發(fā)布時間：2023-11-09 16:33:40
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關(guān)鍵詞：增值稅;應(yīng)交稅費(fèi);教材;編排
中圖分類號：G618.5 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1674-9324（2015）21-0223-02
高職教材理論知識淺顯易懂，邏輯性強(qiáng)，著重強(qiáng)調(diào)學(xué)生的動手實踐能力，讓學(xué)生通過高職階段學(xué)習(xí)，能掌握一技之長。財經(jīng)專業(yè)學(xué)生在要求掌握一些會計基本的原理、概念、方法之外，還需具備基本賬務(wù)處理能力和其他會計技能。2013年8月，“營改增”范圍推廣到全國試行。增值稅已經(jīng)成為我國最主要的稅種之一，增值稅的收入占我國全部稅收收入的60%以上，是最大的稅種。稅制不斷改革，增值稅征收不斷完善。為適應(yīng)改革的需求，與時俱進(jìn)，掌握增值稅的稅理、計算、申報、核算，成了會計專業(yè)學(xué)生的基本技能，但如何才能學(xué)好增值稅知識呢？對于具備初步自學(xué)能力的高職生來講，教材是最好的老師。但筆者認(rèn)為《會計基礎(chǔ)》、《稅法》、《財務(wù)會計》等教材對增值稅內(nèi)容的編排和論述不甚合理。
一、增值稅在教材中的編排現(xiàn)狀和弊端
1.《會計基礎(chǔ)》[2]在講述“應(yīng)交稅費(fèi)”這個科目的結(jié)構(gòu)之后，直接講述“在交納增值稅的企業(yè)，該賬號借方還應(yīng)記錄企業(yè)采購材料向供應(yīng)單位支付的進(jìn)項稅額，貸方還應(yīng)記錄銷售商品時向購貨單位收取的銷項稅額”，這樣講述，對于剛接觸財經(jīng)專業(yè)的學(xué)生來講，就顯得比較抽象空洞，什么叫銷項稅額？什么叫進(jìn)項稅額？為什么購買材料是向供應(yīng)單位支付增值稅而不是向工商稅務(wù)等國家機(jī)關(guān)支付呢？
2.《財務(wù)會計》[3]對增值稅的講述分散在資產(chǎn)、負(fù)債、收入等章節(jié)中，在講述存貨的非正常損失時，損失庫存商品是應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）。在建工程領(lǐng)用本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品時，是應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅額），同樣是庫存商品，為什么一個記進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出，一個記銷項稅額？進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出和銷項稅額到底有什么區(qū)別呢？在未講述增值稅之前，學(xué)生碰到上述問題確實理解不清。
3.《稅法》[4]則從法律角度講述了增值稅的概念、九個構(gòu)成要素、計算以及申報。文字描述了增值稅的特殊征稅范圍（八項視同銷售行為）、銷項稅額五個特殊計稅依據(jù)（折扣銷售、以舊換新、還本銷售、以物易物、包裝物押金）、進(jìn)項稅額不得抵扣的七個條件等等，上述內(nèi)容都是從稅理角度講述，比較抽象，有計算沒有賬務(wù)處理，有理論沒案例，與會計基礎(chǔ)和財務(wù)會計脫節(jié)，學(xué)生理解不深刻，學(xué)起來也枯燥無味。
針對上述情況，筆者認(rèn)為增值稅在教材中的編排應(yīng)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整以使學(xué)生能更好地掌握。
二、增值稅內(nèi)容在教材中的合理編排
1.《會計基礎(chǔ)》簡單講述增值稅的內(nèi)容。主要介紹增值稅的概念、銷項稅額、進(jìn)項稅額，了解增值稅是以商品生產(chǎn)和流通各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值為征稅對象的一種流轉(zhuǎn)稅，是一種價外稅，銷售時，開具專用的增值稅發(fā)票，因此，銷售方增值稅叫“銷項稅額”，購買貨物取得增值稅發(fā)票，購進(jìn)方的增值稅叫“進(jìn)項稅額”，同一個企業(yè)，有銷項稅額，也有進(jìn)項稅額，應(yīng)交增值稅額=銷項稅額-進(jìn)項稅額，會計基礎(chǔ)只需要簡單了解增值稅，簡單講述應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅的銷項稅額和進(jìn)項稅額的結(jié)構(gòu)就可以了。
2.《財務(wù)會計》強(qiáng)調(diào)增值稅的賬務(wù)處理。傳統(tǒng)的《財務(wù)會計》教材是按模塊設(shè)計的，先資產(chǎn)后負(fù)債再所有者權(quán)益，項目化教學(xué)后講解增值稅要更加詳細(xì)、深入，而且應(yīng)將應(yīng)交增值稅的內(nèi)容即負(fù)債的內(nèi)容放在資產(chǎn)前面講述，這樣，購買存貨，發(fā)生存貨非正常損失以及在建工程領(lǐng)用材料、在建工程領(lǐng)用產(chǎn)品的賬務(wù)處理就不會有疑問了，另外教材內(nèi)容還應(yīng)該分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人的講述。小規(guī)模納稅人，采用簡易納稅法，其采購貨物支付的增值稅，無論在發(fā)票賬單上是否單獨(dú)列明，一律記入所購貨物的采購成本，銷售貨物或提供免稅業(yè)務(wù)應(yīng)納增值稅率為3%。這樣：小規(guī)模納稅人，購入材料，分錄就為：借：材料采購，貸：銀行存款;銷售產(chǎn)品，分錄就為：借：銀行存款，貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷售額×3%或含稅銷售額/（1+3%）×3%）。一般納稅人，增值稅的內(nèi)容應(yīng)不限于進(jìn)項稅額、銷項稅額、已交稅金、出口退稅和進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出的一般文字表述，應(yīng)增加每種明細(xì)科目的具體賬務(wù)處理，另外，還應(yīng)著重講述不予抵扣的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出和視同銷售的賬務(wù)處理。進(jìn)項稅額中，還應(yīng)補(bǔ)充運(yùn)雜費(fèi)的計稅，具體順序如下：①一般納稅人購買貨物支付的增值稅，作為可抵扣銷項稅額的進(jìn)項稅額單獨(dú)記賬，稅率一般為17%，部分為13%，營改增后運(yùn)費(fèi)稅率為11%。例：青山工廠從湘江工廠采購甲材料1000公斤、價款2000元，增值稅340元，運(yùn)費(fèi)200元，用轉(zhuǎn)賬支票支付，材料尚未驗收入庫。該企業(yè)按計劃成本核算。原來的分錄為：借：材料采購2186。借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）354。貸：銀行存款2540。運(yùn)雜費(fèi)實行新的計稅后，分錄應(yīng)為：借：材料采購2180.18。應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）359.82，貸：銀行存款2540，進(jìn)項稅額340元再加上運(yùn)雜費(fèi)的進(jìn)項稅額19.82元應(yīng)該為359.82元，計入采購成本的運(yùn)雜費(fèi)金額為200-19.82=180.18元。②購入免稅農(nóng)產(chǎn)品，可按買價13%扣除率計算進(jìn)項稅額。例：某企業(yè)采購農(nóng)產(chǎn)品，實際支付價款為10萬元，農(nóng)產(chǎn)品已入庫，該企業(yè)按實際成本核算，則分錄為：借：原材料87000，應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）13000，貸：銀行存款100000。③購入貨物增值稅不予抵扣的各項目，教科書中只用文字表述，未作賬務(wù)處理，賬務(wù)處理如不寫明，則學(xué)生對此印象不深刻。因此，應(yīng)詳細(xì)并分二步處理不予抵扣的項目。第一步，對于購入時即能認(rèn)定進(jìn)項稅額不能抵扣的，增值稅直接記入購入貨物或勞務(wù)的成本，如購入發(fā)放職工福利物資，賬務(wù)處理：借：應(yīng)付職工薪酬，貸：銀行存款。第二步，購入時不能直接認(rèn)定進(jìn)項稅額能否抵扣，增值稅則先計入應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）中，等到這部分貨物，按規(guī)定不能抵扣銷項稅額時則將這部分進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)入有關(guān)的承擔(dān)者承擔(dān)，通過“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）”轉(zhuǎn)到“待處理財產(chǎn)損益”“應(yīng)付職工薪酬”“在建工程”的借方，如：非正常損失的原材料，在產(chǎn)品、庫存商品，借：待處理財務(wù)損溢，貸：原材料、自制半成品、庫存商品，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出），其中在產(chǎn)品、庫存商品，按耗用材料占成產(chǎn)成本的比重轉(zhuǎn)出稅金的金額。如改變購進(jìn)貨物的用途（在建工程、集體福利領(lǐng)用生產(chǎn)用材料）。賬務(wù)處理：借：應(yīng)付職工薪酬、在建工程，貸：原材料，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）。④銷售應(yīng)稅產(chǎn)品，賬務(wù)處理：借：銀行存款，貸：主營業(yè)務(wù)收入，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅額），如銷售額為含稅價，則用含稅銷售額/（1+稅率）計算出產(chǎn)品的銷售收入。⑤視同銷售的應(yīng)交增值稅，在教科書中未提及，但在講述固定資產(chǎn)構(gòu)建時，又有在建工程領(lǐng)用本企業(yè)產(chǎn)品的例題，為方便理解，應(yīng)補(bǔ)充此項內(nèi)容。如將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目、集體福利或個人消費(fèi)。賬務(wù)處理為：借：在建工程或應(yīng)付職工薪酬，貸：庫存商品或自制半成品，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅額），如將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位。賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資，貸：原材料、自制半成品、庫存商品，貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。
