發(fā)布時(shí)間：2023-08-27 15:03:46
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的預(yù)算會計(jì)核算范圍樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
摘 要 隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入和政府職能的不斷演變,政府不斷提高了對財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的防范意識,也不斷地對財(cái)政管理的體制進(jìn)行著改革。在新的環(huán)境下，傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算會計(jì)已不能滿足政府工作的要求。文章將從分析政府會計(jì)改革的原因以及探討政府會計(jì)改革兩大方面展開論述。
關(guān)鍵詞 政府 會計(jì) 改革
我國的會計(jì)體系包括兩大部分：企業(yè)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)。預(yù)算會計(jì)亦即財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政事業(yè)單位會計(jì)。經(jīng)過一系列改革，企業(yè)會計(jì)現(xiàn)已基本實(shí)現(xiàn)了與國際接軌。然而，我國的政府會計(jì)目前仍采用傳統(tǒng)的預(yù)算會計(jì)體系。我國市場經(jīng)濟(jì)體制的建立、財(cái)政管理體制的深入改革，使得預(yù)算會計(jì)的環(huán)境從根本上發(fā)生了巨大的變化?；诖?，我國現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)制度已難以滿足政府財(cái)政資金運(yùn)動核算的要求。因此，推進(jìn)政府會計(jì)改革勢在必行。
一、分析政府會計(jì)改革的原因
政府會計(jì)改革，主要是為了滿足變化了的環(huán)境對政府會計(jì)提出的要求。分析政府會計(jì)改革的原因，主要有以下幾點(diǎn)：
首先，財(cái)政體制的改革要求政府會計(jì)改革。自1997年以來，我國預(yù)算會計(jì)管理體系已經(jīng)進(jìn)行了一定的修訂，然而，迄今為止，預(yù)算會計(jì)尚未形成一個(gè)正式的、規(guī)范的標(biāo)準(zhǔn)，尚未建立一個(gè)科學(xué)的體系，部門預(yù)算以及國庫收付制度的改革對預(yù)算會計(jì)的改革提出要求，構(gòu)建一體化的政府會計(jì)勢在必行。只有確定預(yù)算會計(jì)的分類，才能明確各類會計(jì)核算之目的，才能通過會計(jì)核算規(guī)范其活動，為會計(jì)信息使用者提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息。按照現(xiàn)行規(guī)定，除事業(yè)單位的經(jīng)營業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制以外，我國的預(yù)算會計(jì)制度主要采用的會計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制，然而財(cái)政管理體制改革的深入使得政府會計(jì)所面臨的環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，傳統(tǒng)收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算基礎(chǔ)已難以滿足現(xiàn)實(shí)的要求，其局限性日益顯現(xiàn)出來。比如：在收付實(shí)現(xiàn)制下，由于那些跨年度的大宗采購項(xiàng)目、跨期付款的相關(guān)業(yè)務(wù)無法在當(dāng)前反映出來，從而致使預(yù)算資金結(jié)余不準(zhǔn)確；無法科學(xué)劃分資本性支出及經(jīng)常性支出，導(dǎo)致無法對這些資產(chǎn)實(shí)行有效的管理和監(jiān)控；對于相關(guān)的負(fù)債、擔(dān)保等無法在賬面上進(jìn)行反映，從而導(dǎo)致了政府的隱形債務(wù)被掩蓋，增加了政府的財(cái)務(wù)危機(jī)。
其次，政府職能轉(zhuǎn)變要求政府會計(jì)改革。政府職能是受人民委托，為人民管理好財(cái)產(chǎn)。政府受民眾之托，用人民的資金實(shí)現(xiàn)對國家的管理，包括管理國有資產(chǎn)、管理各種債務(wù)以及有效的使用財(cái)政資金并對財(cái)政資金的使用進(jìn)行監(jiān)督等。這一系列的工作依賴于政府會計(jì)所提供的全面準(zhǔn)確的會計(jì)信息。然而，我國目前的政府預(yù)算會計(jì)實(shí)質(zhì)上僅僅是財(cái)政收支會計(jì)，其核算的內(nèi)容僅僅體現(xiàn)為簡單的財(cái)政收支活動，尚未覆蓋全部的會計(jì)要素，尤其是在對國有資產(chǎn)以及長期負(fù)債的核算和管理上嚴(yán)重缺乏力度。因此，現(xiàn)行的政府會計(jì)核算難以全面反映政府的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，難以適應(yīng)政府職能的轉(zhuǎn)變。
再次，政府績效評價(jià)制度要求政府會計(jì)改革。為了滿足人民群眾等對會計(jì)信息的需要，政府的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)能夠全面真實(shí)地反映政府的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)能夠反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債、執(zhí)行政府預(yù)算后產(chǎn)生的財(cái)務(wù)結(jié)果，而不僅僅是簡單的預(yù)算收支以及預(yù)算政策，以便為社會公眾了解政府工作、評價(jià)政府工作績效提供重要的信息。事實(shí)上，我國目前的政府會計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告往往過于強(qiáng)調(diào)預(yù)算管理以及預(yù)算信息的簡單披露，忽視了對政府相關(guān)債權(quán)債務(wù)、資產(chǎn)狀況及經(jīng)營成果的反映，從而無法滿足政府績效評價(jià)工作的要求。
二、探討政府會計(jì)改革
