)建設(shè)亟待加強(qiáng)近年來，稅務(wù)部門通過信息化建設(shè)，以及一系列征管改革舉措，積累了海量的涉稅數(shù)據(jù)信息，形成稅務(wù)部門服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的數(shù)據(jù)資源優(yōu)勢。但從現(xiàn)行稅收分析數(shù)據(jù)管理和應(yīng)用狀況看，還存在一些不足。一是稅收分析指標(biāo)體系不健全，未形成一個科學(xué)、系統(tǒng)嚴(yán)密的數(shù)據(jù)體系。一方面，數(shù)據(jù)指標(biāo)項(xiàng)目設(shè)置不全、數(shù)據(jù)統(tǒng)計不夠完整。目前稅收征管工作的一些內(nèi)容未完全納入數(shù)據(jù)收集體系，部分基本數(shù)據(jù)項(xiàng)目缺失，特別是統(tǒng)計數(shù)據(jù)分類分項(xiàng)目劃分不夠細(xì)致，還不能做到最小化，難以獲取稅收管理所需的完整信息，影響綜合分析效應(yīng)。另一方面，用于分析的數(shù)據(jù)項(xiàng)目之間缺乏有機(jī)結(jié)合，其具有對應(yīng)關(guān)系的具體項(xiàng)目數(shù)據(jù)往往采集不全，使各指標(biāo)之間的對應(yīng)關(guān)系斷裂，不能做到前后呼應(yīng)，彼此銜接。二是數(shù)據(jù)質(zhì)量管理不嚴(yán)，數(shù)據(jù)不準(zhǔn)。由于各部門數(shù)據(jù)需求多樣，數(shù)據(jù)指標(biāo)口徑不統(tǒng)一，采集標(biāo)準(zhǔn)要求不一，存在數(shù)據(jù)需求過多過散過亂的問題，形成一些數(shù)據(jù)指標(biāo)同名異義、同義異名，數(shù)出多門、口徑不一的局面，影響了稅收分析的質(zhì)量和效率。三是由于稅務(wù)系統(tǒng)全國數(shù)據(jù)大多集中整合不夠，數(shù)據(jù)管理機(jī)制落實(shí)還不到位，數(shù)據(jù)監(jiān)管技術(shù)系統(tǒng)尚未健全，數(shù)據(jù)的非正常扭曲現(xiàn)象尚存，都會影響到稅收統(tǒng)計數(shù)據(jù)的真實(shí)性。
（四）稅收分析人才隊(duì)伍建設(shè)需要加大力度目前，稅收分析隊(duì)伍人員不足、素質(zhì)不齊等問題比較突出。稅收分析作為一項(xiàng)綜合性業(yè)務(wù)，需要集稅收業(yè)務(wù)知識、計算機(jī)技術(shù)應(yīng)用能力、數(shù)據(jù)分析應(yīng)用技術(shù)于一身的高素質(zhì)稅務(wù)人員。就當(dāng)前稅務(wù)系統(tǒng)來說，具有綜合素質(zhì)和專業(yè)能力的稅收分析人員普遍缺乏，特別是基層分析隊(duì)伍的專業(yè)化和綜合程度總體與需要存在較大差距。另外，專業(yè)化人才的培養(yǎng)和激勵機(jī)制尚未建立健全，隊(duì)伍活力不足，亟待強(qiáng)化專業(yè)知識、業(yè)務(wù)技能培訓(xùn)和健全隊(duì)伍建設(shè)機(jī)制。
二、建立健全稅收分析機(jī)制的建議
進(jìn)一步深入推進(jìn)稅收分析工作，既需要立足稅收自身，圍繞稅收現(xiàn)代化建設(shè)的總體要求，做好稅收分析工作，更需要跳出稅收之外，開拓思路，打破常規(guī)，創(chuàng)新方法，建章立制，逐步建立科學(xué)的稅收分析機(jī)制，不斷提高稅收管理水平。
（一）開拓思路，樹立全面稅收分析思維樹立稅收經(jīng)濟(jì)思維。從稅收角度觀察和反映經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況，把握經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式轉(zhuǎn)變進(jìn)程，折射經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展中值得關(guān)注的問題，為各級領(lǐng)導(dǎo)決策服務(wù)，為經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展大局服務(wù)。樹立稅收風(fēng)險思維。通過對稅種、行業(yè)、地區(qū)等維度的差異性分析，查找收入風(fēng)險點(diǎn)，提升堵漏增收水平。樹立開放性思維。拓寬稅收分析視野，從稅收角度觀察世界經(jīng)濟(jì)形勢，跟蹤國外宏觀調(diào)控走向，準(zhǔn)確分析國際經(jīng)濟(jì)政治態(tài)勢對我國經(jīng)濟(jì)稅收發(fā)展的影響。樹立大局意識。破除狹隘的部門意識，樹立整體觀、大局觀，形成部門之間、系統(tǒng)上下、單位內(nèi)外通力合作的稅收分析工作格局。
（二）創(chuàng)新方法，突破稅收分析手段限制一是要不斷健全稅收分析指標(biāo)體系，注重收集和整理稅收經(jīng)濟(jì)分析工作中已經(jīng)采用的分析指標(biāo)，豐富和完善適應(yīng)各類稅收分析新要求的稅收分析指標(biāo)，科學(xué)組合各指標(biāo)之間的對應(yīng)關(guān)系，形成一個科學(xué)、嚴(yán)密的邏輯體系。二是要建立科學(xué)的稅收分析模型，提高分析模型的可讀性、開放性和實(shí)用性，形成稅收分析精品。三是要掌握先進(jìn)稅收分析工具，在不斷完善和改進(jìn)傳統(tǒng)分析工具的基礎(chǔ)上，尤其應(yīng)盡快掌握數(shù)據(jù)挖掘分析技術(shù)，提高對稅收大數(shù)據(jù)金山銀礦的開采能力，豐富稅收分析的內(nèi)容和深度。
（三）明確分工，建立稅務(wù)系統(tǒng)稅收分析聯(lián)動機(jī)制深入推進(jìn)稅收分析工作，要樹立全系統(tǒng)一盤棋思想，通過在系統(tǒng)范圍內(nèi)的整體性安排，建立起各層級各部門橫向互動、系統(tǒng)上下聯(lián)動的稅收分析運(yùn)行機(jī)制，充分發(fā)揮各層級和部門的優(yōu)勢。同時，明晰部門崗位任務(wù)，構(gòu)建職責(zé)明確、協(xié)同緊密的稅收分析工作運(yùn)轉(zhuǎn)體系。一是建立縱向分層管理機(jī)制。明確各級稅務(wù)機(jī)關(guān)的數(shù)據(jù)應(yīng)用管理職責(zé)和分析重點(diǎn)。省局級以上著重宏觀稅收經(jīng)濟(jì)分析以及重點(diǎn)區(qū)域、重點(diǎn)行業(yè)分析，負(fù)責(zé)開發(fā)系統(tǒng)性的分析應(yīng)用軟件，確定制度規(guī)范和業(yè)務(wù)流程等工作。市局以下著重基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料的采集，開展中微觀稅收稅源分析，查找征管漏洞和薄弱環(huán)節(jié)，負(fù)責(zé)相關(guān)計算機(jī)系統(tǒng)維護(hù)工作以及上級稅務(wù)機(jī)關(guān)布置和推送的工作任務(wù)。二是建立橫向分工協(xié)作機(jī)制。明確各職能部門具體分工，部門間既有分工側(cè)重，又需通力合作，形成分析合力。尤其加強(qiáng)規(guī)劃核算、相關(guān)稅種管理、稅源管理三大稅收分析工作主體的橫向聯(lián)動。三是建立信息交流共享渠道。通過搭建共享平臺、廣開渠道的方式，提高各類稅收分析工作的交流力度和應(yīng)用成效，促進(jìn)系統(tǒng)上下共同進(jìn)步、共同提高。
（四）建章立制，完善稅收數(shù)據(jù)管理體系一是從源頭抓好數(shù)據(jù)質(zhì)量。在稅收數(shù)據(jù)采集管理方面，規(guī)范數(shù)據(jù)采集標(biāo)準(zhǔn)，明確數(shù)據(jù)定義和來源，統(tǒng)一數(shù)據(jù)指標(biāo)口徑，確保數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，概念明確，口徑統(tǒng)一。二是在數(shù)據(jù)質(zhì)量管理方面，從數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)傳輸、數(shù)據(jù)應(yīng)用等各環(huán)節(jié)，對數(shù)據(jù)進(jìn)行審核，建立信息系統(tǒng)異常數(shù)據(jù)檢查、清理的工作機(jī)制，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的完整和準(zhǔn)確，切實(shí)提升數(shù)據(jù)質(zhì)量。三是整合數(shù)據(jù)分析應(yīng)用平臺。由稅務(wù)總局層面開發(fā)界面友好、操作方便的數(shù)據(jù)綜合查詢平臺，在保證數(shù)據(jù)安全的基礎(chǔ)上，開放擴(kuò)大查詢使用權(quán)限，以充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)優(yōu)勢。四是進(jìn)一步整合目前各級單位和部門購買或掌握的第三方數(shù)據(jù)，及時整理上傳，一并放在數(shù)據(jù)綜合查詢平臺，供全系統(tǒng)使用，推進(jìn)數(shù)據(jù)的共享共用。