增加了這些賬務(wù)處理后既方便了學(xué)生的應(yīng)試能力，同時為后續(xù)的稅法學(xué)習(xí)打下了基礎(chǔ)。
3.《稅法》教材的內(nèi)容主要從課稅要素來設(shè)計的，稅法教材內(nèi)容偏理論，內(nèi)容生澀難懂，在征稅范圍中八項視同銷售行為應(yīng)補(bǔ)充賬務(wù)處理，增值稅計算中，銷項稅額的計算五個特殊計稅依據(jù)（折扣銷售、以舊換新、還本銷售、以物易物、包裝物押金）應(yīng)補(bǔ)充案例及賬務(wù)處理，進(jìn)項稅額的計算中，不得抵扣的七個條件中應(yīng)補(bǔ)充賬務(wù)處理，出口退稅要更加詳細(xì)一點(diǎn)，既要有案例也要有賬務(wù)處理還要有練習(xí)題。同時報稅的時候要增加增值稅發(fā)票的實際操作，如增值稅發(fā)票的開具和裝訂，增值稅的報稅等等。這樣就將原來散在財務(wù)會計的增值稅賬務(wù)處理和增值稅稅法的理論聯(lián)系起來了，既全面又完善，既學(xué)習(xí)了新知識又復(fù)習(xí)了老賬務(wù)處理。相當(dāng)于對增值稅的一個系統(tǒng)總結(jié)。
三、結(jié)語
增值稅作為我國最大的稅種，其收入占我國全部稅收的60%以上。掌握增值稅的稅理、計算、申報、核算，成了會計專業(yè)學(xué)生的基本技能，對于具備初步自學(xué)能力的高職生來講，教材是最好的老師。高職財會教學(xué)實行項目教學(xué)后，增值稅的學(xué)習(xí)是重點(diǎn)，教材對增值稅的設(shè)計要做到通俗易懂還要講求質(zhì)量。《會計基礎(chǔ)》主要簡單講述應(yīng)交稅費(fèi)的基本結(jié)構(gòu)，《財務(wù)會計》主要詳細(xì)講述應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅的賬務(wù)處理，《稅法》則全面講述增值稅的計算及納稅申報，并全面復(fù)習(xí)財務(wù)會計的賬務(wù)處理。即《稅法》為增值稅所有知識點(diǎn)的補(bǔ)充大連貫。通過《會計基礎(chǔ)》的一般了解，《財務(wù)會計》的詳細(xì)了解，《稅法》的補(bǔ)充大連貫，增值稅的大部分理論已講述，但純粹有理論還不行，在模擬實習(xí)中，必須理論聯(lián)系實際，鞏固所學(xué)知識，讓學(xué)生能學(xué)以致用，為會計從業(yè)資格證考試和會計專業(yè)技術(shù)考試及學(xué)生以后走上會計工作崗位打下堅實的基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
[1]中華人民共和國國務(wù)院令第538號.中華人民共和國增值稅暫行條例[Z].2008.
[2]彭曉燕.會計學(xué)基礎(chǔ)[M].北京大學(xué)出版社，2012.
[3]賈永海.財務(wù)會計[M].北京：人民郵電出版社，2011.
【關(guān)鍵詞】賬務(wù)處理；企業(yè)；問題與建議
一、前言
在財務(wù)報表形成的過程中，主要由賬務(wù)處理工作上的憑證填寫制作、登記賬簿以及編制報表等工作構(gòu)成，因此可以說賬務(wù)處理工作在操作上是否規(guī)范合理直接關(guān)系到財務(wù)報表的質(zhì)量。而企業(yè)財務(wù)報表向外披露時，主要提供給企業(yè)所有者、債權(quán)人、財稅機(jī)構(gòu)以及所在開戶銀行等等，因此財務(wù)報表必須具有完整性與真實性，是企業(yè)財務(wù)活動的真實體現(xiàn)。對其進(jìn)行工作時一旦出現(xiàn)瑕疵或者缺漏，向內(nèi)可能導(dǎo)致企業(yè)董事局與高層管理的決策失誤，對外將會嚴(yán)重的損壞到企業(yè)的聲譽(yù)，導(dǎo)致未來融資與銀行貸款業(yè)務(wù)難度的加大，使市場競爭力不斷降低。因此，可以說企業(yè)賬務(wù)處理工作是企業(yè)管理與財務(wù)運(yùn)作的重要一環(huán)。
二、企業(yè)賬務(wù)處理在認(rèn)識不足造成的問題
1.缺乏正確的納稅人成本核算
部分企業(yè)錯誤的認(rèn)為，企業(yè)在選購相關(guān)貨物時，如果不需要對方開取發(fā)票，將可以得到更多的折扣而減少購置成本。從企業(yè)角度的表層來看，這的確可以在一定程度上降低購置成本的支出。但是由于缺乏正規(guī)進(jìn)票，企業(yè)再把一部分貨物實現(xiàn)增值并進(jìn)行銷售時，由于在結(jié)轉(zhuǎn)缺乏正規(guī)的依據(jù)，企業(yè)提供給代賬會計的依據(jù)發(fā)票往往只是銷售的發(fā)票，因此代賬會計對賬務(wù)進(jìn)行處理的過程中，一般只是簡單的以暫估為主對進(jìn)貨情況進(jìn)行登記與處理，然后按照所估計的毛利率對結(jié)轉(zhuǎn)成本進(jìn)行核算，而這一部分的核算過于簡單，并不能實際的反映到企業(yè)的真實情況。另外，我國在今年大范圍的執(zhí)行“營改增”試點(diǎn)工作后，出于降低企業(yè)重復(fù)納稅與扶持企業(yè)正常發(fā)展等方面的考慮，出臺了增值稅專用發(fā)票抵扣一部分的納稅額的規(guī)定，因此如果缺乏正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，企業(yè)納稅將會提高。這種做法屬于得不償失的，既不利于企業(yè)的正常發(fā)展，又損害了國家利益。
2.缺乏正確的進(jìn)貨與銷售關(guān)系
部分企業(yè)出于為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供發(fā)票核查工作的需要，在購置相關(guān)貨物時也會有選擇性的開取發(fā)票，但是在實際的操作上，部分發(fā)票和銷售業(yè)務(wù)并沒有正確的對應(yīng)關(guān)系，往往是東湊西湊而來，因此并不能完成的反映到企業(yè)的進(jìn)貨情況，雖然說稅務(wù)機(jī)關(guān)在核查上只看重企業(yè)的總賬，但是如果進(jìn)貨與銷售關(guān)系過于零亂，企業(yè)在往后的財務(wù)報表上也會出現(xiàn)無法統(tǒng)一的現(xiàn)象，從而導(dǎo)致報表工作的失誤。例如，對于提供視頻監(jiān)控設(shè)備安裝與維護(hù)的企業(yè)來說，其業(yè)務(wù)在進(jìn)貨上主要有屏幕、電線、插座以及開關(guān)等，但是這部分貨物在購置上過于分散，或者在較小企業(yè)中購置，因此所開取的發(fā)票有限。而部分企業(yè)為了提高費(fèi)用，在這方面的對應(yīng)關(guān)系上選擇了運(yùn)輸發(fā)票等，而這明顯是不符合邏輯的。
3.在銀行賬戶的管理上存在問題
企業(yè)在資金的管理上，一般都有選擇性的把資金交由銀行進(jìn)行打理，進(jìn)而降低資金在使用上的風(fēng)險，也為企業(yè)銀行貸款業(yè)務(wù)提供重要渠道，因此企業(yè)在資金的使用上，其主要活動軌跡在銀行是有明顯記錄的。因此，對于銷售產(chǎn)品而不開取發(fā)票但是已經(jīng)轉(zhuǎn)入到基本賬戶中的收入，部分企業(yè)有選擇性的反映為“預(yù)收賬款”項目上，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)一旦進(jìn)行查賬工作時，只要調(diào)出基本賬戶的主要記錄，從而核對賬單一般都可以發(fā)現(xiàn)端倪的。但是，如果企業(yè)在開戶選擇為一般形式的存款賬戶，把不開取票的收入轉(zhuǎn)入一般存款賬戶，稅務(wù)機(jī)關(guān)是非常難以發(fā)現(xiàn)的。而這樣企業(yè)就可以達(dá)到降低稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查出問題的風(fēng)險，從而達(dá)到漏稅、逃稅的目的，使國家遭受到嚴(yán)重的損失。不過從一時來講，這的確有利于企業(yè)表面資金的提高，但是只要國家稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)相關(guān)問題，隨之而來來的必然是高額的罰款，在此之后，企業(yè)的市場聲譽(yù)與融資貸款信用度將會受到嚴(yán)重的影響，不利于企業(yè)的做強(qiáng)做大。
4.缺乏一般納稅人進(jìn)銷存明細(xì)賬