第一，完善預(yù)算會計(jì)體系、規(guī)范政府會計(jì)準(zhǔn)則。一直以來，我國將預(yù)算會計(jì)視為政府會計(jì)，并未將二者加以區(qū)分。分析我國預(yù)算會計(jì)的特點(diǎn)發(fā)現(xiàn)，我國的預(yù)算會計(jì)并不是政府會計(jì)，甚至也不是完整的預(yù)算會計(jì)。我國現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)體系的工作僅僅是對預(yù)算資金使用的核算和反映。因此，我們必須首先完善預(yù)算會計(jì)體系，同時(shí)將預(yù)算會計(jì)拓展到政府會計(jì)，制定一套科學(xué)、規(guī)范的政府會計(jì)準(zhǔn)則。
第二，將權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)引入政府會計(jì)。從世界范圍分析發(fā)現(xiàn)，只有少數(shù)國家在政府會計(jì)領(lǐng)域?qū)嵭型耆臋?quán)責(zé)發(fā)生制，大多數(shù)國家在政府會計(jì)改革上并不是一蹴而就的，而是循序漸進(jìn)地將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入政府會計(jì)。結(jié)合西方國家在政府會計(jì)改革方面取得的成功經(jīng)驗(yàn)，分析我國當(dāng)前的基本國情，正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期的我國，在缺乏統(tǒng)一的政府會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度、會計(jì)工作人員素質(zhì)不高的前提下，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)應(yīng)當(dāng)保持謹(jǐn)慎，而不應(yīng)該不假思索運(yùn)用權(quán)責(zé)發(fā)生制?；诖耍覈趯?quán)責(zé)發(fā)生制引入政府會計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)把握的總體要求是：在政府會計(jì)改革的初始階段應(yīng)當(dāng)對收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行修正，在大原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制的核算基礎(chǔ)，而對于一些特定的業(yè)務(wù)則傾向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)核算基礎(chǔ)。比如，對于大型固定資產(chǎn)的購入與日后管理、預(yù)算支出中的退休養(yǎng)老金的管理、政府在采購過程中發(fā)生的跨年度的資本性支出以及一些長期債權(quán)和長期債務(wù)等等；在政府會計(jì)改革的中期，隨著政府會計(jì)體系的日漸完善以及相關(guān)法律法規(guī)的健全和完善，再循序漸進(jìn)地?cái)U(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)核算基礎(chǔ)的核算范圍，直到最后對于政府的全部業(yè)務(wù)實(shí)施完全統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)核算基礎(chǔ)。
第三，擴(kuò)大政府會計(jì)核算的范圍、完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系。作為一個(gè)社會管理機(jī)構(gòu)，政府履行著受托責(zé)任；作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體，政府履行著對社會資產(chǎn)進(jìn)行財(cái)務(wù)管理的職責(zé)。我國現(xiàn)行的政府會計(jì)制度的會計(jì)核算范圍較窄、核算范圍單一：主要是預(yù)算資金的收支，無法提供全面真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告?，F(xiàn)行的政府會計(jì)制度不僅在預(yù)算管理方面表現(xiàn)乏力，而且也無法滿足對國有資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)管理的需要。所以，為了適應(yīng)我國財(cái)政體制改革的要求，應(yīng)當(dāng)在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上，不斷擴(kuò)大政府會計(jì)核算范圍、豐富政府會計(jì)核算的內(nèi)容、完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系，以便提供全面完整的會計(jì)信息，對政府業(yè)績評價(jià)等做出準(zhǔn)確的界定。
參考文獻(xiàn)：
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醫(yī)院預(yù)算單位實(shí)行國庫集中支付會計(jì)核算途徑。2011年12月衛(wèi)生部會同國家醫(yī)藥總局頒發(fā)了“關(guān)于《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》和《醫(yī)院會計(jì)制度》的實(shí)施意見”。醫(yī)院實(shí)行國庫集中支付后，醫(yī)院會計(jì)中增設(shè)了“零余額賬戶用款額度”和“財(cái)政應(yīng)返還額度”兩個(gè)會計(jì)科目。
1.1明確“零余額賬戶”管理職責(zé)
“零余額賬戶”分財(cái)政零余額賬戶和預(yù)算單位零余額賬戶。財(cái)政零余額賬戶是由市財(cái)政國庫收付中心在銀行設(shè)立的賬戶。單位零余額賬戶是由預(yù)算單位在規(guī)定的銀行設(shè)立。預(yù)算單位“零余額賬戶”當(dāng)天軋帳后余額為零，雖然該賬戶沒有資金存量，但該賬戶存在資金流轉(zhuǎn)是過渡性資金賬戶，由資金結(jié)算中心負(fù)責(zé)管理和核算該賬戶。
1.2分類設(shè)計(jì)會計(jì)核算業(yè)務(wù)流程