（五）注重培養(yǎng)，加強(qiáng)稅收分析專業(yè)隊(duì)伍建設(shè)一是要注重培訓(xùn)提升和實(shí)踐鍛煉。進(jìn)一步健全培訓(xùn)機(jī)制，建立多層級培訓(xùn)體系，充分利用系統(tǒng)內(nèi)外資源，擴(kuò)大培訓(xùn)規(guī)模，提高培訓(xùn)質(zhì)量，提升稅收分析人員的專業(yè)理論素養(yǎng)。稅收分析工作不僅需要理論知識，還強(qiáng)調(diào)分析應(yīng)用的實(shí)際工作能力。注重實(shí)踐鍛煉提升，給予稅收分析人員在不同崗位鍛煉機(jī)會，提高分析解決實(shí)際問題的能力。二是合理配置人才資源。根據(jù)稅收分析工作中不同管理層級和工作目標(biāo)需求，做好人員整合與分工。通過人力資源優(yōu)化配置，形成合理的專業(yè)人才分級使用機(jī)制，切實(shí)加強(qiáng)業(yè)務(wù)核心部門力量，進(jìn)而提高稅收分析專業(yè)隊(duì)伍整體工作能力。
（一）從稅制結(jié)構(gòu)來看，大致有三種類型：總遺產(chǎn)稅制、分遺產(chǎn)稅制和混合遺產(chǎn)稅制?？傔z產(chǎn)稅制是指只對死者的遺產(chǎn)總額征稅，而不管遺產(chǎn)的繼承情況和遺產(chǎn)將作何種方式分配，英國、美國遺產(chǎn)稅制即屬這一類。分遺產(chǎn)稅制是根據(jù)繼承人與死者之間關(guān)系的親疏，以及繼承財產(chǎn)的多少，進(jìn)行分別課征的稅制，法國、德國等采用此種稅制?；旌线z產(chǎn)稅制是指先按總遺產(chǎn)稅制辦法征稅，然后再根據(jù)繼承人分得的遺產(chǎn)情況，如果分得的遺產(chǎn)超過一定限額，則按分遺產(chǎn)稅制再征一道遺產(chǎn)稅，采取混合遺產(chǎn)稅制的國家有加拿大、意大利等。
從稅制設(shè)計角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅率設(shè)計較為容易，稅制簡單；從征管角度考慮，總遺產(chǎn)稅制稅源可靠，管理簡便易行，而分遺產(chǎn)稅制因需考慮總體財產(chǎn)的具體分配，征管相對較難，且易增加偷逃的可能性；從組織收入角度考慮，如都采用同樣的累進(jìn)稅率，總遺產(chǎn)稅能提供更多的收入，因?yàn)樗m用遺產(chǎn)總額而不是遺產(chǎn)分配額；從促進(jìn)社會公平的角度考慮，分遺產(chǎn)稅制在減輕財富分配不公方面比總遺產(chǎn)稅制有更多的作用，按繼承財產(chǎn)規(guī)模累進(jìn)征收的分遺產(chǎn)稅，以“財產(chǎn)越分散，繳納的稅額越小”來鼓勵財產(chǎn)在個人之間的分散。
混合遺產(chǎn)稅制與前兩者比較。相對兼容了兩者的優(yōu)點(diǎn)，但征兩道稅，不僅在稅率設(shè)計方面比較復(fù)雜，而且也有重復(fù)征稅的嫌疑。
（二）從征稅依據(jù)看，大致有三種標(biāo)準(zhǔn)：國籍標(biāo)準(zhǔn)、住所標(biāo)準(zhǔn)和財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)。國籍標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有者的國籍為依據(jù)；住所標(biāo)準(zhǔn)是以財產(chǎn)所有人的住所為依據(jù)；財產(chǎn)所在地標(biāo)準(zhǔn)是按財產(chǎn)的所在地劃分稅收征管權(quán)。
如今，世界上大多數(shù)國家采取混合使用的方法，而且主要是采取屬人與屬地相結(jié)合的原則。
從稅率設(shè)計看，有累進(jìn)稅率和單一比例稅率兩種：實(shí)行累進(jìn)稅率有利于遺產(chǎn)稅收入再分配目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，比較公平，而單一比例稅率則便于稅收征收管理。目前，多數(shù)西方國家采用累進(jìn)稅率、如荷蘭、西班牙等；少數(shù)國家實(shí)行單一比例稅率，如新西蘭、英國；另外尚有極少數(shù)國家兼用兩種稅率，如美國，其總遺產(chǎn)稅實(shí)行累進(jìn)稅率，而隔代遺產(chǎn)稅按比例稅率征收。
（三）從遺產(chǎn)稅與贈與稅配合征收方式看，國際上主要有三種做法：第一，不單獨(dú)設(shè)立贈與稅，而是把一部分生前贈與財產(chǎn)納入遺產(chǎn)稅征收范圍，如英國、美國等。此方式的優(yōu)點(diǎn)是征收方法簡便，易被納稅人接受，但在一定程度上削弱了贈與稅的堵漏功能、限制了遺產(chǎn)稅的作用。第二，分設(shè)兩稅，并行征收。即對生前贈與財產(chǎn)按年課征贈與稅，對財產(chǎn)所有者死后遺留的財產(chǎn)課征遺產(chǎn)稅。此方式的優(yōu)點(diǎn)是防止納稅人生前大量轉(zhuǎn)移財產(chǎn)而逃稅，為大多數(shù)國家所采用。第三，兩稅交叉合并課征。分設(shè)兩稅，即生前贈與財產(chǎn)按年課征贈與稅，財產(chǎn)所有者死亡后要將生前贈與總額，合并計入遺產(chǎn)總額一并征收遺產(chǎn)稅，原已繳納的贈與稅額準(zhǔn)予扣除。此方式對防止納稅人偷逃遺產(chǎn)稅功效顯著，但征管復(fù)雜，僅有極少數(shù)國家采用。
我國設(shè)計遺產(chǎn)稅制的思路
（一）目前我國開征遺產(chǎn)稅的客觀條件
當(dāng)前我國不少城市水系環(huán)境問題令人堪憂，生態(tài)系統(tǒng)亟待改善，安陽市政府針對當(dāng)前安陽市區(qū)水系環(huán)境存在的問題決定對城市水系綜合整治，改善人民的生活和工作空間，美化城市，提升城市品位，塑造成豫北區(qū)域性中心城市。
1水系現(xiàn)狀
安陽市區(qū)屬海河流域，市區(qū)水系豐富，分布較均勻，計有“兩河、一渠、十溝、七湖”。兩河為穿過市區(qū)的洹河及洪水河；一渠為萬金渠；十溝為環(huán)城河、鐵西排洪溝、安豐溝、御路溝、漳澗溝、聶村溝、嬰兒溝、邱家溝、瓦亭溝、茶店坡溝及胡官屯溝；七湖為馬蓮坑、平府南坑、后倉坑、褡褳坑、小嘴坑、紗帽坑及三角湖。洹河是海河流域衛(wèi)河的一條支流，發(fā)源于林州市姚村鎮(zhèn)西北清泉寺，自西向東穿安陽市區(qū)北部而過，在內(nèi)黃縣范陽口入衛(wèi)河，全長164km，流域面積1920km2，距安陽市區(qū)西南35km的洹河上游建有小南海水庫和彰武水庫，上游小南海水庫以滯、蓄洪水為主，下游彰武水庫以調(diào)節(jié)徑流、興利為主，多年平均徑流量2.45億m3，多年平均可供安陽市工農(nóng)業(yè)用水量1.9億m3，兩水庫互相配合，聯(lián)合運(yùn)用，對控制洹河洪水和保障安陽市工農(nóng)業(yè)用水起到了很大作用；洪水河是湯河流域羑河的一條支流，發(fā)源于龍安區(qū)馬投澗鄉(xiāng)的郭家村，到安陽縣高莊鄉(xiāng)的汪流屯入羑河，全長32km，流域面積232km2，市區(qū)上游建有5座?、蝾愃畮欤饕糜诜篮?；萬金渠是唐代形成的灌溉渠，距今已有1700多年的歷史，自洹河上游彰武水庫引水，在市區(qū)老城西門北側(cè)與環(huán)城河匯合，全長19.845km，經(jīng)環(huán)城河分為北萬金干渠和南萬金干渠，北萬金干渠長11.7km，南萬金干渠長6.35km；環(huán)城河修建在安陽老城周圍，古時主要承擔(dān)防御和老城排水作用；其它溝均為自然形成，承擔(dān)排水任務(wù);七個坑湖分布在老城四周,均與環(huán)城河連接,擔(dān)負(fù)著老城排水、調(diào)蓄洪水作用。
由于人口的激增、工業(yè)的發(fā)展、人為的破壞和城市基礎(chǔ)設(shè)施的日趨陳舊，致使曾經(jīng)孕育過燦爛殷商文化的水系，目前大多已不堪重負(fù)。堤防潰毀，河床堙塞，漸趨枯竭，大量污水排入，使原本清澈的水體大都蛻變?yōu)槌羲疁?，水體周邊環(huán)境日益惡劣，嚴(yán)重影響人民的生產(chǎn)生活，極大地制約了城市現(xiàn)代化發(fā)展進(jìn)程。
2規(guī)劃設(shè)計理念
2．1規(guī)劃目標(biāo)
本次水系綜合整治規(guī)劃的主要目標(biāo)為：以水系治理為紐帶，充分利用現(xiàn)有水系，全面提高市區(qū)防洪、除澇能力，實(shí)施雨污分流，改善水系水質(zhì)，營造城市水系景觀，最終形成市區(qū)“兩河、一渠、十溝、七湖”為構(gòu)架的水系網(wǎng)絡(luò)，實(shí)現(xiàn)“城水相依、水系相連、天人和諧、水清園綠”的美好城市家園。
2.2規(guī)劃原則及指導(dǎo)思想
1、合理布局，體現(xiàn)點(diǎn)、線、面與水、景、綠的結(jié)合，使安陽市城市水系形成一個有機(jī)整體，有效發(fā)揮服務(wù)市民及美化城市的功能。
2、體現(xiàn)自然及地域悠久文化，重視歷史古都面貌的塑造，強(qiáng)調(diào)局部景觀與總體規(guī)劃的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，努力塑造生態(tài)而富有地域特色的城市生態(tài)空間。