在“營改增”后，對于繳納增值稅的一般納稅人來說，我國稅務(wù)機(jī)關(guān)都會按照到我國稅法的要求，監(jiān)督與幫助企業(yè)建立起商品以及材料在進(jìn)銷存等方面的三級明細(xì)賬，但是我國部分企業(yè)在三級明細(xì)賬的處理與操作上還較為缺乏規(guī)范性。這是因為，我國稅務(wù)機(jī)構(gòu)對一般納稅人進(jìn)行征稅的工作時，對增值稅稅負(fù)比例有明確的要求。其中，對沒有達(dá)到稅負(fù)比例要求的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)將會對其納稅工作進(jìn)行評估與查賬，核查企業(yè)對進(jìn)銷存的明細(xì)賬進(jìn)行處理時，其處理過程與結(jié)果有沒有和總賬相同，從而得出企業(yè)在增值稅稅負(fù)上沒有達(dá)到合格比例的真實原因，避免企業(yè)偷稅、漏稅。因此，企業(yè)在開具相關(guān)發(fā)票的過程中，一般都會按照要求做好相關(guān)分項的登記工作，此時企業(yè)也會進(jìn)行進(jìn)銷存明細(xì)賬的設(shè)立。但是，從實際的操作工作上來講，企業(yè)在進(jìn)行進(jìn)銷存結(jié)轉(zhuǎn)成本的過程中，往往會出現(xiàn)成本偏低的現(xiàn)象，因此企業(yè)在所得稅的繳納上就會加重。所以，部分企業(yè)出于提高自身的利潤空間，把一部分價值高而銷售量較小的商品和價值低而銷售量較大的商品進(jìn)行混合，然后以加權(quán)平均法為基礎(chǔ)對結(jié)轉(zhuǎn)成本進(jìn)行處理，而利用到此種“偷梁換竹”的方法后，結(jié)轉(zhuǎn)成本將會出現(xiàn)偏高的現(xiàn)象，因此企業(yè)在繳納所得稅時無形的減少了支出。
三、企業(yè)賬務(wù)處理實際操作的相關(guān)問題
1.會計憑證取得及填制不規(guī)范
從部分企業(yè)的實際業(yè)務(wù)上，發(fā)現(xiàn)其在賬務(wù)處理工作上存在著不少的問題，例如會計憑證在獲取與填制上不規(guī)范等，下面進(jìn)行簡要的列舉。
（1）原始憑證不合法與不規(guī)范。部分企業(yè)在原始憑證上沒有填制企業(yè)的公章，也沒有對憑證企業(yè)的實際名稱進(jìn)行填制；而像大寫金額這樣基礎(chǔ)的要求也沒有進(jìn)行填制，對單價、數(shù)量以及業(yè)務(wù)記錄等過去簡單籠統(tǒng)。
（2）記賬憑證填制不規(guī)范。①在相關(guān)要素的填寫上缺乏完整。例如，部分會計人員沒有對原始憑證張數(shù)進(jìn)行填制，另外在稽核上與記賬上也會缺少會計部門負(fù)責(zé)人的簽名與蓋章。②多借多貸。把屬于不同類型的原始憑證進(jìn)行匯總時，沒有做好分類工作，錯誤的填制到一個記賬憑證上，從而導(dǎo)致賬戶的對應(yīng)關(guān)系模糊，使業(yè)務(wù)的實際內(nèi)容出差錯。
（3）會計憑證整理不規(guī)范。在對會計憑證進(jìn)行填制并完成相關(guān)工作后，部分企業(yè)沒有及時的收集與整理，因此更不用說裝訂成冊了，只是簡單的進(jìn)行放置到檔案袋上，因此在存放上較為散亂，不利于管理與存儲。
2.登記賬簿不規(guī)范
（1）在運(yùn)用到新的會計賬簿時，部分會計人員并沒有對扉頁進(jìn)行信息的填寫。另外，對于利用會計電算化進(jìn)行賬簿的完成時，缺乏真正的啟用表。因此，企業(yè)內(nèi)部的會計人員有工作需要調(diào)動時，一旦交接手續(xù)不及時或者不完整，往后的賬務(wù)處理將無從下手。
（2）部分?jǐn)?shù)量金額式明細(xì)賬及應(yīng)進(jìn)行外幣復(fù)式登記的明細(xì)賬，未記錄數(shù)量、單價，未登記外幣金額、折算匯率。
四、結(jié)論
綜上所述，本文由于個人能力與篇幅有限，只是對企業(yè)的賬務(wù)處理在認(rèn)識上不足造成的問題與實際操作上所出現(xiàn)相關(guān)問題進(jìn)行淺談，當(dāng)然各企業(yè)可以在參考自身實際情況下，有選擇性的挖掘自身的不足，然后在充分符合自身實際情況的前提下，尋找符合自身模式的解決方法，從而可以進(jìn)一步的促進(jìn)企業(yè)的健康良好發(fā)展，提高市場競爭力。
參考文獻(xiàn)：
[1]藍(lán)泗方.成本法下投資方留存收益轉(zhuǎn)增資本的賬務(wù)處理[J].財務(wù)與會計，2014（04）：35-36
【關(guān)鍵詞】免抵退 會計操作流程 賬務(wù)處理
一、“免、抵、退”稅概念解析
“免”稅是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物免征生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅，也就是出口貨物實行零稅率。從會計角度來講，是指出口貨物的銷項稅額等于零。即：銷項稅額-進(jìn)項稅額＜0，也就意味著本環(huán)節(jié)要退還相應(yīng)出口產(chǎn)品包含的進(jìn)項稅額。
“抵”稅是指以企業(yè)本期出口產(chǎn)品應(yīng)退稅額抵頂內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額。因為生產(chǎn)企業(yè)除了外銷，還有內(nèi)銷，內(nèi)銷要交增值稅，而外銷稅務(wù)部門應(yīng)退還企業(yè)增值稅，所以到了和稅務(wù)部門結(jié)算的時候，企業(yè)就可以用外銷應(yīng)退的稅來抵內(nèi)銷應(yīng)交納的稅。用公式表示就是：內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額－外銷產(chǎn)品的免抵退稅額＝應(yīng)納稅額。這就是抵的概念。
“退”稅是指按照上述過程確定的實際應(yīng)退稅額符合一定標(biāo)準(zhǔn)時，即生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項稅額大于應(yīng)納稅額時，對未抵頂完的部分可以予以退稅。
二、會計賬務(wù)處理中二種教學(xué)方法的對比
會計的賬務(wù)處理（實務(wù)操作）：教材一般是先列示公式，然后用實例把公式套進(jìn)去，最后作會計分錄。但事實上學(xué)生很難根據(jù)計算結(jié)果，分辨出哪些是需要進(jìn)行賬務(wù)處理的內(nèi)容。以進(jìn)料加工復(fù)出口貿(mào)易方式為例：
案例：越盛服裝公司是一家生產(chǎn)型外貿(mào)企業(yè)，一般納稅人。生產(chǎn)的出口產(chǎn)品適用13%的增值稅退稅率。2007年7-9月的相關(guān)會計資料如下：金額單位：萬元
（一）傳統(tǒng)的賬務(wù)處理教學(xué)方法
首先按課本的計算公式進(jìn)行各項目的計算如下：（以7月份為例）
1.免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價格×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）=300×（17%-13%）40×（17%-13%）=12。
2.免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝當(dāng)期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額= 700×（17%-13%）-12=16。
3.當(dāng)期應(yīng)納稅額＝當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－（當(dāng)期進(jìn)項稅額－當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣額）－上期留抵稅（注：正數(shù)為當(dāng)期應(yīng)納稅額，負(fù)數(shù)為當(dāng)期期末留抵稅額即留待下期抵扣的稅）=136-（150-16）=2。
當(dāng)期應(yīng)納稅額>0，就意味著出口可退的稅已經(jīng)被內(nèi)銷應(yīng)交的稅全部抵完。這樣，當(dāng)期沒有退稅，免抵稅額也就是當(dāng)期計算出的免抵退稅額。
如果當(dāng)期應(yīng)納稅額＜0，稱期末留抵稅額，說明當(dāng)期內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額不足以抵頂應(yīng)退還的稅額。這時（1）如果期末留抵稅額大于計算出的免抵退稅額，則說明應(yīng)退還的稅額都沒有抵頂，要按照計算出的當(dāng)期免抵退稅額退還。（2）如果期末留抵稅額小于計算出的免抵退稅額，則說明抵頂了一部分，抵頂數(shù)額為期末留抵稅額與計算出的免抵退稅額的差額，計入出口抵減內(nèi)銷貨物應(yīng)納稅額，沒有得到抵頂?shù)牟糠郑雌谀┝舻侄愵~）退還給企業(yè)。
4.免抵退稅額抵減額＝免稅購進(jìn)原材料價格×出口貨物退稅率=300×13%=39。
5.免抵退稅額＝出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額=700×13%-39=52。
再根據(jù)計算結(jié)果進(jìn)行會計處理
借：自營出口銷售成本16
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）16
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）2
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅2
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額） 52
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（出口退稅）52
由于每一步計算都涉及到幾個數(shù)據(jù)，而這些數(shù)據(jù)又要再單獨(dú)計算求得，所以即便學(xué)生掌握了計算方法，對如何進(jìn)行會計賬務(wù)處理，依然不是十分清楚，因而經(jīng)常出現(xiàn)學(xué)生到企業(yè)后，面對這些實際操作問題，無從下手，不會做賬。因為哪些數(shù)據(jù)要入賬，怎樣做，教材中并沒有講，教師在以往的教學(xué)中也不教，是要靠學(xué)生自己的悟性，靠他們下企業(yè)后，跟著前輩做一段時間后，才會慢慢明白這些數(shù)字之間的關(guān)系和做賬的要求，這顯然與目前企業(yè)要求的就業(yè)“零距離”有很大差距。