國庫集中支付一般分兩種方式，一是財(cái)政直接支付；二是財(cái)政授權(quán)支付。1）財(cái)政直接支付是由財(cái)政部直接通過財(cái)政零余額賬戶把貨款支付給供應(yīng)商戶或收款人賬戶的國庫集中支付方式。據(jù)甬財(cái)政庫817號《關(guān)于進(jìn)一步明確財(cái)政國庫直接支付范圍的意見》中規(guī)定，以下內(nèi)容歸納入財(cái)政直接支付的范圍：實(shí)行統(tǒng)發(fā)工資的一級預(yù)算單位人員經(jīng)費(fèi)及未實(shí)行統(tǒng)發(fā)工資的基層預(yù)算單位人員經(jīng)費(fèi)，包括工資、獎金、津貼等；政府采購資金，包括單件商品或單項(xiàng)服務(wù)在10萬元以下的政府采購資金，實(shí)行分散采購的政府采購資金；各類會議、培訓(xùn)、項(xiàng)目及活動經(jīng)費(fèi)；固定的學(xué)生伙食補(bǔ)助及津貼；其他支出，即能確定支付對象和支付金額的支出。2）財(cái)政授權(quán)支付是通過預(yù)算單位“零余額賬戶”實(shí)現(xiàn)的。收到授權(quán)支付到賬額度時(shí)，借記“零余額賬戶用款額度”，貸記“財(cái)政補(bǔ)助收入”科目；年終，若存在尚未使用的財(cái)政已下達(dá)預(yù)算用款額度時(shí)，通過“財(cái)政應(yīng)返還額度”。
2國庫集中收付制度下醫(yī)院預(yù)算會計(jì)存在的弊端
2.1會計(jì)核算范圍狹窄
由于基建資金與單位預(yù)算會計(jì)分開核算，造成單位資金管理的人為割裂。因而醫(yī)院預(yù)算會計(jì)核算范圍狹窄，存在死角，難以全面準(zhǔn)確反映政府預(yù)算資金運(yùn)行全過程。譬如醫(yī)院基建資金，這是單位整體資金的重要組成部分，理應(yīng)是醫(yī)院預(yù)算會計(jì)核算的重要內(nèi)容，但現(xiàn)行會計(jì)制度規(guī)定單位基本建設(shè)資金實(shí)行單獨(dú)核算，要求預(yù)算內(nèi)專項(xiàng)撥款形成的基本建設(shè)資金存入中國建設(shè)銀行，由該行行使監(jiān)管職能，單位收到撥款和撥款實(shí)際發(fā)生時(shí)單獨(dú)做基建會計(jì)帳。這種基建資金單獨(dú)核算的做法直接的危害是使單位虛列支出，因?yàn)榘凑找該茏髦У囊?guī)定，基建撥款不管是否使用都將其列為支出，這個(gè)從撥款到工程完工的周期時(shí)間內(nèi)，總預(yù)算會計(jì)及基本建設(shè)撥款會計(jì)都難以對此項(xiàng)資金進(jìn)行監(jiān)控，同時(shí)造成醫(yī)院預(yù)算會計(jì)與醫(yī)院基建會計(jì)兩本賬，醫(yī)院對基建撥款的結(jié)余和利息難以監(jiān)督，造成人為的會計(jì)體系割裂。這個(gè)環(huán)節(jié)暴露出現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)體系中明顯缺陷。
2.2醫(yī)院自有資金被采購設(shè)備藥品等物資占用
醫(yī)院經(jīng)常性購置大型醫(yī)療設(shè)備器械以及藥品、試劑。按財(cái)政規(guī)定部門預(yù)算下達(dá)時(shí)間一般要到次年。然而醫(yī)院又為了不影響正常的采購運(yùn)行活動，只能動用醫(yī)院的自由資金墊付。而大量墊付的資金不能及時(shí)轉(zhuǎn)回，一方面勢必造成已墊付的采購資金沉淀在零余額賬戶中，年底財(cái)務(wù)預(yù)算反映的專項(xiàng)資金結(jié)余大；另一方面，醫(yī)院自有的流動資金賬戶因墊付了大額度財(cái)政性資金而影響了其它醫(yī)療經(jīng)營活動項(xiàng)目的啟動及流動資金處于閑置狀態(tài)在銀行的利息收益。
2.3醫(yī)院會計(jì)核算基礎(chǔ)存在缺陷，容易造成財(cái)務(wù)信息不真實(shí)
我國的預(yù)算會計(jì)始終主要以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，其優(yōu)點(diǎn)是以現(xiàn)金收入和支出實(shí)際發(fā)生的時(shí)間作為確認(rèn)，記錄和報(bào)告交易的基礎(chǔ)，在過去強(qiáng)調(diào)控制現(xiàn)金支出的分散支付制度下發(fā)揮了獨(dú)特的優(yōu)勢，且技術(shù)含量低，數(shù)據(jù)處理成本低廉。實(shí)施國庫集中收付制度之后，雖然對原來會計(jì)核算辦法作了一些調(diào)整，但以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的核算辦法沒有改變。一方面完全收付實(shí)現(xiàn)制由于信息覆蓋面狹窄，難以披露非現(xiàn)金資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值，難以確認(rèn)隱形負(fù)債缺陷，難以為醫(yī)院管理階層提供完整的資源分布、使用和消耗方面的會計(jì)信息；另一方面由于收付實(shí)現(xiàn)制是以資金實(shí)際收付時(shí)間確認(rèn)為記賬依據(jù)，對在商業(yè)銀行開戶的預(yù)算級醫(yī)院而言，從銀行轉(zhuǎn)來的蓋章《財(cái)政直接支付入賬通知書》或《授權(quán)支付到賬通知書》是其作為確認(rèn)收入或支出的時(shí)間依據(jù)，這樣就出現(xiàn)了確認(rèn)時(shí)間上的困惑。例如：實(shí)際交易中發(fā)票賬單未到但醫(yī)院購置物資已到達(dá)；或者醫(yī)院已支付醫(yī)藥設(shè)備款但物資沒到；或采購已完成但款項(xiàng)未付清，等等；在買賣付款合同中還有約定可以跨年度付款、分期付款等現(xiàn)象。以致醫(yī)院財(cái)務(wù)在“真正的入賬時(shí)間點(diǎn)”上出現(xiàn)了不同的理解和做法，導(dǎo)致了收支信息混亂和不一致，出現(xiàn)賬實(shí)不符，造成年度資金結(jié)余虛高或虛低、財(cái)務(wù)會計(jì)信息不真實(shí)，極易給人為操縱交易時(shí)間者帶來可乘之機(jī)，滋生腐敗。
3國庫集中收付制度下醫(yī)院預(yù)算會計(jì)的思考
3.1實(shí)現(xiàn)財(cái)政總預(yù)算會計(jì)與行政事業(yè)單位會計(jì)的整合
國庫集中收付制度實(shí)施后，總預(yù)算會計(jì)包攬了預(yù)算資金由支到付的全過程，如公益性醫(yī)院等事業(yè)單位會計(jì)只是履行申請手續(xù)，將收支記入明細(xì)而已。總預(yù)算會計(jì)對財(cái)政支出資金實(shí)施全過程管理后，使得行政和事業(yè)單位的管理職能大大弱化，已成為總預(yù)算會計(jì)業(yè)務(wù)的延伸，形成了總分類核算和明細(xì)核算的關(guān)系，這就使得將兩者合并成政府會計(jì)成為可能。這樣做的好處一是能夠完整記錄支出周期各階段的交易，使財(cái)政核心部門及時(shí)獲得機(jī)構(gòu)層的交易信息，對資金支出以及付款階段實(shí)行有效的實(shí)時(shí)監(jiān)控；二是有利于加快現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)向政府會計(jì)體系轉(zhuǎn)換的速度。