3、體現(xiàn)“以人為本、天人和一”理念，滿足人們多層次的文化與生活需求，著力創(chuàng)造高品質(zhì)視覺景觀及休閑、開放性的親水空間。
4、重視綠化植物配植和建筑景點(diǎn)的協(xié)調(diào)處理，巧于利用現(xiàn)有的樹木綠地和河流的自然景觀，努力創(chuàng)造怡人的生態(tài)與文化氛圍。
2.3規(guī)劃設(shè)計理念
城市水系規(guī)劃要有生氣就必須建立在生物多樣性的生態(tài)基礎(chǔ)上，這是出于生態(tài)環(huán)境建設(shè)的需要，也是穩(wěn)定良好的生態(tài)環(huán)境的具體內(nèi)容之一，同時也構(gòu)成了水系自然景觀。一切生物的生長與繁育都離不開土地和水澤，只有創(chuàng)造宜于多種生物生長和發(fā)育的環(huán)境，才能達(dá)到生物的多樣性，因此，城市水系景觀環(huán)境建設(shè)一方面要保護(hù)城市的自然水資源，另一方面要對在城市化過程中弱化了的自然水資源系統(tǒng)進(jìn)行補(bǔ)償，并努力構(gòu)建城市的人工生態(tài)系統(tǒng)，為城市可持續(xù)發(fā)展提供條件，這就需要人工塑造地形，以形成適應(yīng)多種生物需要的人工小氣候條件和生態(tài)環(huán)境。
城市水系規(guī)劃要注重水系形勝景觀及自然地形的利用與改造。在滿足疏汛的前提下，充分考慮塑造自然式地形，盡量減少水工構(gòu)筑物煞風(fēng)景的負(fù)面效應(yīng)。地形地貌給人以自然氛圍的感染力是極為直接的，是濱河景觀最基本和本質(zhì)的要素。在藍(lán)線和綠線的規(guī)劃上，要“巧于因借，精在體宜”。藍(lán)線應(yīng)與綠線相銜接，河道順其自然，逶迤生姿，切忌過于平滯和呆板的人工造作。在濱河帶的豎向設(shè)計上，或籍壁延崗，或高下拉坡，或脊或谷，虛實(shí)相生。并在濱河兩側(cè)天際線輪廓設(shè)計上多加創(chuàng)作，在水一方的土丘自然回環(huán)、曲折起伏，可產(chǎn)生花草樹木的俯仰效果和具有節(jié)奏感的綠色天際線的變化。濱水造丘也為增加城市綠量事半功倍的手段，尤其在河道地段，可局部擴(kuò)大斷面，挖湖造丘，以沉床地形處理，擴(kuò)大水面，增設(shè)綠地，岸線為土丘且密植樹林圍合，雖土山和樹木未必太高，但在用地內(nèi)側(cè)凸現(xiàn)四周自然山林和水生環(huán)境，甚至在視覺上由林木全部遮擋城市的高樓大廈，人在其中而淡忘身居鬧市，以一方靜土而悠然自得。
3總體布局
保護(hù)和拓寬現(xiàn)有水面，恢復(fù)原有坑塘，利用防洪排澇溝渠興建城市綠色廊道，將洹河、洪水河作為安陽城市藝術(shù)構(gòu)圖的主軸，建設(shè)生態(tài)型帶狀綠地與橋頭廣場綠地相結(jié)合的城市景觀帶及濱水空間；利用現(xiàn)有湖泊或人工湖造園造景，興建生態(tài)主題公園；重新篩選出新的安陽八景加以命名，并在景點(diǎn)適當(dāng)位置，按園林小品的方式，置石題刻景名及相關(guān)的古今文人的詠景詩詞及富于生活情趣的城市雕塑，營造深含意境之美的園林氛圍及城市歷史文化氛圍，營造詩意的城市風(fēng)韻。
4規(guī)劃設(shè)計
4.1工程規(guī)劃
充分利用現(xiàn)有水系，全面提高市區(qū)防洪、除澇能力，實(shí)施雨污分流，改善水系水質(zhì)，水系兩岸規(guī)劃控制藍(lán)線，要因地制宜，一般5～50m。
4.2環(huán)境規(guī)劃
4.2.1攔水工程
結(jié)合地形條件修建閘、壩，蓄水形成水面。
4.2.2自然景觀塑造
濱河綠化帶寬一般5～50米，沿岸河堤斜坡面上種植垂柳以及各種花卉和灌木，采用自然疏林景觀種植方式，沿岸設(shè)休息坐椅。以自然式疏林草地為主要基調(diào)，以高大落葉喬木為主要樹種。自然流暢曲折游覽路線為交通聯(lián)系。形成錯落有致、疏密有間的自然生態(tài)景觀風(fēng)貌。
4.2.3歷史文化景觀塑造
沿河節(jié)點(diǎn)景觀設(shè)計要有鮮明的文化主題，以小型歷史文化紀(jì)念廣場為點(diǎn)綴展示。塑造歷史與自然相結(jié)全、具有鮮明安陽特色的城區(qū)濱河歷史文化景觀帶。
4.2.4綠化設(shè)計
以松樹、銀杏、國槐、合歡等喬木為骨干樹種，以桂花、臘梅、紫荊、迎春、黃臘梅、芍藥、牡丹、月季等灌木和花草為主要植被，形成層次多樣的鮮體生態(tài)群落。春季花開。夏季綠蔭，秋季葉茂，冬季落葉，呈現(xiàn)四季景觀多變的季相。綠化植被應(yīng)是自然的形態(tài)，飽滿茁壯。
4.2.5道路設(shè)計
沿河臨水設(shè)游步行道，綠地景區(qū)內(nèi)插自然彎曲步道，寬度限在0.8～2m之間。路面采用自然塊石、青石、鵝卵石等自然形態(tài)。
規(guī)劃使游人能夠觀賞水面，適當(dāng)?shù)囟卧O(shè)濱河游點(diǎn)道斜坡臺階，臺階采用塊石等自然型材，忌用水泥堆砌。
4.2.6園林景觀和環(huán)境空間設(shè)計
規(guī)劃后的河濱應(yīng)該是生態(tài)型園林景觀。因此，規(guī)劃應(yīng)注重整體環(huán)境面貌，力求通過游步道、園林小品、喬木、花灌木的群體組合，以及點(diǎn)綴在其中的景點(diǎn)建筑，形成連續(xù)的空間系列場地，最終構(gòu)成城市河濱整體景觀的環(huán)境特色。
規(guī)劃采用規(guī)則式與自然式造景相結(jié)合構(gòu)成綠化景觀空間。規(guī)則式是沿道路兩側(cè)整齊的行道植樹，而河坡綠化則采用自然疏密聚散式。
采用個別的建筑點(diǎn)綴加強(qiáng)綠化景觀的文化內(nèi)涵，使游憩線路與欣賞空間連成序列景觀空間。建筑以中國傳統(tǒng)風(fēng)格為基調(diào)，尺度不宜過大，色形自然素雅。
4.2.7城市濱河道路綠化
為增添街景的美觀效果，考慮生態(tài)效應(yīng)和環(huán)境氛圍，規(guī)劃在人行道上每間隔5米，修筑0.6×0.6平方米的種植地，樹種選擇應(yīng)為“落葉大喬木”，種植選擇七葉樹、五角楓、馬褂木、楓楊、刺槐、銀杏等。春季生機(jī)盎然，夏季繁茂的樹冠可為游人遮蔭，秋季葉色變紅，是繽紛的園林景色；冬季葉落歸根，樹干蒼勁，為人們提供溫暖的陽光。
規(guī)劃將濱河路沿路防洪堤與濱河綠帶進(jìn)行總體設(shè)計，道路護(hù)坡亦采用不規(guī)則疊石、觀賞性灌木與小喬木等地被植物相結(jié)合，采用生態(tài)綠化的手法和傳統(tǒng)中國園林造園技巧，配合多變的景觀小品與濱河綠帶入口設(shè)計。在尺度上以空間的大尺度為主，以滿足過往車輛的視覺要求，塑造富于空間變化的景觀流線，形成連接城市建筑與濱河綠帶的自然景觀過渡帶，凸顯城市立體綠化效果。
5問題探討
5.1堤岸景觀的性狀與景觀
堤岸兼有防洪、圍貯、道路和觀景的多重功能。岸邊的形狀、砌筑方法水陸交接的岸線走形等都與景觀效果有直接關(guān)系。曲岸有流曲之美，直岸比較規(guī)整，凹岸構(gòu)成港灣，凸岸形成半島。驅(qū)逐的形勢有自然式和幾何式，池岸的造型，其自然形式有采用飄積原理構(gòu)成的流曲、彎月、葫蘆形，以及其他拓樸變形；幾何形式則常用圓、方、三角、蓮花形、多邊形等閉合形狀。
岸線性狀的選擇，對江河來說，一般順其河流自然走向，稍加人工整治處理，首先應(yīng)選擇護(hù)岸的形式和組織沿岸的風(fēng)景線；而有限的閉合水體，其岸線的形狀應(yīng)與環(huán)境相結(jié)合。岸線是城市風(fēng)景線和步游道，以設(shè)置歷史性景觀和風(fēng)景帶以滿足人的活動需要，最好創(chuàng)造停駐觀賞的條件以便游客滯留，如條件允許，在主要的堤岸設(shè)置公共綠地和小型公園更符合市民的需要。
5.2河道襯砌
由于城區(qū)河道擔(dān)負(fù)著城市防洪排水的重任，而城市面積不斷擴(kuò)大，硬地區(qū)面積不斷增加，使城區(qū)雨洪量和峰值都加大許多，且匯流時間縮短。要解決新增雨洪安全排放，勢必要擴(kuò)大河道過流面積或采取加速加大過流措施，而中心區(qū)河道受相鄰道路和建筑物限制，擴(kuò)大河道寬度已經(jīng)難以實(shí)施，為使雨洪暢通，保證城市防洪標(biāo)準(zhǔn)，唯一可采取的辦法就是在河道斷面設(shè)計上作文章，將河道設(shè)計成過流最好的又較美觀的復(fù)式斷面，并將水流通過的河底，河坡用混凝土襯砌起來，減小糙率使斷面能通過最大流量。在河道治理工程實(shí)施過程中，對混凝土襯砌護(hù)坡護(hù)底受到了一些關(guān)心生態(tài)人士的質(zhì)疑，認(rèn)為這樣做破壞了生態(tài)環(huán)境，隔斷了水與土壤的生態(tài)交換過程，水草將難以生存，水的自凈能力會降低。
岸邊的構(gòu)造形式，隨環(huán)境觀念的加強(qiáng)，人向自然復(fù)歸的趨向已成為全社會之共識，所以護(hù)岸的形式也由原來封閉隔離向融合型發(fā)展，護(hù)岸的形式也由單純的構(gòu)筑，轉(zhuǎn)向以綠化為主，如采用預(yù)制構(gòu)件內(nèi)種植草皮，采用階梯狀花池作為美化，采用土工塑料網(wǎng)墊上植草的新材料、新工藝，改變了以往用護(hù)坡磚的老模式。過去帶孔洞的水泥護(hù)坡磚，雖然能起到保護(hù)土坡和在孔洞植草的功能，但水泥護(hù)坡磚不僅造價貴，而且由于水泥磚陽光下對所植草烘烤作用對植草生長很不利，改用土工塑料網(wǎng)墊不僅能固土，還能固草，而且對植草生長沒有不利影響，網(wǎng)墊本身的綠色也美化了環(huán)境?？刹捎昧朔侄我r砌的方式，來保證河道與周邊環(huán)境的交流。同時，還將部分河段設(shè)計成葫蘆型，以增加河邊濕地、沙灘面積，維護(hù)生物的多樣性。