（二）按免抵退稅核算流程對實例進(jìn)行列表分析
但如果我們改變教學(xué)方式，在教授這些知識的同時，用列表的形式，把這些數(shù)字之間的關(guān)系，按免抵退稅的處理流程呈現(xiàn)給學(xué)生，就能取得事倍功半的效果。
我們可以看出各種稅額之間的關(guān)系一目了然，各期哪些財務(wù)數(shù)據(jù)需要做賬也可以通過表1-3中的會計分錄知曉，它與會計賬務(wù)處理銜接一致。由于此種教學(xué)方式便于學(xué)生掌握知識，形成會計實務(wù)操作能力，因此，深受學(xué)生的歡迎。
比較兩種教學(xué)形式，我們發(fā)現(xiàn)二種教學(xué)形式在內(nèi)容的呈現(xiàn)形式上不同，前者是把教材內(nèi)容按縱向排列變，進(jìn)行計算后學(xué)生卻往往不知道自己需要的數(shù)據(jù)到哪找，是哪一個，甚至忘了在哪種情況出現(xiàn)，需要自己進(jìn)一步的梳理才能慢慢搞清楚，稍不注意就會出現(xiàn)問題或較大的困難；而通過列表分析處理后，這些內(nèi)容就變成了橫向排列，學(xué)生便于尋找自己所需的內(nèi)容或數(shù)據(jù)，有利于學(xué)生的分析、對比和記憶，且可操作性強(qiáng)。從我實際教學(xué)的效果來看，這種教學(xué)形式，能很快形成學(xué)生處理相關(guān)問題的能力，因此，可以在職業(yè)學(xué)校的此類教學(xué)中推廣。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：生產(chǎn)企業(yè) 出口退稅 計算填表 納稅申報
在《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整出口退（免）稅申報辦法的公告》（國家稅務(wù)總局2013年第61號文）公布后，筆者在與同行交流時，感覺到許多同行對其第三條規(guī)定所涉及到的計算填表和納稅申報有所困難，故結(jié)合企業(yè)出口退（免）稅申報業(yè)務(wù)及其賬務(wù)處理對該文件下免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計算填表和納稅申報進(jìn)行說明：
現(xiàn)以某服裝生產(chǎn)企業(yè)為例：美麗服裝有限公司為增值稅一般納稅人，納稅人識別號為233314587121212，海關(guān)代碼：5678910009，主要經(jīng)營服裝內(nèi)外銷業(yè)務(wù)，屬于出口收匯重點(diǎn)監(jiān)管企業(yè)，依據(jù)相關(guān)政策規(guī)定在申報免抵退稅時必須提供出口收匯憑證。已知出口服裝征稅率為17%、出口退稅率為16%，在2014年6月份發(fā)生如下業(yè)務(wù)：
一、6月份發(fā)生如下業(yè)務(wù)，
（1）當(dāng)月國內(nèi)銷售服裝經(jīng)銀行轉(zhuǎn)賬取得內(nèi)銷收入1000000元，銷項稅為170000元，并開具增值稅專用發(fā)票。
（2）當(dāng)月購進(jìn)一批服裝面輔料計1764705.88元（不含稅價款），進(jìn)項稅額為300000元，經(jīng)銀行辦理電匯支付，并取得銷售企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票，發(fā)票認(rèn)證無誤。該企業(yè)上期留抵進(jìn)項稅額為0（為便于計算舉例簡化）。
（3）當(dāng)月發(fā)生三筆出口業(yè)務(wù)，服裝商品代碼為62064000，其中，第一筆在6月18號出口，出口貨物報關(guān)單號為423120140618341658，出口普通發(fā)票號碼為00042568，出口服裝數(shù)量為54000條，出口額為502200美元（FOB）價，在當(dāng)期收齊了出口貨物報關(guān)單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結(jié)匯（手續(xù)費(fèi)293美元，計1808元）。當(dāng)月結(jié)匯匯率：1：6.21。
第二筆在6月21日出口，出口貨物報關(guān)單號碼為423120140621341853，出口普通發(fā)票號碼為00042569，出口服裝件數(shù)為43000件，出口額為369800元（成本加運(yùn)費(fèi)價，CFR價），其中海運(yùn)費(fèi)為3500美元（已支付給貨代公司）。在當(dāng)期收齊了出口貨物報關(guān)單并且信息齊全，并在銀行辦理了貨款收匯手續(xù)取得了收匯憑證并結(jié)匯（手續(xù)費(fèi)1808元，為便于計算簡化處理），當(dāng)月結(jié)匯匯率：1：6.21。
第三筆在6月29日出口，出口貨物報關(guān)單號為423120140629213526，出口普通發(fā)票號碼為00042570，，出口數(shù)量為62000，出口額514600美元（FOB價），在當(dāng)期未收齊出口貨物報關(guān)單且信息不全，，同時企業(yè)也未在當(dāng)期收到國外貨款，不符合申報免抵退稅的條件，此筆業(yè)務(wù)不能在6月份的增值稅申報期內(nèi)正式申報免抵退稅。
已知6月1日的美元匯率為1：6.171，上述三筆業(yè)務(wù)外銷收入換算人民幣價格分別為3099076.20元、2260437.30元{（369800-3500）*6.171 }和3175596.60元，月底計入外銷收入賬，填報在6月份所屬期《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》第7欄的“免、抵、退稅辦法出口銷售額”為8535110.10元。
（4）在當(dāng)月收齊一筆5月16日出口服裝的報關(guān)單且信息齊全，出口貨物報關(guān)單號碼為312420140516221512，服裝商品代碼為62063000，在6月份收匯取得了收匯憑證，出口發(fā)票專用號碼為000444432。出口服裝數(shù)量為32000件，393600美元（FOB）價，已知5月1日的美元匯率中間價為1：6.14，該筆在5月份出口服裝的外銷收入換算成人民幣為2416704元，并在5月底計入外銷收入賬。
二、該公司6月份的賬務(wù)處理、免抵退稅預(yù)申報、不得免征和抵扣稅額計算填列的操作如下：
1、借：銀行存款1170000
貸：主營業(yè)務(wù)收入-內(nèi)銷收入1000000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項稅額）170000
2、借：原材料-面輔料 1764705.88
借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）300000
貸：銀行存款2064705.88
3、（1）①借：應(yīng)收賬款 （502200美元） 3099076.20
貸：主營業(yè)務(wù)收入―一般貿(mào)易收入3099076.20
②借：銀行存款 3116842.57
借：財務(wù)費(fèi)用-手續(xù)費(fèi)（293美元）1808
貸：財務(wù)費(fèi)用-匯兌差額 19574.37
貸： 應(yīng)收賬款（502200美元）3099076.20
（2）①借：其他應(yīng)付款21598.50
貸：銀行存款（3500美元）21598.50
②借：應(yīng)收賬款（369800美元）2282035.80
貸：主營業(yè)務(wù)收入―一般貿(mào)易收入2260437.30
貸：其他應(yīng)付款 21598.50
③借：銀行存款2294638.47
借：財務(wù)費(fèi)用-手續(xù)費(fèi) 1808
借：財務(wù)費(fèi)用-匯兌差額14410.67（紅字）
貸：應(yīng)收賬款 2282035.80
（3）借：應(yīng)收賬款（514600美元）3175596.60
貸：主營業(yè)務(wù)收入 ―一般貿(mào)易收入 3175596.60
（此筆業(yè)務(wù)應(yīng)在以后月份出口收匯的當(dāng)期，減少應(yīng)收賬款增加銀行存款科目）。
4、借：銀行存款2444256
借，財務(wù)費(fèi)用-匯兌差額27552（紅字）
貸：應(yīng)收賬款（393600美元）2416704
5、6月份結(jié)轉(zhuǎn)內(nèi)銷和外銷的主營業(yè)務(wù)成本（略）
6、免抵退稅預(yù)申報。為了使當(dāng)期不得免征和抵扣稅額在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）（表1）》和《免抵退稅申報匯總表（表4）》相一致不出現(xiàn)誤差，建議企業(yè)先向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行免抵退稅預(yù)申報，以審核確認(rèn)當(dāng)期形成申報免抵退稅出口銷售額的準(zhǔn)確性。經(jīng)審核，該單位可以申報免抵退稅出口銷售額為6月份收齊單證且信息齊全的872000美元（扣減海運(yùn)費(fèi)后為868500美元，折合人民幣為5359513.50元）和5月份393600美元，折合人民幣2416704元。
以上三筆業(yè)務(wù)合計7776217.50元（5359513.50+2416704）
注意點(diǎn)：在6月份出口的第三筆514600美元服裝因信息不齊，只參與當(dāng)期增值稅納稅的外銷收入申報（即填入《增值稅納稅匯總表（一般納稅人適用）（表1）》的第7欄免、抵、退稅出口銷售額，該數(shù)據(jù)在導(dǎo)入免稅申報數(shù)據(jù)時自動生成），不參與當(dāng)期不得免征和抵扣稅額和免抵退稅計算，待收齊單證且信息齊全的當(dāng)期再進(jìn)行申報。