3.2對其他會計(jì)分支進(jìn)行整合
關(guān)鍵詞：國庫集中支付制度；預(yù)算會計(jì)；協(xié)調(diào)
一、國庫集中支付制度與預(yù)算會計(jì)的關(guān)系
國庫集中支付制度是以國庫單一賬戶體系為基礎(chǔ)，以國庫集中支付為資金撥款主要形式的財(cái)政國庫管理制度的簡稱。在這一制度下，國庫將直接控制從預(yù)算分配、資金撥付、使用、銀行清算直至資金到達(dá)商品和勞務(wù)提供者賬戶的全過程。而“預(yù)算會計(jì)”這一術(shù)語特指追蹤撥款和撥款使用的會計(jì)系統(tǒng)，包括撥款、承諾、核實(shí)、付款四個(gè)階段的交易記錄。其中，承諾表明公共組織已經(jīng)發(fā)生了未來的支付義務(wù)，核實(shí)階段是支出義務(wù)轉(zhuǎn)化為應(yīng)計(jì)支出的階段。兩者分別屬于財(cái)政和會計(jì)兩個(gè)不同領(lǐng)域，在傳統(tǒng)意義上似乎是彼此獨(dú)立的；但隨著公共財(cái)政的發(fā)展，財(cái)政與會計(jì)呈現(xiàn)了相互包容的特征。在許多西方國家政府公共會計(jì)早已作為公共財(cái)政的重要內(nèi)容。包括在國庫集中收付制度中。
實(shí)行國庫集中支付制度的目的在于強(qiáng)化財(cái)政預(yù)算的執(zhí)行，健全財(cái)政監(jiān)督機(jī)制以及有利于庫款的統(tǒng)一調(diào)度。在國庫集中支付制度下，政府國庫部門對于預(yù)算會計(jì)信息更具有高度的依賴性。只有預(yù)算會計(jì)提供良好信息，財(cái)政才可能完整追蹤財(cái)政資金的來龍去脈，把握預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度和質(zhì)量，及時(shí)探測預(yù)算執(zhí)行過程中可能發(fā)生的違規(guī)行為。可以說，預(yù)算會計(jì)是對國庫集中支付管理的重要工具，國庫集中支付改革同樣也可以促進(jìn)和推動預(yù)算會計(jì)的發(fā)展。兩者相互融合、相輔相成。
二、預(yù)算會計(jì)與國庫集中支付制度不協(xié)調(diào)的主要表現(xiàn)
為使國庫集中支付制度能夠順利推行，財(cái)政部對1998年開始實(shí)行的預(yù)算會計(jì)做出了一些補(bǔ)充規(guī)定。由于預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度都應(yīng)用于財(cái)政機(jī)關(guān)、行政事業(yè)單位，因此，二者在當(dāng)年財(cái)政支出核算方面是比較協(xié)調(diào)的。但二者也存在一些不協(xié)調(diào)之處，主要表現(xiàn)是：
1、預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)與國庫集中支付制度不協(xié)調(diào)。在會計(jì)核算中，對收支的確認(rèn)有兩個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)，即權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制。這兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)對會計(jì)核算關(guān)系重大，因此國外會計(jì)理論界有的稱之為會計(jì)基本假設(shè)，有的稱之為會計(jì)基準(zhǔn)，我國習(xí)慣上叫做會計(jì)核算基礎(chǔ)。
預(yù)算會計(jì)制度規(guī)定：總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)的會計(jì)核算和事業(yè)單位會計(jì)非經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。財(cái)政國庫集中支付制度“兩個(gè)直達(dá)”的精神實(shí)質(zhì)也是收付實(shí)現(xiàn)制。這樣看來預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度是協(xié)調(diào)的。但是，為了解決年終結(jié)余的核算問題，財(cái)政部規(guī)定實(shí)行國庫制度改革的地區(qū)財(cái)政總預(yù)算會計(jì)年終結(jié)余資金核算可以實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制；對于行政事業(yè)單位結(jié)余的用款額度，財(cái)政部規(guī)定年終要收回，同時(shí)要求單位記入“撥入經(jīng)費(fèi)”或“財(cái)政補(bǔ)助收入”，這其實(shí)就是權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體應(yīng)用。預(yù)算會計(jì)和國庫集中支付制度會計(jì)核算基礎(chǔ)不協(xié)調(diào)，預(yù)算會計(jì)核算收支結(jié)余的標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，就難免出現(xiàn)人為操縱收支和結(jié)余數(shù)字的現(xiàn)象，從而導(dǎo)致會計(jì)信息失真。
2、財(cái)政總預(yù)算會計(jì)支出列報(bào)口徑和國庫集中支付制度不協(xié)調(diào)。財(cái)政國庫集中支付制度實(shí)施后，預(yù)算單位向財(cái)政部門提出用款申請，財(cái)政部門批復(fù)的是用款額度。財(cái)政部門根據(jù)國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的財(cái)政直接支付（財(cái)政授權(quán)支付）匯總清單列報(bào)支出，其實(shí)質(zhì)是以實(shí)際支出數(shù)列報(bào)支出。而我國《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》規(guī)定，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)以財(cái)政撥款數(shù)列支、列報(bào)。這樣就造成實(shí)行國庫集中支付的地區(qū)，預(yù)算支出進(jìn)度相對比較緩慢。在實(shí)行收支統(tǒng)管，定額或定項(xiàng)補(bǔ)助、超支不補(bǔ)，結(jié)余留用的情況下，財(cái)政支出如按實(shí)支數(shù)列報(bào)，產(chǎn)生的財(cái)政結(jié)余就是虛假結(jié)余。