5.3河道生態(tài)環(huán)境恢復(fù)對策
長期以來人類在利用水資源時，只注重生產(chǎn)和生活用水，忽略了生態(tài)環(huán)境用水，從而使水資源逐漸喪失了其生態(tài)環(huán)境功能，導(dǎo)致嚴(yán)重的生態(tài)環(huán)境問題。目前許多生態(tài)環(huán)境問題與生態(tài)環(huán)境用水長期配置失當(dāng)有重要關(guān)系。如何協(xié)調(diào)人與生態(tài)環(huán)境的關(guān)系，保障生態(tài)環(huán)境用水，這是當(dāng)前人類面臨的迫切任務(wù)，也是水資源開發(fā)利用的重要內(nèi)容。
河道生態(tài)環(huán)境用水即水域生態(tài)環(huán)境用水量，研究范圍包括河道及連通的湖泊、濕地、洪泛區(qū)范圍內(nèi)的陸地。具體包括：(1)維持水生生物棲息地生態(tài)平衡所需的水量；(2)維持合理的地下水位，以保護(hù)河流濕地、沼澤生態(tài)平衡，保持和地表水轉(zhuǎn)換所必需的入滲補(bǔ)給水量和蒸發(fā)消耗量；(3)維持河口淡、咸水平衡和生態(tài)平衡所需保持的水量；(4)維持河流系統(tǒng)水沙平衡和水鹽平衡的入海水量；(5)使河流系統(tǒng)保持稀釋和自凈能力的最小環(huán)境流量；(6)防止河道斷流、湖泊萎縮所需維持的最小徑流量。
要恢復(fù)河流生態(tài)環(huán)境，保證河道生態(tài)用水是必不可少的前提條件。河道最小環(huán)境用水通常采用非現(xiàn)場類型的Tennant法和7Q10法計算；也可根據(jù)實(shí)測的受人類活動較小、基本代表河流原有自然景觀偏枯年份非汛期各河平均最小流量，作為維持河流不干涸所需最小流量的依據(jù)。根據(jù)Tennant法，現(xiàn)狀年河流基本生態(tài)環(huán)境用水量為河流多年平均徑流量的10％。
要恢復(fù)河道生態(tài)環(huán)境，首先要引起全社會的重視，以往用水安排是優(yōu)先解決城鎮(zhèn)及重要工業(yè)用水，再安排農(nóng)業(yè)用水，不考慮環(huán)境用水。今后應(yīng)將恢復(fù)生態(tài)系統(tǒng)用水提到與城鎮(zhèn)生活及重要工業(yè)用水相等的位置；其次，加強(qiáng)河道生態(tài)環(huán)境的綜合整治，除水利工程措施外，還必須采取生物工程措施。第三，充分利用處理達(dá)標(biāo)后的污水，是解決河道環(huán)境用水的另一個重要途徑。第四，對于湖泊、水庫、河道的水閘門前蓄水區(qū)等水體而言，一般為封閉性和非流動性的死水特征。水質(zhì)更容易腐敗發(fā)臭，而且水藻在靜止的水體中也更容易瘋長。要凈化水體首先需要在水中造流，使死水變?yōu)榛钏?，以?qiáng)化水體的自凈作用。
1.1對象采用分層整群抽樣的方法抽取新疆某醫(yī)學(xué)院校一至四年級在校本科生595人進(jìn)行問卷調(diào)查，獲得完整資料者552名，其中男生191人，女生361人，有效應(yīng)答率為92.77%。
1.2方法采用匹茲堡睡眠質(zhì)量指數(shù)（PSQI）表評定醫(yī)學(xué)生睡眠情況，PSQI由19個項(xiàng)目構(gòu)成，每個成分按0～3計分，累計各成分得分即為PSQI總分，總分值在0～21分之間，得分越高表示睡眠質(zhì)量越差。本研究以PSQI總分>7分為睡眠障礙，PSQI總分≤7為睡眠較好。采用自制睡眠質(zhì)量影響因素調(diào)查表對醫(yī)學(xué)生睡眠質(zhì)量影響因素進(jìn)行調(diào)查。1.3統(tǒng)計學(xué)分析運(yùn)用EpiData3.01建立統(tǒng)一數(shù)據(jù)庫錄入資料，采用Spss16.0軟件統(tǒng)計分析。不同性別、年級等睡眠質(zhì)量比較采用卡方檢驗(yàn)，以P<0.05為差異有統(tǒng)計學(xué)意義。
2結(jié)果
2.1552名大學(xué)生基本情況本次共發(fā)放調(diào)查表595份，獲得完整資料者552份，有效應(yīng)答率為92.77%。其中男生191人，占34.60%，女生361人，占65.40%；大二學(xué)生較少65人，占11.78%，大四學(xué)生最多225人，占40.76%；非獨(dú)生子女417人，占75.50%；非單親子女500人，占90.60%。
2.2醫(yī)學(xué)院校大學(xué)生睡眠質(zhì)量情況552名醫(yī)學(xué)院校大學(xué)生PSQI平均得分為（7.17±3.50）分，最小值為零，最大值為19。被調(diào)查的醫(yī)學(xué)生中睡眠質(zhì)量較好者315人，占57.07%；睡眠障礙者237人，占42.93%。
2.3不同性別醫(yī)學(xué)生睡眠質(zhì)量比較調(diào)查男生191人，睡眠障礙者84人，睡眠障礙發(fā)生率43.98%；調(diào)查女生361人，睡眠障礙者153人，睡眠障礙發(fā)生率42.38%，男、女生睡眠質(zhì)量差異無統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=0.130，P>0.05）。
2.4不同年級大學(xué)生睡眠質(zhì)量比較大一、大三學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率較高，各年級大學(xué)生的睡眠障礙發(fā)生率差異有統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=16.037，P<0.05）；進(jìn)一步進(jìn)行兩兩比較發(fā)現(xiàn)，大一年級睡眠障礙發(fā)生率顯著高于大二年級（χ2=9.967）和大四年級（χ2=6.438），差異有統(tǒng)計學(xué)意義（均P<0.05）；大三年級睡眠障礙發(fā)生率顯著高于大二年級（χ2=9.411）和大四年級（χ2=5.604），差異有統(tǒng)計學(xué)意義（均P<0.05）。
2.5是否獨(dú)生子女睡眠質(zhì)量比較調(diào)查獨(dú)生子女135人，睡眠障礙51人，睡眠障礙發(fā)生率37.78%；非獨(dú)生子女417人，睡眠障礙186人，睡眠障礙發(fā)生率44.60%，兩者差異無統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=1.084，P>0.05）。
2.6是否單親睡眠質(zhì)量比較調(diào)查單親家庭的醫(yī)學(xué)生52人，睡眠障礙18人，睡眠障礙發(fā)生率34.61%；非單親家庭的醫(yī)學(xué)生500人，睡眠障礙219人，睡眠障礙發(fā)生率43.80%，兩者差異無統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=0.0234，P>0.05）。
2.7不同戶籍醫(yī)學(xué)生睡眠質(zhì)量比較為城市、鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）、農(nóng)村戶籍的醫(yī)學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率分別為41.76%、42.62%、44.22%，差異無統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=0.237，P>0.05）。
2.8父母親文化程度對睡眠質(zhì)量的影響父親文化程度為大專及以上、中學(xué)、小學(xué)及以下的大學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率分別為40.09%、46.04%、40.00%，父親文化程度為中學(xué)的大學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率最高，但差異無統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=2.003，P>0.05）；母親文化程度為大專及以上、中學(xué)、小學(xué)及以下的大學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率分別為38.02%、42.26%、52.06%，母親文化程度不同的醫(yī)學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率差異有統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=6.055，P<0.05）；進(jìn)一步進(jìn)行兩兩比較發(fā)現(xiàn)，母親文化程度為小學(xué)及以下的醫(yī)學(xué)生，與母親文化程度為中學(xué)和大專及以上的醫(yī)學(xué)生睡眠障礙發(fā)生率間差異有統(tǒng)計學(xué)意義（χ2=6.055，P<0.05）.