如前所述，在確定當(dāng)期收齊單證的出口收入后，來計算當(dāng)期不得免征和抵扣稅額。在7月初的免抵退稅預(yù)申報時，要達(dá)到計賬金額、《增值稅納稅申報表》（表1）第14欄“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”（不存在其他性質(zhì)的進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出時，表3第18欄填好后自動生成）、“免抵退稅申報匯總表（表4）當(dāng)期正式申報的“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”三者相一致。如果有不一致時，存在兩種情況：
（1）當(dāng)免抵退稅申報匯總表（表4）25欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額大于《增值稅納稅申報表附列資料（二）》（表3）第18欄“免抵退稅辦法出口貨物不得抵扣進(jìn)項稅額”產(chǎn)生25C欄有差額時，可在當(dāng)期調(diào)整沖減（表4）25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”，使兩表之間的金額一致，
⑵當(dāng)（表4）25欄的免抵退稅不得免征和抵扣稅額小于（表3）第18欄產(chǎn)生25欄有差額時， 可在當(dāng)期調(diào)整25欄“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”。使兩表之間的金額保持一致。
（在先進(jìn)行免抵退稅預(yù)申報確定不得免征和抵扣稅額時，只需進(jìn)行表內(nèi)調(diào)整，無需進(jìn)行賬務(wù)處理，本例中，由于（表4）第25欄的不得免征和抵扣稅額為85351.10元[8535110.10*（17%-16%）=85351.10]與（表3）18欄數(shù)77762.18元[7776217.50*（17%-16%）]之差為7588.92元，故在（表4）25欄C調(diào)整7588.92元，使兩表之間的金額一致）
7、當(dāng)期不得免征和抵扣稅額計算填列與賬務(wù)處理。
計算當(dāng)期不得免征和抵扣稅額填報在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》（表1）第14欄“進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”[表3（18欄）填報后自動生成，同上無其他轉(zhuǎn)出]、《增值稅納稅申報表附列資料（二）（本期進(jìn)項稅額明細(xì)）》（表3）第18欄）。賬務(wù)處理如下：
借：主營業(yè)務(wù)成本77762.18
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出 ） 77762.18
[（免抵退稅出口銷售額7776217.50）*（17%-16%）=77762.18]
參考文獻(xiàn)：
[1]中注協(xié).稅法.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2014
關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；后續(xù)支出；納稅調(diào)整
一、稅收上與會計上有關(guān)固定資產(chǎn)的定義及改建、修理支出定性的異同
1.固定資產(chǎn)的定義
《企業(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱所得稅條例)規(guī)定：固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋建筑物、機(jī)器及其他生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、工具等；《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號一固定資產(chǎn)》規(guī)定：固定資產(chǎn)，是指使用壽命超過1個年度，為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的有形資產(chǎn)。
以上規(guī)范說明，稅收上與會計上，對固定資產(chǎn)這一名詞的定義是一致的。
2.會計上費(fèi)用化支出和固定資產(chǎn)改建、修理支出的定性表述和處理規(guī)范
4號準(zhǔn)則和新準(zhǔn)則《會計科目和主要賬務(wù)處理》(以下簡稱《賬務(wù)處理》)，將固定資產(chǎn)的改建、修理支出分別歸類為固定資產(chǎn)后續(xù)支出和長期待攤費(fèi)用(指經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改良支出)，具體處理規(guī)范為：(1)與固定資產(chǎn)相關(guān)的后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的(指經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，成本能夠可行計量)，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期損益；(2)經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改良支出，計入長期待攤費(fèi)用，分期攤銷計入損益。
綜上所述，稅收上的收益性支出即會計上的費(fèi)用化支出，而固定資產(chǎn)的改建和修理：(1)符合資本化條件的，分期攤銷計入成本費(fèi)用，不符合資本化條件的，計入當(dāng)期損益，這在稅收上和會計上都是一致的，一般不存在差異；(2)經(jīng)營租入固定資產(chǎn)改建支出，計入長期待攤費(fèi)用分期攤銷計入損益。
二、固定資產(chǎn)改建，修理的會計處理
1.固定資產(chǎn)后續(xù)支出費(fèi)用化的賬務(wù)處理
《賬務(wù)處理》規(guī)定：企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，均記入“管理費(fèi)用”科目；企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，應(yīng)記入“銷售費(fèi)用”科目。因此，企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，不符合資本化條件的，應(yīng)借記“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。
2.租入固定資產(chǎn)改建的賬務(wù)處理
所得稅法和所得稅條例中所稱租入固定資產(chǎn)改建支出，一般是指經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的改建支出，因為融資租入固定資產(chǎn)應(yīng)視同自有固定資產(chǎn)確定使用年限和計提折舊，無須考慮租賃期限。
企業(yè)對經(jīng)營租入固定資產(chǎn)進(jìn)行改建時，符合資本化條件的，借記“長期待攤費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；分期攤銷計入損益時，借記“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”科目，貸記“長期待攤費(fèi)用”科目。
3.已提足折舊固定資產(chǎn)改建支出
對已提足折舊的固定資產(chǎn)進(jìn)行改建，開始應(yīng)將被改造資產(chǎn)的賬面價值(殘值)轉(zhuǎn)入在建工程，即按其殘值，借記“在建工程”科目，按其已提折舊，借記“累計折舊”科目，按其原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目；如果該項固定資產(chǎn)已提減值準(zhǔn)備，亦應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)。發(fā)生改建費(fèi)用，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。改建、改造完畢交付使用時，按完工在建工程余額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。
如果對尚未提足折舊的固定資產(chǎn)進(jìn)行改建，符合資本化條件的，應(yīng)比照以上程序進(jìn)行賬務(wù)處理，唯一不同的是上述分錄中的固定資產(chǎn)的“殘值”應(yīng)改為“凈值”或“賬面價值”。
4.固定資產(chǎn)大修理支出的賬務(wù)處理
(1)如果大修理開始時即預(yù)計修理費(fèi)用的全部或者至少有一部分符合資本化條件，則應(yīng)采用與上述固定資產(chǎn)改建相同的處理方法，但最后結(jié)轉(zhuǎn)在建工程時，應(yīng)改為“按應(yīng)予費(fèi)用化的支出，借記‘管理費(fèi)用’、‘銷售費(fèi)用’科目，按已完工程支出減去費(fèi)用化支出后的余額，借記‘固定資產(chǎn)’科目，按完工在建工程余額，貸記‘在建工程’科目?！?/p>
(2)如果大修理開始時無法確定是否存在支出資本化的可能，例如季節(jié)性或定期的固定資產(chǎn)大修理，支出發(fā)生仍應(yīng)在“在建工程”科目核算，但被修理的固定資產(chǎn)賬面價值可不轉(zhuǎn)入在建工程，大修理完工時，有確鑿證據(jù)表明支出符合資本化條件的部分另外，還應(yīng)根據(jù)大修理后的固定資產(chǎn)重新確定折舊年限等。
如果大修理完工時，經(jīng)測試所有支出均不符合資本化條件或達(dá)不到所得稅條例第69條規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，則應(yīng)將全部大修理支出從在建工程中轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。
三、固定資產(chǎn)改建、修理涉及的納稅申報
關(guān)鍵詞：新辦企業(yè)；一般納稅人；進(jìn)項稅額；抵扣