3、預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度核算的范圍不協(xié)調(diào)。財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)上連財(cái)政總預(yù)算會計(jì)，下接行政事業(yè)單位會計(jì)，成立此機(jī)構(gòu)的重要目的是為了對行政事業(yè)單位的財(cái)政性資金進(jìn)行全面、全程監(jiān)控。然而該機(jī)構(gòu)卻只核算當(dāng)年的財(cái)政撥款支出，對于行政事業(yè)單位的其他收支業(yè)務(wù)、以前年度結(jié)余和暫存、暫付往來業(yè)務(wù)則不核算?？梢?，財(cái)政國庫集中支付制度核算的范圍明顯小于預(yù)算會計(jì)核算的范圍。預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度核算的范圍不協(xié)調(diào)，國庫集中支付制度充分發(fā)揮作用就無從談起。
4、預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度在會計(jì)信息的提供上不協(xié)調(diào)。目前，財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)沒有專門的會計(jì)制度和統(tǒng)一的會計(jì)報(bào)表。它雖然執(zhí)行《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》，但財(cái)政總預(yù)算會計(jì)報(bào)表中只反映預(yù)算收支，不顯示預(yù)算單位的用款額度使用情況、國庫存款中有多少是未支付預(yù)算單位的資金等內(nèi)容。預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度在會計(jì)信息的提供上不協(xié)調(diào)，那么領(lǐng)導(dǎo)就無法及時(shí)掌握國庫集中支付機(jī)構(gòu)運(yùn)行質(zhì)量和效果。
三、協(xié)調(diào)預(yù)算會計(jì)和國庫集中支付制度的對策
預(yù)算會計(jì)和國庫支付制度的協(xié)調(diào)問題處理的好壞，直接關(guān)系到財(cái)政國庫制度改革的成敗，因此，對這個(gè)問題應(yīng)加強(qiáng)研究和探索，盡快找到一套穩(wěn)妥的辦法，使財(cái)政國庫制度改革取得更大的成效。筆者提出如下方案。
（一）財(cái)政國庫集中支付制度的程序基本保持不變，但相關(guān)內(nèi)容調(diào)整
1、對于財(cái)政機(jī)關(guān)下達(dá)各預(yù)算單位的財(cái)政直接支付、財(cái)政授權(quán)支付用款額度，財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)要按照收付實(shí)現(xiàn)制編制會計(jì)分錄，進(jìn)行會計(jì)核算；
2、財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)停止使用“已結(jié)報(bào)支出”科目。辦理財(cái)政直接支付（財(cái)政授權(quán)支付）手續(xù)，向財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)結(jié)算資金時(shí)，不再作為一般預(yù)算支出、基金預(yù)算支出，而作為用款額度支出核算。
（二）財(cái)政總預(yù)算會計(jì)
1、財(cái)政總預(yù)算會計(jì)以批復(fù)的用款額度數(shù)列支，用款額度剩余退回時(shí)，作沖減支出處理。年終預(yù)算結(jié)余資金核算不實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。
2、《財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度》負(fù)債類增設(shè)一個(gè)“待結(jié)算支付資金”科目，此科目用于核算與國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的往來待結(jié)算款項(xiàng)。財(cái)政機(jī)關(guān)下達(dá)用款額度時(shí)，借記“一般預(yù)算支出（基金預(yù)算支出）”科目或者“行政事業(yè)支出（專項(xiàng)支出、基本建設(shè)支出）”科目，貸記本科目；財(cái)政國庫支付執(zhí)行 機(jī)構(gòu)辦理財(cái)政直接支付（財(cái)政授權(quán)支付）手續(xù)與財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)結(jié)算資金時(shí)，借記本科目，貸記“國庫存款”科目或者“財(cái)政專戶存款”科目。本科目借方余額，反映財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)超撥財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的現(xiàn)金數(shù)；本科目的貸方余額，反映財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)欠撥財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的現(xiàn)金數(shù)。本科目應(yīng)根據(jù)支出性質(zhì)和支付方式進(jìn)行明細(xì)核算。
（三）國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)會計(jì)
作為財(cái)政機(jī)關(guān)資金調(diào)度中心的國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)，目前主要承擔(dān)兩項(xiàng)任務(wù)：一是根據(jù)財(cái)政機(jī)關(guān)下達(dá)預(yù)算單位用款額度，辦理財(cái)政直接支付、財(cái)政授權(quán)支付手續(xù)；二是負(fù)責(zé)監(jiān)管預(yù)算單位的財(cái)政性資金。那么其會計(jì)核算的重點(diǎn)就應(yīng)放在預(yù)算單位用款額度收支結(jié)余情況及單位其他收支結(jié)余情況上。據(jù)此，筆者為財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)了如下一套會計(jì)科目。