3討論
就美國州保險稅制而言，了解保險公司的身份劃分具有重要意義，因?yàn)槠湓S多制度規(guī)定建立在公司身份的基礎(chǔ)之上，這是我們洞察州保險稅制的基本出發(fā)點(diǎn)。出于管理和征稅的目的，美國務(wù)州將保險公司的身份劃分為兩類：本州居民公司（domesticCompanies）和非本州居民公司（forcingcompanies）。這種劃分采用的是注冊地標(biāo)準(zhǔn)，即視保險公司設(shè)立時所依據(jù)的法律而定，凡依某州法律所設(shè)立的公司稱為某州的居民公司，否則稱為某州的非居民公司。從稅收意義上看，大部分州在“居民公司”資格的認(rèn)定中要求其在本州具有實(shí)際上的公司總部，盡管有些州在公司不滿足這一標(biāo)準(zhǔn)時也被稱為“居民公司”，但在稅收待遇上仍按“非居民公司”處理（如科羅拉多州等），這說明他們實(shí)際上以雙重標(biāo)準(zhǔn)對公司的州居民身份進(jìn)行了界定。一個保險公司在經(jīng)營所在州以何種身份出現(xiàn)，將直接影響其稅收地位進(jìn)而決定其所適用的稅收條款。實(shí)踐中存在的差異性條款幾乎都是傾向于本州居民公司，從而形成了直接針對兩類公司的雙重稅收待遇，這種狀況在各州稅法中都不同程度地存在，但具體表現(xiàn)不盡相同，有的反映在適用稅種或稅基方面，有的則反映在法定稅率方面，還有的是通過抵扣、減免等稅收政策表現(xiàn)出來，或者上述各方面兼而有之。這種雙重稅收待遇將在下面相關(guān)的內(nèi)容中進(jìn)一步涉及。
二、州保險稅制中的稅種運(yùn)用
在美國的稅權(quán)結(jié)構(gòu)下，各級政府都擁有自己的主體稅種，聯(lián)邦政府以所得稅為主，州政府則主要依賴于消費(fèi)稅，地方政府以財產(chǎn)稅作為主要收入來源。在保險稅制上這一特點(diǎn)同樣得到了體現(xiàn)。針對保險行業(yè)，聯(lián)邦政府主要開征公司所得稅，同時還包括聯(lián)邦特別消費(fèi)稅，地方政府除開征財產(chǎn)稅外還在州稅的基礎(chǔ)上征收少量的附加稅并且還有一些收費(fèi)項(xiàng)目。在美國州保險稅制中，按稅基劃分主要存在兩種類型的課稅：一是消費(fèi)類課稅，如保費(fèi)稅（IPF，InsurancePremiumTax），在保費(fèi)稅制度中，又包括報復(fù)稅（RetaliatoryTax）、互惠稅（ReciprocalTax）條款；二是所得類課稅，如公司所得稅（CorporateIncomeTax）、投資所得稅（InvestmentIncomeTax）、公司特權(quán)稅（CorporateFranchiseTax）。在這些主要課稅之外，有些州稅中還可能包括財產(chǎn)稅（PropertyTax）和工薪稅（PayrollTax）等其他的稅收，但在本文中不予以體現(xiàn)。每個州具體課征哪些稅收則因州而異，即使是同一種稅，也會因稅制要素的具體規(guī)定不同而呈現(xiàn)出較大的差異，所有這些差異充分體現(xiàn)了美國稅權(quán)劃分結(jié)構(gòu)的特征。
1.稅費(fèi)基礎(chǔ)：保費(fèi)稅
美國保費(fèi)稅于1836年由紐約州首次開征，專門針對在其轄區(qū)內(nèi)從事火險業(yè)務(wù)的外州保險公司人，目的是補(bǔ)償消防部門所提供的公共服務(wù)。當(dāng)時的保費(fèi)稅被認(rèn)為是一種財產(chǎn)稅，因?yàn)榛痣U保費(fèi)的確定是以被保財產(chǎn)的實(shí)際價值為基礎(chǔ)。隨著州政府收人需求的擴(kuò)張，加之州政府認(rèn)識到保費(fèi)稅是其取得大量收入的一種簡便易行的方法，從而它逐漸被所有其它州效仿并擴(kuò)展到幾乎所有的保險業(yè)務(wù)類型，已成為州政府來自保險業(yè)的主要收入渠道，原有的那種特殊的歷史聯(lián)系不復(fù)存在。盡管如此，目前仍有許多州針對火險業(yè)務(wù)單獨(dú)課以更高的稅率或適用特殊的課稅辦法。在南達(dá)科塔，火險保費(fèi)稅率為7.5％，高出其它業(yè)務(wù)平均稅率5個百分點(diǎn)。1996年，美國火險平均稅率為3.5%，而同期本州居民公司和非本州居民公司兩類納稅人的其它保險稅率分別為2.09％和2.29％。
關(guān)于保費(fèi)稅稅基。保費(fèi)稅以保險公司初保業(yè)務(wù)所收到全部保費(fèi)為稅基，但通?？鄢Ｙ澐颠€、對股東的分紅等項(xiàng)目。在具體的計稅依據(jù)上，每個州的做法可能存在差異，這具體體現(xiàn)在兩個方面：一是確定應(yīng)稅保費(fèi)收入的標(biāo)準(zhǔn)不同。在保險業(yè)務(wù)中，保費(fèi)的具體內(nèi)涵有三種：（1）承保保費(fèi)（Premiumwritten），即保單所規(guī)定的在有效期內(nèi)應(yīng)收取的全部保費(fèi)；（2）期滿保費(fèi)（Premiumearned），即按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則認(rèn)定的保單責(zé)任期已滿的那部分保費(fèi)；（3）實(shí)收保費(fèi)（Premiumwrittenreceived），即按現(xiàn)金收付制原則認(rèn)定的實(shí)際已收到的那部分保費(fèi)。在美國州保費(fèi)稅中，通常以承保保費(fèi)或期滿保費(fèi)作為稅基，但也有少數(shù)州（如喬冶亞州）采用實(shí)收保費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。從長遠(yuǎn)來看，不同標(biāo)準(zhǔn)下納稅義務(wù)是一致的，但在短期內(nèi)會影響到納稅期。二是準(zhǔn)予從保費(fèi)收人中扣除的項(xiàng)目不同。在認(rèn)定應(yīng)稅保費(fèi)時每個州都提供了可扣除項(xiàng)目，但內(nèi)容和數(shù)額不盡一致，從而實(shí)際稅基有寬窄之分。比如說，大部分州將年金業(yè)務(wù)的保費(fèi)排除在征稅之外，但有6個州以0.5％-2.25％的稅率對年金征稅，如果考慮其它形式多樣的保費(fèi)扣除項(xiàng)目，差異則會更明顯。
關(guān)于保費(fèi)稅稅率。綜觀美國州保費(fèi)稅，我們不難發(fā)現(xiàn)其在稅率結(jié)構(gòu)上具有這么幾個特點(diǎn)：（1）按不同險種制定相應(yīng)的稅率。不管是出于公平對待不同金融產(chǎn)品的目的，還是出于社會福利目標(biāo)等其它目的，各州通常在不同類型的保險、同一類型中的不同險種上實(shí)行差異稅率政策。（2）按保險人不同身份制定相應(yīng)的稅率。這方面充分體現(xiàn)了州保險稅制中普遍存在的雙重待遇和稅收歧視。盡管1985年聯(lián)邦最高法院的判決（MetropolitanlifeInsuranceCompanyv.Ward）對州保險稅收中優(yōu)待本州居民公司的合法性提出了質(zhì)疑，并了低級法院的裁決。然而，州政府究竟能否征收歧視性保費(fèi)稅并沒有在一案例中得到解決，因此雙重待遇仍然存在于州保險稅制中。盡管如此，但其影響是深遠(yuǎn)的，作為對此判決的回應(yīng)，許多州在某些歧視性條款上作了修正。事實(shí)上，更多的情況是將表面的雙重待遇轉(zhuǎn)向了更帶隱蔽性的實(shí)質(zhì)性的雙重待遇上，下表數(shù)據(jù)反映了整個美國兩種納稅人面臨的平均稅率。（3）法定稅率和有效稅率間存在程度不等的偏離。單獨(dú)考察法定稅率可能會高估保費(fèi)稅
的稅負(fù)，因?yàn)榭鄢?、減免因素會降低保費(fèi)稅稅負(fù)，兩者間的偏離程度體現(xiàn)在州稅制間的結(jié)構(gòu)差異上。如加州法定保費(fèi)稅率為2.35％，而有效稅率為2.07％，在弗羅里達(dá)州這兩個比率分別為1.75％和1.70％。在這里需要提及的是，我們不能僅從保費(fèi)稅的法定或有效稅率上來衡量公司的總體稅負(fù)，因?yàn)楦髦莩诉\(yùn)用保費(fèi)稅外，還可能存在稅基不同的其它課稅，并且公司還要負(fù)擔(dān)州和地方的其它收費(fèi)。此外，在保費(fèi)稅中，通常包含報復(fù)稅或互惠稅條款，這將留待后面單獨(dú)介紹。