新設(shè)立的企業(yè)，從辦理稅務(wù)登記到開始生產(chǎn)經(jīng)營，往往要經(jīng)過一定的籌建期，如基礎(chǔ)建設(shè)、購買設(shè)備和材料、建賬建制等。在此期間，企業(yè)會取得一定數(shù)量的增值稅扣稅憑證。如果企業(yè)在籌建期間未能及時認(rèn)定為一般納稅人，存在一段時期的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，那么其取得的增值稅扣稅憑證能否抵扣、如何抵扣呢？2015年8月19日，國家稅務(wù)總局出臺的《關(guān)于納稅人認(rèn)定或登記為一般納稅人前進(jìn)項稅額抵扣問題的公告》（以下簡稱“59號公告”）給出了解釋，本文從實務(wù)角度就這一問題進(jìn)行探討，以供納稅人參考。
一、抵扣資格判斷
59號公告適用范圍是雖然存在一段時間的小規(guī)模納稅人狀態(tài)，但在此期間并未開展生產(chǎn)經(jīng)營取得收入，并且未按照銷售額和征收率簡易計算應(yīng)納稅額申報繳納增值稅的納稅人。
例如：S公司成立于2014年9月，2014年9月至2015年7月一直處于籌建期，未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，并且直到2015年8月1日才認(rèn)定為增值稅一般納稅人。2014年10月從境外進(jìn)口設(shè)備80萬元，稅額13.6萬元；2014年11月發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)用5萬元，稅額0.55萬元；2015年6月購進(jìn)原材料50萬元，稅額8.5萬元，各業(yè)務(wù)均在發(fā)生當(dāng)月取得抵扣憑證。那么，如果S公司未按照簡易方法計算并申報增值稅，即在取得一般納稅人資格之前，增值稅均為零申報，則該公司具備抵扣資格；如果已按小規(guī)模納稅人進(jìn)行增值稅申報，則該公司不具備抵扣資格。
二、抵扣憑證分析
目前增值稅扣稅憑證包括增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票和銷售發(fā)票、稅收繳款憑證等。納稅人取得的增值稅扣稅憑證只有在符合法律、行政法規(guī)或者稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的情況下，其進(jìn)項稅額才可以從銷項稅額中抵扣。
因此，S公司需要對籌建期間取得的發(fā)票進(jìn)行甄別，對于設(shè)備和原材料采購支出、運(yùn)輸費(fèi)支出，要分析是否取得相應(yīng)的海關(guān)專用繳款書、增值稅專用發(fā)票和貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，發(fā)票填開是否符合發(fā)票管理辦法，增值稅專用發(fā)票的使用是否符合規(guī)定，以判斷扣稅憑證抵扣的合法性。
三、抵扣時限處理
假如S公司取得的憑證均符合抵扣規(guī)定，則在辦理認(rèn)證或稽核比對時，會因憑證類型、期限不同而在處理方式上有所區(qū)別。
對于海關(guān)專用繳款書，開具時間為2014年10月，而S公司一般納稅人資格生效時間為2015年8月1日，客觀原因造成S公司不能在發(fā)票開具之日起180日申請稽核比對，因此S公司可根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請單》、增值稅扣稅憑證逾期情況說明、逾期增值稅扣稅憑證電子信息和逾期增值稅扣稅憑證復(fù)印件等資料，申請辦理逾期抵扣。對于比對相符的，S公司可抵扣相應(yīng)的進(jìn)項稅額。對于貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，開具時間為2014年11月，同樣屬于因客觀原因未能在發(fā)票開具之日起180日內(nèi)辦理認(rèn)證，因此S公司需要按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級版有關(guān)問題的公告》規(guī)定的程序，填開《開具紅字貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票信息表》，并由銷售方納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票后重新開具藍(lán)字增值稅專用發(fā)票，S公司憑該藍(lán)字發(fā)票進(jìn)行認(rèn)證抵扣。對于增值稅專用發(fā)票，開具時間為2015年6月，在S公司取得一般納稅人資格后，距發(fā)票開具之日不足180日，仍處于發(fā)票抵扣期限，因此S公司可在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣進(jìn)項稅。
四、抵扣賬務(wù)處理
由于S公司在取得發(fā)票時處于小規(guī)模納稅人狀態(tài)，將進(jìn)項稅額計入相關(guān)資產(chǎn)或者費(fèi)用，因此需要調(diào)整相應(yīng)賬務(wù)處理，沖減對應(yīng)的資產(chǎn)或費(fèi)用，并在“應(yīng)交稅費(fèi)―待抵扣進(jìn)項稅額”明細(xì)科目反映，分錄為：借記“應(yīng)交稅費(fèi)―待抵扣進(jìn)項稅額”，貸記“固定資產(chǎn)”、“原材料”或其他相關(guān)科目。待抵扣憑證認(rèn)證通過或比對相符后，再做分錄：借記“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)―待抵扣進(jìn)項稅額”。
五、抵扣風(fēng)險提示
新辦企業(yè)取得一般納稅人資格之前進(jìn)項稅額抵扣問題，涉及細(xì)節(jié)較多，本文將抵扣時需要注意的問題歸納如下：
第一，準(zhǔn)確核算收入情況。納稅人應(yīng)該按照有關(guān)會計制度的規(guī)定真實記錄和準(zhǔn)確核算經(jīng)營成果，按照稅法的規(guī)定審慎履行納稅義務(wù)。納稅人通過隱瞞收入（如通過稅收籌劃或簽訂虛假合同等手段延遲確認(rèn)收入）促成“未取得生產(chǎn)經(jīng)營收入，未按照銷售額和征收率簡易計算應(yīng)納稅額申報繳納增值稅”條件的，不具備抵扣資格。
第二，準(zhǔn)確把握抵扣期限。59號公告僅對增值稅專用發(fā)票和海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書無法辦理認(rèn)證或者稽核比對問題作出規(guī)定，但實際上，農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或銷售發(fā)票和稅收繳款憑證本身并未有抵扣期限的規(guī)定，因此，符合條件企業(yè)如果在籌建期取得以上憑證，仍可按規(guī)定抵扣。同時，企業(yè)取得一般納稅人資格后，若有仍在抵扣期限內(nèi)的發(fā)票，需要在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證或稽核比對，以避免逾期抵扣帶來的風(fēng)險和可能導(dǎo)致的損失。
此外，進(jìn)項稅抵扣的賬務(wù)處理，還可能影響部分資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)或費(fèi)用列支情況，因而企業(yè)還需要判斷抵扣事項對于所得稅申報的影響。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：營業(yè)稅 增值稅 納稅人資格 計稅方法 會計處理
為了完善稅制，有效降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力，我國自2012年1月起，陸續(xù)在上海、北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東、廈門、深圳10個省市，對交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點(diǎn)實施《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》。廣東將于2012年11月1日開始正式實施此方案，這必然會對廣東地區(qū)的廣告服務(wù)企業(yè)產(chǎn)生影響。下面從納稅人資格認(rèn)定、稅率和計稅方法兩方面為廣告企業(yè)作政策解讀，對廣告企業(yè)進(jìn)行“營改增”的會計處理作出闡述，希望能幫助廣告企業(yè)做好會計處理。
一、對納稅人資格認(rèn)定的政策解讀
“營改增”后納稅人將分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。《試點(diǎn)實施辦法》第三條規(guī)定：提供應(yīng)稅服務(wù)的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)稅服務(wù)年銷售額標(biāo)準(zhǔn)為500萬元（含本數(shù)）。也就是說，納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的年增值稅銷售額500萬元（含本數(shù)）以下的認(rèn)定為小規(guī)模納稅人；應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額超過500萬元的，應(yīng)認(rèn)定為增值稅一般納稅人。以“應(yīng)稅服務(wù)年銷售額500萬元”來界定一般納稅人和小規(guī)模納稅人，只是其中的一個劃分標(biāo)準(zhǔn)，同時一般納稅人資格認(rèn)定還要滿足兩個條件：“（1）有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所；（2）能夠按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料。”此外，非企業(yè)性單位、不經(jīng)常提供應(yīng)稅服務(wù)的企業(yè)和個體工商戶可選擇按照小規(guī)模納稅人納稅。小規(guī)模納稅人會計核算健全，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請一般納稅人資格認(rèn)定，成為一般納稅人。因此，會計人員應(yīng)根據(jù)所在企業(yè)的客觀數(shù)據(jù)及客觀情況來判斷其所服務(wù)的企業(yè)是否符合一般納稅人資格。此外，除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。