財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)會計(jì)科目表類別
序號
科目名稱
類別
序號
科目名稱
一、資產(chǎn)類
1
銀行存款
三、凈資產(chǎn)
6
單位其他結(jié)余
2
財(cái)政零余額賬戶存款
四、收入類
7
撥入用款額度
3
內(nèi)部往來
8
單位其他收入
4
單位其他暫付
五、支出類
9
用款額度支出
二、負(fù)債類
5
單位其他暫存
10
單位其他支出
（四）財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)會計(jì)科目使用說明
1、“銀行存款”科目系資產(chǎn)類會計(jì)科目，用于核算預(yù)算單位其他收入、以前年度結(jié)余和各項(xiàng)往來款項(xiàng)等形成的存款。本科目借方，記銀行存款增加數(shù)，貸方記銀行存款減少數(shù)。本科目借方余額，反映銀行存款的結(jié)存數(shù)。本科目應(yīng)按預(yù)算單位名稱設(shè)置明細(xì)賬。
2、“財(cái)政零余額賬戶存款”科目系資產(chǎn)類會計(jì)科目，用于核算財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)辦理資金支付的業(yè)務(wù)。本科目貸方，記錄財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)當(dāng)日辦理的支付數(shù)，借方記錄當(dāng)日國庫存款賬戶和財(cái)政預(yù)算外資金專戶劃入沖銷數(shù)。本科目應(yīng)按預(yù)算內(nèi)和預(yù)算外設(shè)置明細(xì)賬。
3、“內(nèi)部往來”科目系資產(chǎn)類會計(jì)科目，用于核算財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)與財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)發(fā)生的往來結(jié)算款項(xiàng)。財(cái)政機(jī)關(guān)下達(dá)用款額度時(shí)，借記本科目，貸記“撥入用款額度”，財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)辦理財(cái)政直接支付（財(cái)政授權(quán)支付）手續(xù)，與財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)結(jié)算資金時(shí)，借記“財(cái)政零余額賬戶存款”，貸記本科目。本科目借方余額，反映財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)欠撥財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的現(xiàn)金數(shù)，貸方余額反映財(cái)政國庫機(jī)構(gòu)超撥財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)的現(xiàn)金數(shù)。本科目應(yīng)根據(jù)支出性質(zhì)和支付方式進(jìn)行明細(xì)核算。
4、“單位其他暫付”科目系資產(chǎn)類會計(jì)科目，核算預(yù)算單位發(fā)生的應(yīng)收、暫付等待核銷結(jié)算款項(xiàng)。發(fā)生應(yīng)收、暫付款項(xiàng)時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”等有關(guān)科目；應(yīng)收、暫付款項(xiàng)收回或轉(zhuǎn)作支出時(shí)，借記“銀行存款”等有關(guān)科目，貸記本科目。借方余額反映尚待結(jié)算的應(yīng)收、暫付款數(shù)。本科目應(yīng)按預(yù)算單位名稱設(shè)置明細(xì)賬。
5、“單位其他暫存”科目系負(fù)債類會計(jì)科目，核算預(yù)算單位發(fā)生的臨時(shí)性暫存、應(yīng)付等待結(jié)算款項(xiàng)。收到暫存款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記本科目；沖轉(zhuǎn)或結(jié)算退還時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。本科目貸方余額，反映尚未結(jié)算的暫存款數(shù)額。本科目應(yīng)按預(yù)算單位名稱設(shè)置明細(xì)賬。
6、“單位其他結(jié)余”科目系凈資產(chǎn)類會計(jì)科目，核算預(yù)算單位其他收入、支出相抵后的余額。年終將“單位其他收入”科目的余額轉(zhuǎn)入本科目的貸方，借記“單位其他收入”，貸記本科目；將“單位其他支出”科目的余額轉(zhuǎn)入本科目的借方，借記本科目，貸記“單位其他支出”。本科目的貸方余額為預(yù)算單位其他收支業(yè)務(wù)的滾存結(jié)余。本科目應(yīng)按預(yù)算單位名稱設(shè)置明細(xì)賬。
7、“撥入用款額度”科目系收入類會計(jì)科目，用于核算財(cái)政機(jī)關(guān)根據(jù)預(yù)算單位用款申請批復(fù)的用款額度。財(cái)政機(jī)關(guān)下達(dá)的用款額度時(shí)，借記“內(nèi)部往來”科目，貸記本科目；年終用款額度支出轉(zhuǎn)入沖銷時(shí)，借記本科目，貸記“用款額度支出”科目。平時(shí)貸方余額反映撥入用款額度累計(jì)數(shù)，年終結(jié)賬后，本科目貸方余額反映預(yù)算單位未使用的用款額度數(shù)，即預(yù)算單位國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金數(shù)。本科目應(yīng)根據(jù)支出性質(zhì)和支付方式進(jìn)行明細(xì)核算。
除上述之外，行政、事業(yè)和建設(shè)單位會計(jì)仍按現(xiàn)行會計(jì)制度及相關(guān)的補(bǔ)充規(guī)定進(jìn)行會計(jì)核算即可。
四、預(yù)算會計(jì)和國庫集中支付制度協(xié)調(diào)對策的優(yōu)越性
上述方案不僅能夠解決預(yù)算會計(jì)和財(cái)政國庫集中支付制度不協(xié)調(diào)的問題，而且具有如下優(yōu)越之處：