2.所得基礎(chǔ)：公司所得稅、公司特權(quán)稅、投資所得稅
按照所得基礎(chǔ)對保險公司征稅是聯(lián)邦的一般做法，在州一級雖然不占主體，但也存在這類稅收。所得課稅的最大困難就是所得概念的界定，這在保險業(yè)務(wù)中表現(xiàn)得尤為突出，為了避免確定所得的煩瑣，州的做法通常是在聯(lián)邦所得（AGI，thefederaladjustedgrossincome）的基礎(chǔ)上間接得出自己的所得稅基。
在開征所得稅的州中，不管是以公司所得稅的形式，還是以公司特權(quán)稅或投資所得稅的形式出現(xiàn)，都需要處理這樣兩個問題：一是所得稅的適用對象問題；二是所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系問題。在處理所得稅的適用對象上，有兩種不同選擇，要么無論是本州居民公司納稅人還是非本州居民公司納稅人都適用所得稅，要么僅對本州居民納稅人適用。在后一種情況下，本州居民公司的納稅義務(wù)通常要輕，如威斯康星州對非本州居民公司的意外與健康險征收2％的保費(fèi)稅，而對大部分本州居民公司的此類業(yè)務(wù)征收稅負(fù)不超過保費(fèi)2％的公司特權(quán)稅，肯塔基州也存在類似情況。在這里還必須提及的是，所得稅的適用對象還可能是以險種為標(biāo)準(zhǔn)做出選擇，如密歇根州對本州的財產(chǎn)和意外保險人征收所得稅而不是保費(fèi)稅。在處理所得稅與保費(fèi)稅的關(guān)系上，同樣也有這樣幾種不同情形：（1）征收所得稅而不征收保費(fèi)稅，納稅人只負(fù)擔(dān)所得稅的納稅義務(wù)；（2）同時征收所得稅和保費(fèi)稅，但是通常允許全部或部分抵扣另外稅種的納稅義務(wù)。比如說以所納保費(fèi)稅稅額抵扣所得稅稅額，在田納西、新罕布什爾等州提供了100％的抵扣規(guī)定；另外就是以所納所得稅稅額抵扣保費(fèi)稅稅額，如弗羅里達(dá)州（65％的比例）和密西西比州（100％的比例）的人壽業(yè)務(wù)等，在這種抵扣方式下，由于所得稅基小于保費(fèi)稅基，因而納稅人要繳納兩種不同的稅，但稅收總額不會超過保費(fèi)稅額。此外，還有些州允許納稅人在是繳納所得稅還是繳納保費(fèi)稅上做出選擇。
美國保險稅實(shí)行屬地納稅主義原則，各州政府就保險公司在本州境內(nèi)取得的收入或所得征收。在這一原則下，必須首先對跨州經(jīng)營公司的全部所得進(jìn)行分配來確定應(yīng)歸屬于某州的所得。劃分標(biāo)準(zhǔn)與方法主要有：（1）保費(fèi)因素法，即按照從本州所獲得的保費(fèi)占總保費(fèi)的比例來計算：歸屬i州的所得=總所得×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)；（2）二因素法，即以保費(fèi)與工薪為基礎(chǔ)作加權(quán)平均計算：
歸屬i州的所得=總所得×[保費(fèi)權(quán)重×從i州獲得的保費(fèi)／總保費(fèi)+工薪權(quán)重×發(fā)生于i州獲得的工薪/工薪總額]
如威斯康星、馬薩諸塞州等采用這種方法；（3）三因素法，此法除了考慮保費(fèi)和工薪因素外，還考慮公司在奉州的財產(chǎn)因素，基本思想與（2）相一致。在實(shí)踐中還存在其它特殊的分配方法。
三、州保險稅制中的報復(fù)稅或互惠稅制度
嚴(yán)格意義上說報復(fù)稅或互惠稅并不是單獨(dú)的稅種，它們只是保費(fèi)稅制度中的具體條款，這是在美國保險稅制“分州而治”框架下所形成的專門針對保險業(yè)的一種獨(dú)特制度。自從馬薩諸塞州首次實(shí)施報復(fù)稅條款以來，迄今為止，除夏威夷州以外的所有州的保險稅收制度中都包含相應(yīng)的報復(fù)稅規(guī)定，在威斯康星州同時還規(guī)定有互惠稅條款。
報復(fù)稅條款的初衷是對某些州歧視性稅收制度的一種懲罰，但發(fā)展到今天。它不僅僅是出于懲罰的目的，只要其他州的適用稅率高于本州稅率，則可能課以報復(fù)稅，以更高或以其母州對非居民課征的稅率予以課稅，盡管那個州對居民公司與非居民公司同等對待。但也有些州是有條件地使用報復(fù)稅，也就是說，只有對方州對自己的居民公司適用報復(fù)稅條款時才予以采用。在報復(fù)稅的具體數(shù)量上存在兩種不同的計算方法：一是總稅負(fù)計算法，按照總的納稅義務(wù)差額確定應(yīng)征收的報復(fù)稅。在這種方法下，Trji=TPji-Tpji，其中，Trji為j州的居民公司在i州應(yīng)納的報復(fù)稅，Tpji為i州居民公司按同等保費(fèi)應(yīng)在j州所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)，Tpi為j州居民公司按i州規(guī)定所負(fù)擔(dān)的全部稅負(fù)。二是分稅（項(xiàng)）計算法，按某種稅（比如說是保費(fèi)稅）計算出的納稅義務(wù)差額征收報復(fù)稅。在這種方法下，以保費(fèi)稅為例，Trji=Premxtj-Premxti，其中，Prem指j州居民公司在i州獲得的保費(fèi)山為j州針對非居民公司的保費(fèi)稅率，ti為i州針對非居民的保費(fèi)稅率。在絕大多數(shù)情況下，非本州居民的稅負(fù)要高于本州居民公司，但也存在例外。如在威斯康星州除了報復(fù)性條款以外同時還規(guī)定了互惠條款，也就是說，如果非本州居民的母州稅率低于本州稅率，則在威斯康星州同樣給予優(yōu)待，結(jié)果其稅負(fù)可能比本州的居民公司要低。在運(yùn)用報復(fù)稅時，有少數(shù)州將收費(fèi)項(xiàng)目視同稅收而適用其條款的規(guī)定。從理論上說，報復(fù)稅條款的采用，會產(chǎn)生正負(fù)兩方面的效應(yīng)：首先負(fù)面效應(yīng)是明顯的，它給保險服務(wù)的跨州經(jīng)營帶來了稅收壁壘，不利于保險人在一州范圍內(nèi)的公平競爭；其次也有正面效應(yīng)，那就是通過報復(fù)稅條款迫使各州為避免報復(fù)稅而采取較為一致的保險稅收制度，從而在一定程度上消除由于高度分權(quán)而形成的制度差異。但從經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來看，這種正面效應(yīng)并不十分明顯，在Bodily（1977）的一項(xiàng)研究中并沒有發(fā)現(xiàn)各州稅率降低或稅收制度趨同的證據(jù)。
四、州保險稅制中的優(yōu)惠制度
與其它稅收一樣，州保險稅制從諸多目的出發(fā)為納稅人提供了較為廣泛的免稅，減稅、扣除等稅收優(yōu)惠政策，歸納起來，主要體現(xiàn)在如下幾個方面：
1.針對公司類型的稅收優(yōu)惠
在美國保險市場上，除了占主體的股份保險公司和共同保險公司以外，還有健康保養(yǎng)組織（HMOs，healthmaintenanceorganizations）、藍(lán)十字會（BlueCross）、互助會（fraternalbenefitsocieties）、非盈利合作保險人以及其它保險人，這些保險人通常帶有慈善或福利的性質(zhì)，由于其提供的服務(wù)在功能上能部分替代政府部門提供的福利計劃而體現(xiàn)政府的福利目標(biāo)，因此大部分州對這類保險人的納稅義務(wù)給予部分或全部的豁免。在威斯康星州，全部免除互助會、非盈利合作保險人、城鎮(zhèn)共同保險人所有業(yè)務(wù)的稅收，阿肯色州對HMOs征收0.5％的優(yōu)惠稅，而其它意外與健康保險的稅率為2.5％。
2.針對險種類型的稅收優(yōu)惠
險種特性與功能差異也是美國保險稅收優(yōu)惠政策運(yùn)用的一個重要基點(diǎn)，通常為此提供優(yōu)惠稅
率和保費(fèi)扣除待遇。在大部分州制度中，對所有公司的年金業(yè)務(wù)免稅，部分州即使是征稅，但也會將構(gòu)成退休計劃部分的年金作納稅扣除{緬因州、內(nèi)布拉斯加州、內(nèi)華達(dá)州等）。此外，對于某些團(tuán)體保險業(yè)務(wù)、特種追加準(zhǔn)備金以及與農(nóng)業(yè)相關(guān)的保險等業(yè)務(wù)都規(guī)定有不同程度的優(yōu)惠稅率或扣除額。