二、對稅率與計稅方法的政策解讀
增值稅新增11%和6%兩擋低稅率。其中交通運(yùn)輸業(yè)適用11%稅率，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)適用6%稅率。而增值稅小規(guī)模納稅人征收率為3%。一般納稅人適用一般計稅方法計稅，憑增值稅扣稅憑證，其進(jìn)項稅額可從銷項稅額中抵扣；小規(guī)模納稅人則適用簡易計稅方法計稅，即按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進(jìn)項稅額。
無論一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，廣告企業(yè)都可以按照國家有關(guān)營業(yè)稅差額征稅的政策規(guī)定進(jìn)行計稅。即：以其全部收入減去支付給其他廣告公司或廣告者（包括媒體、載體）的廣告費(fèi)后的余額為銷售額。其中，計稅銷售額=（取得的全部含稅價款和價外費(fèi)用-支付給其他單位或個人的含稅價款）÷（1+對應(yīng)征稅應(yīng)稅服務(wù)適用的增值稅稅率或征收率），舉例如下。
例1 假設(shè)一家廣告公司某月購進(jìn)貨物一批，增值稅專用發(fā)票注明價款為50000元，增值稅款8500元，該公司當(dāng)月廣告業(yè)務(wù)收入500000元，支付給其他廣告公司和媒體200000元?，F(xiàn)按一般納稅人和小規(guī)模納稅人分別計算其當(dāng)月應(yīng)納稅額如下：
一般納稅人應(yīng)納稅額=（500000-200000）÷（1+6%）×6%-8500=8481.13（元）
小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=（500000-200000）÷（1+3%）×3%=8737.86（元）
這個例子只是用于說明一般納稅人和小規(guī)模納稅人不同的計稅方法。這里要注意的是，我們不能由此說明同樣收入的廣告企業(yè)，一般納稅人比小規(guī)模納稅人要少納稅。因為，如果屬一般納稅人的廣告企業(yè)每月能抵扣的進(jìn)項稅額不多，支付給其他廣告公司和媒體的費(fèi)用也較少的話，其應(yīng)納稅額也會多一些。
例2 接例1，假設(shè)該公司當(dāng)月購進(jìn)貨物的增值稅專用發(fā)票注明價款20000元，增值稅款3400元，廣告業(yè)務(wù)收入500000元不變，支付給其他廣告公司和媒體的費(fèi)用為100000元，那么該公司當(dāng)月應(yīng)納稅額分別為：一般納稅人應(yīng)交19241.51元，小規(guī)模納稅人應(yīng)交11650.49元。
因此，那些處于一般納稅人和小規(guī)模納稅人臨界狀態(tài)的試點(diǎn)企業(yè)就要做好選擇。但有下列情形之一的納稅人，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)稅服務(wù)銷售額和規(guī)定增值稅稅率計算應(yīng)納稅額，不得抵扣進(jìn)項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票：一是一般納稅人會計核算不健全，或者不能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料的；二是試點(diǎn)納稅人年銷售額超過小規(guī)模納稅人年銷售額標(biāo)準(zhǔn)，未申請一般納稅人資格認(rèn)定的。如例2，若假設(shè)該廣告公司有這兩個情形之一，那么其當(dāng)月應(yīng)納稅額為28301.89元[500000÷（1+6%）×6%]。
三、廣告企業(yè)進(jìn)行“營改增”的會計處理
由于“營改增”后將納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，那么在此也將廣告企業(yè)進(jìn)行“營改增”的會計處理分兩種情況來介紹。
1.具有一般納稅人資格的廣告企業(yè)進(jìn)行“營改增”的會計處理
對于現(xiàn)行的增值稅，一般納稅人的計稅公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷項稅額-當(dāng)期進(jìn)項稅額。同時，在《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》中還有這樣一個規(guī)定：一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營業(yè)稅改征增值稅有關(guān)規(guī)定允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營改增抵減的銷項稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項稅額。
例3 假設(shè)某廣告公司為一般納稅人，在2012年11月發(fā)生以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：（1）為A企業(yè)制作廣告，收取廣告費(fèi)300000元，并將該廣告業(yè)務(wù)中的一部分業(yè)務(wù)交由另一家廣告公司制作，支付其廣告制作費(fèi)50000元；后又支付給媒體廣告費(fèi)80000元；（2）為B企業(yè)制作廣告，收取廣告費(fèi)200000元，購買材料的增值稅專用發(fā)票中注明價款60000元，增值稅款10200元。運(yùn)費(fèi)結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額為2000元。
那么逐筆業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理，企業(yè)應(yīng)編制如下會計分錄：
（1）①收取廣告費(fèi)300000元
借：銀行存款 300000元
貸：主營業(yè)務(wù)收入——A廣告 290377.36元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 9622.64元
②支付廣告制作費(fèi)50000元和廣告費(fèi)80000元
借：主營業(yè)務(wù)成本——A廣告 122641.51元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）7358.49元
貸：銀行存款 130000元
（2）①收取廣告費(fèi) 200000元
借：銀行存款 200000元
貸：主營業(yè)務(wù)收入——B廣告 188679.25元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 11320.75元
②購買材料支付價款60000元和增值稅款10200萬元，運(yùn)費(fèi)2000元
借：主營業(yè)務(wù)成本——B廣告 61680元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）10340元（10200+2000×7%）得
貸：銀行存款 72200元
（3）計算結(jié)轉(zhuǎn)本月應(yīng)納增值稅
應(yīng)納增值稅額=（9622.64+11320.75）–（7358.49+10340）=3244.90（元）
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅） 3244.90元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅 3244.90元
在此例中，如果按營業(yè)稅計算，廣告業(yè)適用的營業(yè)稅率為5%，則該廣告公司應(yīng)納的營業(yè)稅額為：（300000-50000 - 80000+200000）×5% =18500 元。 即營業(yè)稅改征增值稅后，該廣告公司能少交15255.10元稅款。
對于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)，平時向其他廣告公司或廣告者支付制作費(fèi)和費(fèi)時，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“銀行存款”等科目，在期末，匯總按規(guī)定當(dāng)期允許扣減銷售額而減少的銷項稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（營改增抵減的銷項稅額）”科目，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”等科目。
此外，要特別注意的是，在進(jìn)行會計賬務(wù)處理的同時，必須取得和妥善保存增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票、運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)和通用繳款書等增值稅扣稅憑證。納稅人憑通用繳款書抵扣進(jìn)項稅額的，還應(yīng)當(dāng)具備書面合同、付款證明和境外單位的對賬單或者發(fā)票。因為，根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實施辦法》第二十三條規(guī)定：“納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項稅額不得從銷項稅額中抵扣?！?/p>