（一）預(yù)算單位從單位零余額賬戶提取現(xiàn)金支出后，可能有少量的結(jié)余。此外，預(yù)算單位的財(cái)政性資金在沒有支付給供應(yīng)商或勞務(wù)提供者之前，都沉淀在財(cái)政國庫賬戶上。
（二）財(cái)政總預(yù)算會計(jì)掌握和提供的會計(jì)信息更加全面，便于領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行科學(xué)決策。
（三）擴(kuò)大了國庫集中支付制度的監(jiān)管范圍。財(cái)政國庫支付執(zhí)行機(jī)構(gòu)會計(jì)核算的范圍涵蓋了預(yù)算單位的所有收支業(yè)務(wù)，符合預(yù)算單位的預(yù)算內(nèi)資金和預(yù)算外資金統(tǒng)一核算和綜合平衡的核算原則，即與行政事業(yè)單位會計(jì)“大收入”“大支出”概念相協(xié)調(diào)。
1、可以及時(shí)掌握用款額度結(jié)余即預(yù)算單位國庫集中支付年終預(yù)算結(jié)余資金情況，即：
用款額度結(jié)余=上年用款額度結(jié)余+撥入用款額度—用款額度支出
2、可以了解預(yù)算單位其他資金的收支結(jié)余情況，即：
單位其他結(jié)余=單位其他資金上年結(jié)余—單位其他收入—單位其他支出
3、可以掌握單位暫存暫付往來資金活動情況。
參考文獻(xiàn)
[1] 盧大美，試論我國預(yù)算會計(jì)存在的問題與對策.預(yù)算會計(jì)月刊，2009，
關(guān)鍵詞：現(xiàn)役部隊(duì)單位；預(yù)算會計(jì)；改革
現(xiàn)役部隊(duì)預(yù)算會計(jì)的主要核心是預(yù)算管理，并不直接參與部隊(duì)內(nèi)部各項(xiàng)生產(chǎn)活動?，F(xiàn)階段由于我國經(jīng)濟(jì)體制改革影響，促使部隊(duì)會計(jì)制度實(shí)施環(huán)境發(fā)生變化，預(yù)算會計(jì)制度改革對加強(qiáng)部隊(duì)財(cái)務(wù)管理具有重要意義。本文從實(shí)際角度出發(fā)，說明目前現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)中預(yù)算會計(jì)存在的問題，結(jié)合實(shí)際發(fā)展提出可靠解決路徑，希望作為我國部隊(duì)加強(qiáng)財(cái)務(wù)預(yù)算可靠的理論指導(dǎo)。
一、預(yù)算會計(jì)制度對現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)的影響
(一)預(yù)算會計(jì)制度的影響
預(yù)算會計(jì)制度對加強(qiáng)財(cái)現(xiàn)役部隊(duì)單位務(wù)管理具有重要意義，在未來發(fā)展中建立完善的總賬明細(xì)關(guān)系和部隊(duì)會計(jì)制度是必然趨勢，同時(shí)引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制度和國際水平會計(jì)核算制度是滿足現(xiàn)役會計(jì)需求的重要途徑[1]。目前，根據(jù)黑龍江省現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)人員現(xiàn)狀分析，其普遍存在綜合素質(zhì)不高和開支界限模糊的問題，對此部分部隊(duì)先后引進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制。例如，在國有資產(chǎn)收益和財(cái)政預(yù)算方面，關(guān)于未撥付支出和應(yīng)撥出支付等進(jìn)行全面結(jié)算收支統(tǒng)計(jì)，其中針對當(dāng)年年末列收列支、收支相抵以及經(jīng)濟(jì)自主的現(xiàn)役部隊(duì)單位全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，并充分發(fā)揮權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用，此范圍外的其它事項(xiàng)則實(shí)行收付現(xiàn)金制?；陬A(yù)算會計(jì)制度影響下，現(xiàn)役部隊(duì)單位逐漸擴(kuò)大了財(cái)務(wù)核算范圍，從而全面體現(xiàn)部隊(duì)資金活動情況，并對活動經(jīng)費(fèi)和資金使用效率進(jìn)行分層審核，按照會計(jì)預(yù)算管理要求制定部隊(duì)費(fèi)用配比方法。
(二)部門預(yù)算改革的影響
按照部隊(duì)財(cái)務(wù)要求，現(xiàn)役部隊(duì)單位預(yù)算應(yīng)切實(shí)反映出部隊(duì)內(nèi)部所有收入與支出，其中涵蓋了預(yù)算資金的全部內(nèi)容，本質(zhì)上說全面體現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行信息的預(yù)算會計(jì)，其主要核算對象是部隊(duì)資金核算。例如，在現(xiàn)役部隊(duì)單位中基建資金屬于獨(dú)立型的會計(jì)核算，在實(shí)現(xiàn)預(yù)算改革后，應(yīng)選擇與其它資金相同的處理方式，加入部隊(duì)預(yù)算范圍內(nèi)，也就是基建項(xiàng)目預(yù)算收支所有的綜合預(yù)算是現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)預(yù)算中的一部分。但因部隊(duì)基建會計(jì)自身具有較多特殊因素，現(xiàn)役部隊(duì)單位的會計(jì)制度中應(yīng)對此進(jìn)行科目加項(xiàng)，實(shí)現(xiàn)預(yù)算細(xì)化，根據(jù)項(xiàng)目收支情況進(jìn)行分類處理，從而進(jìn)行針對性預(yù)算[2]。現(xiàn)階段“零基預(yù)算”方式普遍被部隊(duì)會計(jì)部門使用，在帶來便利的同時(shí)對相關(guān)會計(jì)信息提出更高要求，其不僅需要所有的收支信息，同時(shí)還需要了解部隊(duì)資產(chǎn)時(shí)點(diǎn)信息，對現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)核算增加一定難度。
(三)國庫單一賬戶制度的影響