3.投資導(dǎo)向型的稅收優(yōu)惠
投資稅收優(yōu)惠普遍存在于州保險稅收當(dāng)中，總的來說，其目的都是出于促進(jìn)本州經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，但側(cè)重點(diǎn)有所不同：（1）鼓勵保險人投資于本州所發(fā)行的證券，如西弗吉尼亞州、威斯康星州等；（2）鼓勵保險人對本州的不動產(chǎn)或某些基礎(chǔ)設(shè)施進(jìn)行投資，如阿拉巴馬州、俄克拉荷馬州；（3）鼓勵保險人為本州提供工作崗位而促進(jìn)就業(yè)，如愛荷華州、華盛頓州、俄克拉荷馬州等；（4）鼓勵保險人對需要經(jīng)濟(jì)資助的特定區(qū)域或特定群體進(jìn)行投資，如康涅狄格州（投資于貧困地區(qū)）、加州（投資于低收入者住房計劃以及社區(qū)發(fā)展金融機(jī)構(gòu)）等。在投資優(yōu)惠的形式上，主要運(yùn)用的是稅收抵免，允許納稅人將符合規(guī)定的投資額從其應(yīng)納稅額中抵扣。
五、幾點(diǎn)啟示
美國州保險稅制的結(jié)構(gòu)模式，與其所特有的政治和經(jīng)濟(jì)背景密不可分，因此可以說對我國的借鑒意義十分有限，并且其暴露出來的弊端也為其國內(nèi)許多學(xué)者所病詬，各州稅制分立所形成的稅收沖突給其國內(nèi)的稅收協(xié)調(diào)帶來了很大困難，顯然有礙于跨州經(jīng)營活動的開展。我們撇開這一因素，單就某些具體的稅制要素規(guī)定來看，還是能從中得到一些啟示：
1.我國保險稅制在整個稅制中的定位問題
在保險經(jīng)濟(jì)乃至整個經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過程中，保險與其它金融行業(yè)以及非金融行業(yè)的特征界限會不斷地從明顯走向模糊甚至消失，也就是說會經(jīng)歷一個差異性減少而相似性增強(qiáng)的過程，但是這要求市場經(jīng)濟(jì)的高度發(fā)展與成熟，其道路是漫長的。在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初期，不同經(jīng)濟(jì)間的差異因素仍占主導(dǎo)地位。就是在美國這樣的成熟市場經(jīng)濟(jì)中，體現(xiàn)保險業(yè)特征的稅收制度規(guī)定也清晰可見。因此，我國目前的保險稅制必須以體現(xiàn)保險業(yè)基本特征為基點(diǎn)展開設(shè)計，這樣才有利于我國保險業(yè)的長足發(fā)展。至于應(yīng)該在多大程度上在保險稅制中反映出來，這與一國保險業(yè)的發(fā)展階段與發(fā)展策略、保險業(yè)的競爭實(shí)力、保險供給與需求局面息息相關(guān)。從我國現(xiàn)有保險稅制來看，更多的是采取“一刀切”的做法而以對待一般經(jīng)濟(jì)的眼光進(jìn)行制度設(shè)計，撇開其它許多因素不論，僅僅看營業(yè)稅率的確定，無論是在險種方面還是在整個保險業(yè)方面，這一點(diǎn)都反映得相當(dāng)明顯，稅制與保險經(jīng)濟(jì)間表現(xiàn)出來的沖突與我國這種稅制設(shè)計思路和稅制定位偏差不無關(guān)系。
2.我國保險業(yè)的稅負(fù)問題
稅負(fù)問題是世界各國都十分關(guān)注的話題，它直接涉及一國保險業(yè)的國際競爭力。美國1997年納稅人減免法案（TRA‘97）1175條款被否決這一事件，涉及到的僅是美國國外保險公司的納稅義務(wù)期限問題，引來的卻是一場置于保險公司國際競爭力框架下的大討論（卡洛A.多納胡、安德魯B.利昂，1998）?？梢娢鞣絿覍ΡｋU企業(yè)稅負(fù)的敏感度非同一般。眾所周知，稅負(fù)問題不僅僅是稅率問題，它是由諸多因素如稅率、稅基、納稅期限、減免優(yōu)惠等共同作用下的結(jié)果；同時稅負(fù)問題不僅是所得稅或營業(yè)稅問題，它還包括各種似稅非稅、似費(fèi)非費(fèi)的一些收費(fèi)負(fù)擔(dān)。在保險業(yè)的稅負(fù)上，西方國家重點(diǎn)討論的是保險稅收的稅基問題，也就是如何處理保費(fèi)稅基和所得稅基的關(guān)系。有大量文獻(xiàn)對保費(fèi)稅基所形成的稅負(fù)進(jìn)行了研究（Coshay，1976；Price-Waterhouse，1994；Sangha，BalvinderandNeubig，1994）。Goshay（1976）在對加州人壽保險人的研究中發(fā)現(xiàn)，其1971年2.35％的保費(fèi)稅率與27.3％的公司保費(fèi)稅率相當(dāng)，足以見保費(fèi)稅基對稅負(fù)的影響程度。但是，不管怎么樣，保費(fèi)稅的簡便特性決定了它在相當(dāng)長的一段時期內(nèi)不會被拋棄，在我國現(xiàn)有條件下，對它的依賴性更強(qiáng)。對我國保險公司稅負(fù)之所以相當(dāng)高的原因判斷，可以說并不在所得稅上，而是在營業(yè)稅上。稅負(fù)調(diào)整是我國保險稅制改革中最具有實(shí)質(zhì)性意義的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是一項(xiàng)最艱巨的任務(wù)。盡管從形式上看并不復(fù)雜，但考慮到各種利益關(guān)系的話，壓力是很大的。因此，我們應(yīng)該把眼光拓展到整個大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中以及保險稅制的各個要素上進(jìn)行通盤考慮，局部的“修修補(bǔ)補(bǔ)”不應(yīng)該成為我國當(dāng)前人世背景下的保險稅制改革的路徑選擇。
3.關(guān)于我國保險稅制的優(yōu)惠政策問題
單看美國州保險稅制中的稅率或稅基方面可能高估他們的稅負(fù)，同時還可能低估他們的政策效果，因?yàn)樗麄円话愣加幸惶仔问蕉鄻印⒐δ苄院歪槍π詮?qiáng)的保險稅收政策體系在其中發(fā)揮重要作用。從前面的介紹中，我們不難發(fā)現(xiàn)，他們的稅收優(yōu)惠涉及面廣、形式靈活，尤其在引導(dǎo)商業(yè)保險為政府福利保障體系分擔(dān)壓力和促進(jìn)本地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展上做了大文章。反觀我國的相關(guān)制度，看到的卻是單調(diào)、狹窄、功能性差的局面。如何設(shè)計我國保險稅制的優(yōu)惠政策體系，至少應(yīng)從這么幾個方面出發(fā)：（1）經(jīng)濟(jì)發(fā)展型導(dǎo)向。鼓勵保險公司投資于國家重點(diǎn)建設(shè)債券和資本相對稀缺的地區(qū)。（2）穩(wěn)健經(jīng)營型導(dǎo)向。促進(jìn)保險公司提高自身的資本積累及償付能力。（3）社會福利型導(dǎo)向。某些險種與社會保障體系相關(guān)項(xiàng)目之間存在需求替代性，通過稅收優(yōu)惠降低提供成本進(jìn)而擴(kuò)大需求，減輕我國當(dāng)前社會保障體系建設(shè)的巨大壓力。
參考文獻(xiàn)
[1]齊瑞宗。國際保險學(xué)[M].北京：中國經(jīng)濟(jì)出版社，2001.
[2]卡洛A.多納胡、安德魯B.利昂。美國人壽保險公司的國際競爭力：被否決的1997納稅人減免法案（TRA‘97）1175條款[J1.稅收譯叢，1998.
[3]MartinF，Grace（1998），InsuranceTaxationinGeorgia：AnalysisandOptions，Atlanta：FiscalResearchCenterOfGeorgiaStateUniversity.
[4]RonShanovich（2001），TaxationofInsuranceCompanies，Wisconsin：WisconsinLegislativeFiscalBureau.