2.屬小規(guī)模納稅人的廣告企業(yè)進(jìn)行“營改增”的會計處理
小規(guī)模納稅人用簡易計稅方法計稅，根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會計處理規(guī)定》，小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目，按實際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”等科目，按實際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”“應(yīng)付賬款”等科目。
例4 接例3，假設(shè)該廣告公司為小規(guī)模納稅人，根據(jù)其2012年11月發(fā)生的兩筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會計分錄：
（1）①收取廣告費(fèi)300000元
借：銀行存款 300000元
貸：主營業(yè)務(wù)收入——A廣告 291262.14元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 8737.86元
②支付廣告制作費(fèi)50000元和廣告費(fèi)80000元
借：主營業(yè)務(wù)成本——A廣告 126213.59元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 3786.41元
貸：銀行存款 130000元
（2）①收取廣告費(fèi)200000元
借：銀行存款 200000元
貸：主營業(yè)務(wù)收入——B廣告 194174.76元
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 5825.24元
②購買材料支付價款60000元和增值稅款10200萬元，運(yùn)費(fèi)2000元。
借：主營業(yè)務(wù)成本——B廣告 72200元
貸：銀行存款 72200元
（3）計算繳納本月應(yīng)納增值稅。
應(yīng)納增值稅額= （8737.86+5825.24）–3786.41=10776.69（元）
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅 10776.69元
貸：銀行存款等科目 10776.69元
對于期末一次性進(jìn)行賬務(wù)處理的企業(yè)，期末，按規(guī)定當(dāng)期允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，其處理方法與一般納稅人類同。
[關(guān)鍵詞] 營改增；現(xiàn)代物流輔助業(yè)；賬務(wù)處理；稅務(wù)風(fēng)險
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2013 . 18. 006
[中圖分類號] F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2013）18- 0009- 02
隨著經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展，第三產(chǎn)業(yè)在創(chuàng)造就業(yè)機(jī)會，拉動經(jīng)濟(jì)增長方面做出不可磨滅的貢獻(xiàn)，而現(xiàn)代物流業(yè)作為第三產(chǎn)業(yè)中的新興產(chǎn)業(yè)，其貢獻(xiàn)也是不可估量的。國務(wù)院將“營改增”的范圍擴(kuò)大，將給更多的現(xiàn)代物流企業(yè)帶來革命性的影響。
1 “營改增”后現(xiàn)代物流輔助業(yè)的賬務(wù)處理問題
“營改增”是營業(yè)稅改征增值稅的簡稱，意思是以前繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項目改成繳納增值稅，其主要目的在于減少重復(fù)納稅環(huán)節(jié)，減輕應(yīng)稅者的納稅負(fù)擔(dān)。此次“營改增”政策的主要內(nèi)容包括：在現(xiàn)行增值稅17%和13%的兩檔稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率，物流輔助業(yè)適用6%的稅率。①
根據(jù)相關(guān)規(guī)定，“營改增”之后，從事物流輔助業(yè)務(wù)的物流企業(yè)按照提供應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額劃分為增值稅一般納稅人和增值稅小規(guī)模納稅人，適用的是營業(yè)稅差額征稅的辦法，其區(qū)分的標(biāo)準(zhǔn)以500萬元為界線，超過500萬元的為一般納稅人，未超過500萬元的為小規(guī)模納稅人。
1.1 對于小規(guī)模納稅人的增值稅計算
大部分中小物流企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人，即采用“應(yīng)納增值稅額=應(yīng)稅服務(wù)的銷售額×3%”的公式計算應(yīng)納增值稅。具體而言，從事裝卸搬運(yùn)和貨物運(yùn)輸服務(wù)的物流企業(yè)，從按3%稅率繳納營業(yè)稅改為按3%稅率繳納增值稅，雖然稅率沒有發(fā)生變化，但是改繳增值稅之后可以消除重復(fù)納稅[1]。而從事倉儲、配送及貨運(yùn)等物流輔助業(yè)務(wù)的企業(yè)，從按5%稅率繳納營業(yè)稅改為按3%稅率繳納增值稅，稅率明顯降低，有利于企業(yè)減負(fù)。
1.2 對于一般納稅人的增值稅計算
根據(jù)物流企業(yè)所涉及到的不同運(yùn)輸方式，其應(yīng)納稅率可分為11%、6%和17%三個不同的稅率檔，同時還規(guī)定采用一般納稅人的物流企業(yè)可以采用抵扣制度，即用于生產(chǎn)經(jīng)營的外購燃料、外購設(shè)備和外購勞務(wù)等取得的進(jìn)項稅額允許抵減銷項稅額，但是支付的過路費(fèi)、保險費(fèi)、租賃費(fèi)和人工費(fèi)等成本費(fèi)用不得抵減?？傮w而言，對于采用一般納稅人的物流企業(yè)，采用的是“應(yīng)納稅增值額=應(yīng)稅銷售額×稅率-抵扣額”公式計算增值稅。
1.3 對于預(yù)估入賬的賬務(wù)處理
增值稅的征稅對象是企業(yè)的增值額，在現(xiàn)代物流企業(yè)的運(yùn)營中，由于業(yè)務(wù)繁忙等原因?qū)е鹿?yīng)商增值稅專用發(fā)票無法及時送達(dá)，這種情況下企業(yè)往往會進(jìn)行暫估入賬的處理方式。但是是否可以暫估增值稅呢？根據(jù)權(quán)責(zé)相當(dāng)原則，物流企業(yè)只有在取得增值稅進(jìn)項發(fā)票時，才算取得了這種抵扣銷項增值稅的權(quán)利，在此之前，權(quán)利未得，企業(yè)也就沒有取得這部分增值稅。那么遇到這種情況，具體的處理方式有以下3種：第一種方式，將暫估的增值稅放在應(yīng)交增值稅——進(jìn)項核金中核算，發(fā)票到時作紅字抵銷；第二種方式，設(shè)專門的待抵扣稅金賬戶反映；第三種方式，在其他應(yīng)收款——暫估進(jìn)項稅金核算等。
2 “營改增”后現(xiàn)代物流輔助業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險
“營改增”后，從事物流輔助業(yè)務(wù)的企業(yè)，其征稅對象為企業(yè)的增值額，即企業(yè)的進(jìn)項稅額減去銷項稅額所得的差額。因此，在具體的稅務(wù)實踐中，物流企業(yè)要從以下幾個方面著手，避免稅務(wù)風(fēng)險。
2.1 謹(jǐn)慎使用增值稅專用發(fā)票，減少稅務(wù)風(fēng)險
增值稅專用發(fā)票是“營改增”后稅務(wù)抵扣的主要依據(jù)，可以直接抵扣稅款，鑒于此，國家對增值稅專用發(fā)票的管理相當(dāng)嚴(yán)格和審慎。在“營改增”后，物流企業(yè)在增值稅專用發(fā)票的使用上也要相當(dāng)注意，首先開具增值稅專用發(fā)票時，所要填寫的要素一定要填寫齊全，不要漏填或者誤填，要嚴(yán)格按照增值稅專用發(fā)票的填寫要求予以填寫。同時，在增值稅專用發(fā)票填寫時要注意將價款和稅款分開填寫。此外還要注意增值稅專用發(fā)票認(rèn)證的時間問題，要在規(guī)定的時間內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過之后的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣進(jìn)項稅額。如果不在規(guī)定時間內(nèi)辦理認(rèn)證，就可能使一些應(yīng)當(dāng)認(rèn)證為抵扣進(jìn)項稅額的項目無法認(rèn)證，而導(dǎo)致物流企業(yè)的損失。
2.2 清楚增值稅優(yōu)惠前提，避免稅務(wù)風(fēng)險
“營改增”后，物流企業(yè)可能會享受一定的稅收優(yōu)惠政策，這些優(yōu)惠政策，可能是減免增值稅，也可能是享有一定的優(yōu)惠政策，不管哪種方式，必須要弄清楚享受這些優(yōu)惠政策的前提條件，只有弄清楚這些前提條件，才能避免稅務(wù)風(fēng)險。首先，物流企業(yè)要比照規(guī)定的具體內(nèi)容，看看自己是否符合稅收優(yōu)惠的范疇和情形，如果不符合的話，企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠采取的一些靠近政策性規(guī)定的做法，可能給企業(yè)帶來一定的政策風(fēng)險[2]。其次，如果物流企業(yè)符合增值稅優(yōu)惠的范疇，企業(yè)就應(yīng)該按照主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定和業(yè)務(wù)流程履行必要的程序和備案手續(xù)。除此之外，還要注意對于享受免征增值稅優(yōu)惠政策的項目，不得開具增值稅專用發(fā)票。
主要參考文獻(xiàn)