高塘水電站位于廣東省西北部懷集縣洽水鎮(zhèn)白水林場境內(nèi)的白水河上。電站壩址以上集雨面積為170平方公里，多年平均流量為6.51立米/秒，總裝機(jī)容量3.6萬千瓦。電站為引水式電站，以發(fā)電為主，結(jié)合防洪、灌溉的水利樞紐，整個樞紐由蓄水大壩、溢洪道、引水遂洞、發(fā)電廠房、110KV升壓站組成，其中大壩為鋼筋混凝土面板堆石壩，最大壩高為110.7m,壩頂長為288.3m，壩體石料填筑總量為191.8萬m3,是廣東省已建、在建壩體最高的堆石壩工程。
壩體填筑料采用離壩址約1公里的千里坑料場的花崗巖爆破料，其中過渡料4.9萬m3,主堆石料96.4萬m3，次堆石料74萬m3，各填筑區(qū)所需料質(zhì)的設(shè)計要求如表1。
表1壩體填筑料技術(shù)參數(shù)設(shè)計要求
項(xiàng)目
填筑方量
(萬m3)
最大粒徑
(mm)
壓實(shí)后干容重
（g/cm3）
不均勻系數(shù)
（cu）
巖質(zhì)要求
過渡區(qū)
4.9
300
≥2.15
＞15
新鮮、微風(fēng)化花崗巖
主堆石區(qū)
96.4
600
≥2.10
＞10
新鮮、微風(fēng)化和小量分散弱風(fēng)化
次堆石區(qū)
84.0
800
≥2.10
＞10
新鮮、微風(fēng)化和部分弱風(fēng)化
2料場的位置和地質(zhì)條件
千里坑料場位于壩址下游河谷左岸，至壩址的直線距離接近一千米，為典型的河谷地貌。料場表層覆蓋層為1～2米，且局部巖石。料場沿河谷分布，利用長度300m，高程在510m～340m之間，儲量在200萬m3以上。料場巖石主要為燕山期灰白色細(xì)粒花崗巖和灰白、肉紅色中?；◢弾r，巖性單一，地質(zhì)構(gòu)造簡單。場區(qū)內(nèi)分布有F102和F165兩條斷層，且規(guī)模不大，充填較好，對壩料開采爆破、壩料質(zhì)量及壩坡穩(wěn)定影響不大。巖石分布的四組主要節(jié)理相互形成自然切割，有助于爆破破碎。巖石的物理力學(xué)性質(zhì)，由現(xiàn)場開挖斷面及平洞內(nèi)取樣進(jìn)行室內(nèi)試驗(yàn)的結(jié)果表明：巖石的比重為2.64～2.65,密度為2.51～2.64g/cm3,孔隙率3.03～4.92％,飽和吸水率0.2～1.01％;新鮮巖石的抗壓強(qiáng)度在123.2～178.1Mpa之間，巖石的普氏硬度系數(shù)f值平均在15左右，屬堅(jiān)硬難爆巖石。
3爆破的鉆孔機(jī)具和火工材料
壩料爆破所用的鉆孔設(shè)備為美國B-E公司生產(chǎn)的BE45R型牙輪鉆機(jī)，其鉆孔直徑為170～270mm,現(xiàn)用的鉆頭直徑為250mm。牙輪鉆機(jī)適合大規(guī)模的石料和礦巖爆破開采施工，是國內(nèi)礦山系統(tǒng)采用較多的深孔梯段爆破的鉆孔設(shè)備之一；其主要優(yōu)點(diǎn)是鉆孔效率高、鉆孔孔壁光滑，鉆孔效率平均為2300m/月·臺，月完成巖石開采爆破方量最高達(dá)12萬m3/臺，能滿足大壩填筑施工用料高峰的要求。
炸藥采用湖南南嶺化工廠生產(chǎn)的乳化銨油炸藥，藥卷尺寸為Ф190×400mm，藥卷密度為1.05～1.25g/cm3,炸藥猛度16～19mm,爆力301mL，臨界直徑12mm；起爆器材選用湖南湘南爆破器材廠生產(chǎn)的非電毫秒雷管。
4控制爆破參數(shù)的設(shè)計和爆破試驗(yàn)
使用大孔徑鉆孔開采面板堆石壩料在國內(nèi)、國外較為少見，為了使爆渣的顆粒組成位于設(shè)計包絡(luò)線的上限，碾壓后的各項(xiàng)技術(shù)參數(shù)滿足堆石料的設(shè)計要求，必需在總結(jié)以往類似工程爆破經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，作好理論計算工作，并專門進(jìn)行了現(xiàn)場爆破試驗(yàn)，以確定最佳的爆破參數(shù)。
4.1控制爆破參數(shù)的設(shè)計。
爆破參數(shù)的正確選擇是爆破取得成功的關(guān)健因素，在鉆孔直徑Ф250mm和梯段高度H=15m已確定的條件下，對爆破效果影響最大的是底盤抵抗線和單耗藥量的正確選取。根據(jù)國內(nèi)外大孔徑鉆孔爆破的常用理論及經(jīng)驗(yàn)公式可求得千里坑料場巖石條件下適于Ф250mm鉆孔直徑常規(guī)爆破的底盤抵抗線值W=（5.1～8.7）m；根據(jù)面板壩對爆破石料最大料徑和級配組成的不同要求，可由B.M庫茲涅佐夫關(guān)于介質(zhì)炸藥爆炸應(yīng)力決定塊度平均尺寸的半理論半經(jīng)驗(yàn)公式：
式中：X—爆渣的平均尺寸，cm;
Q—炸藥重量，kg;
V0—爆破巖石的體積，m3;
A—與巖石堅(jiān)固系數(shù)的相關(guān)系數(shù)。
和拉桑公式：
式中：Y80—破碎的爆巖有80％通過的篩孔尺寸，m；
B—底盤抵抗線，m；
S—孔網(wǎng)面積，m2；
q—單耗藥量，kg/m3；
B—巖石系數(shù),kg/m3。
經(jīng)過試算，可分別確定主、次堆石料和過渡料的孔網(wǎng)參數(shù)和炸藥單耗。同時根據(jù)地質(zhì)條件和以往爆破經(jīng)驗(yàn)，控制底盤抵抗線與炸藥藥卷直徑之比在20～30之間，而各孔的裝藥長度不小于兩倍的底盤抵抗線，以充分體現(xiàn)深孔梯段的特點(diǎn)。其余參數(shù)則根據(jù)已定抵抗線尺寸來確定，超鉆深取（0.2～0.3）W,堵塞長度?。?.8～1.0）W,而孔間距?。?.2～1.3）W。
根據(jù)以上計算，確定爆破試驗(yàn)的參數(shù)如表2。
表2爆破試驗(yàn)爆破參數(shù)設(shè)計表
項(xiàng)目
抵抗線
（m）
孔距
（m）
孔深
（m）
堵塞長度
（m）
孔數(shù)
（孔）
排數(shù)
（排）
總裝藥量
（kg）
爆破總方量
(m3)
單耗藥量(kg/m3)
過渡料
4.60
5.87
15.0
5.48
13
3
4596
5875
0.78
主堆石料
5.74
6.47
15.0
5.90
9
3
3612
6063
0.60
次堆石料
6.30
7.30
15.0
5.50
10
3
3396
5761
0.59
4.2爆破試驗(yàn)和顆粒組成。
現(xiàn)場爆破試驗(yàn)工作在完成臺階整理、機(jī)具調(diào)試、器材測試檢驗(yàn)的基礎(chǔ)上于1997年9月上旬開始上鉆打孔，按計劃先后進(jìn)行了次堆石料、過渡料、主堆石料三場試驗(yàn)。第一場的次堆石料爆破試驗(yàn)，受地形限制只能布置兩排孔，且爆破作用方向也只能向河床方向，為了減少爆碴大量落入河床，起爆采用“V”型起爆方式；第二場過渡料爆破試驗(yàn)，爆破作用方向調(diào)整為順山坡方向，起爆采用排間毫秒延時，“一”字型起爆方式；第三場主堆石料爆破試驗(yàn)受F102斷層分支切入的影響，巖石較破碎，其爆破作用方向和起爆方式同第二場。
三場爆破試驗(yàn)，爆破后石碴都比較集中，最大拋散范圍為臺階高度的3～4倍，由于集碴場地狹窄，三場爆破試驗(yàn)均有少量爆碴滾落到下河槽。爆破后在挖碴運(yùn)輸?shù)侥雺簣龅耐瑫r，每場都隨機(jī)選取30m3的爆碴專門進(jìn)行了顆料分析試驗(yàn)。三場爆破試驗(yàn)爆碴的篩分總重量為183.3噸,其中過渡料篩分量為63.1噸,主堆石料篩分量為57.6噸，次堆石料篩分量為62.6噸，顆分成果對各場爆破試驗(yàn)料級配組成具有較好的代表性。三場爆破試驗(yàn)的顆分成果如圖1、2、3所示。
結(jié)合同期進(jìn)行的碾壓試驗(yàn)顆粒分析成果曲線，可以看出，過渡料、次堆料的爆碴級配曲線在設(shè)計級配的左側(cè)，說明爆碴各級粒徑均較設(shè)計要求的偏粗，而經(jīng)碾壓后的級配曲線又落在設(shè)計級配曲線的右側(cè)，說明爆破石碴經(jīng)挖裝、鋪場、碾壓后有較明顯的二次破碎現(xiàn)象，而使各項(xiàng)粒徑較設(shè)計值略偏一點(diǎn)。主堆石料的爆后石碴的級配曲線和碾壓后的級配曲線均落在設(shè)計要求的級配曲線附近，其中間段基本重合。由此可見，過渡料、主堆料、次堆料的爆破粒徑具有良好的級配組成和壓實(shí)效果，符合設(shè)計要求。通過相應(yīng)碾壓試驗(yàn)得知，干容重和空隙率等技術(shù)指標(biāo)均能達(dá)到設(shè)計標(biāo)準(zhǔn)，具體見表3。
表3碾壓試驗(yàn)成果表
項(xiàng)目
碾壓遍數(shù)
加水量
(％)
沉降率
(％)
干容重
(g/cm3)
孔隙率
(％)
不均勻系數(shù)
cu
備注
過渡料
6
10
8.55
2.18
17.60
＞15
石料鋪厚40cm，用10t振動碾碾壓。
8
10
8.73
2.20
16.80
＞15
主堆料
6
10
10.40
2.15
17.80
＞10
石料鋪厚80cm，用18t振動碾碾壓。
8
10
11.00
2.17
17.42
＞10
次堆料
6
10
6.38
2.09
21.00
＞10
石料鋪厚120cm，用18t振動碾碾壓。
8
10
8.42
2.14
19.11
＞10
在以后大規(guī)模生產(chǎn)壩料對爆破效果的觀察，超徑大徑顆粒較一般Ф100mm孔徑的深孔梯段爆破相比明顯偏多，在生產(chǎn)實(shí)踐中，通過控制線裝藥密度，減少不必要堵塞段長度等途徑可以達(dá)到較佳的效果。在壩料填筑過程中，大量的挖坑取樣試驗(yàn)進(jìn)一步證實(shí)了Ф250mm大孔徑鉆孔開采壩料在高塘水電站大壩工程中取得了成功，其碾壓后的顆粒級配、干容重、孔隙率等技術(shù)指標(biāo)均能滿足設(shè)計要求。
5結(jié)語
5.1從爆破試驗(yàn)、碾壓試驗(yàn)和壩體填筑大量的挖坑取樣試驗(yàn)成果可知，三種筑壩石料都呈現(xiàn)顆粒級配連續(xù)、不均勻系數(shù)Cu＞10(過渡料的Cu＞15)的特點(diǎn)，小于5mm的細(xì)顆粒占10％左右，有利于振動碾壓壓實(shí)，可見爆破所選用的鉆爆參數(shù)是合理可行的，可供有關(guān)工程作參考。