國庫單一賬戶制度形成后，促使現(xiàn)役部隊(duì)單位預(yù)算資金程序發(fā)生變化。其中包括部隊(duì)財(cái)務(wù)總預(yù)算會計(jì)收到財(cái)政收入流程；總預(yù)算會計(jì)向現(xiàn)役部隊(duì)單位播發(fā)經(jīng)費(fèi)流程；現(xiàn)役部隊(duì)單位收到總預(yù)算撥發(fā)經(jīng)費(fèi)流程；現(xiàn)役部隊(duì)單位向財(cái)政總預(yù)算上交預(yù)算外收入流程；現(xiàn)役部隊(duì)單位向下級所屬單位撥發(fā)經(jīng)費(fèi)流程等，由于國庫單一賬戶制度影響，上述業(yè)務(wù)流程均不同程度的發(fā)生改變，促使現(xiàn)階段現(xiàn)役部隊(duì)單位實(shí)行的“收付實(shí)現(xiàn)制”的會計(jì)基礎(chǔ)面臨極大挑戰(zhàn)。如現(xiàn)役部隊(duì)單位的工資發(fā)放流程，以往程序?yàn)樨?cái)政部門—人民銀行—商業(yè)銀行—軍人保障卡，通過該種方式直接完成工資支付。目前，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)則根據(jù)撥款數(shù)量信息制定支出預(yù)算，其中包括收入預(yù)算和支出預(yù)算，導(dǎo)致程序復(fù)雜化，不符合“收付實(shí)現(xiàn)制”的基本原則。
(四)部隊(duì)采購制度的展開影響
目前，在現(xiàn)役部隊(duì)單位中采購項(xiàng)目多樣化，不僅有財(cái)政預(yù)算資金，同時(shí)還有其它資金，對于此類資金管理主要集中在部隊(duì)財(cái)政部門，有財(cái)政部門對其實(shí)行統(tǒng)一管理制度。這種方式促使資金從預(yù)算部門逐漸流向財(cái)務(wù)部門，導(dǎo)致預(yù)算單位收入過程存在缺陷，資金流動與事物流動脫節(jié)問題頻發(fā)發(fā)生?；诂F(xiàn)役部隊(duì)單位現(xiàn)行采購制度，所有部隊(duì)集中采購計(jì)劃中的商品與勞務(wù)都由部隊(duì)采購部門在外部進(jìn)行采購工作，對此財(cái)政部門則通過國庫撥發(fā)支付款項(xiàng)。然而這種形式隨著我國采購規(guī)模的擴(kuò)大，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)的支付方式發(fā)生相應(yīng)改變，財(cái)政直接向供貨商和勞務(wù)提供者的撥款數(shù)逐漸成為財(cái)政總預(yù)算支出的主要依據(jù)，同時(shí)在財(cái)政總預(yù)算支出類別中加設(shè)了相應(yīng)撥發(fā)款項(xiàng)科目。
二、現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)中的預(yù)算會計(jì)現(xiàn)存問題
(一)預(yù)算會計(jì)核算不科學(xué)
現(xiàn)階段現(xiàn)役部隊(duì)單位預(yù)算會計(jì)通常會選擇“收付實(shí)現(xiàn)制”來完成會計(jì)核算工作，促使年度預(yù)算審核中集中了大量的資金流向信息。這種現(xiàn)象極易造成對管理長期資本的忽視，在較長經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)，現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)針對資本長效管理難以進(jìn)行，從而對部隊(duì)進(jìn)行各項(xiàng)預(yù)算決策形成阻礙因素。同時(shí)現(xiàn)役部隊(duì)單位在處理固定資產(chǎn)過程中缺乏有效方法，促使虛報(bào)部隊(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值問題嚴(yán)峻，致使現(xiàn)役部隊(duì)單位預(yù)算會計(jì)報(bào)表不具備真實(shí)性，無法有效反映出部隊(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值。關(guān)于現(xiàn)役部隊(duì)缺乏固定資產(chǎn)的有效管理，不僅增加獲取財(cái)務(wù)因素的阻礙因素，同時(shí)很大程度上影響了會計(jì)信息的質(zhì)量，導(dǎo)致相關(guān)決策缺乏真實(shí)信息支撐，結(jié)果必然產(chǎn)生預(yù)算偏差，最終會計(jì)預(yù)算報(bào)告和核算結(jié)果缺乏完整性與科學(xué)性。
(二)預(yù)算會計(jì)報(bào)告體系不完善
現(xiàn)役部隊(duì)會計(jì)報(bào)告主要分為兩部分，主要包括資產(chǎn)負(fù)債表與收入支出表。其中資產(chǎn)負(fù)債表主要體現(xiàn)部隊(duì)在特定日期內(nèi)的財(cái)務(wù)狀況信息，屬于靜態(tài)報(bào)表；而收入收支表則不同，其主要說明現(xiàn)役部隊(duì)單位在一定日期內(nèi)資金流動情況、分配情況以及收入和支出，屬于動態(tài)報(bào)表；前者基礎(chǔ)編制內(nèi)容為“資產(chǎn)+支出-負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”，一定程度上也體現(xiàn)了部隊(duì)的動態(tài)信息，這與收入收支報(bào)表內(nèi)容出現(xiàn)重復(fù)，并缺乏特定日期內(nèi)財(cái)務(wù)狀況的理論依據(jù)，從而導(dǎo)致該項(xiàng)報(bào)表內(nèi)容缺乏合理性[3]。同時(shí)基于現(xiàn)役部隊(duì)現(xiàn)行預(yù)算制度，資產(chǎn)負(fù)債報(bào)表涵蓋資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目的同時(shí)，又加入了收入支出類等項(xiàng)目，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)重復(fù)出現(xiàn)，促使部隊(duì)資產(chǎn)總額和負(fù)債出現(xiàn)虛增現(xiàn)象，對加強(qiáng)部隊(duì)財(cái)務(wù)管理形成不利因素。目前，我國現(xiàn)役部隊(duì)單位尚不具備完善的預(yù)算會計(jì)報(bào)告體系，部隊(duì)預(yù)算人員對部隊(duì)財(cái)務(wù)情況未能做出全面了解，外加獲取財(cái)務(wù)信息的限制因素較多，最終部隊(duì)管理者無法全面了解部隊(duì)資金流向，導(dǎo)致部隊(duì)缺乏有效的預(yù)算管理。
(三)預(yù)算會計(jì)科目不合理
以往現(xiàn)役部隊(duì)單位針對部隊(duì)工資發(fā)放與關(guān)于固定資產(chǎn)的資金款項(xiàng)，都是財(cái)政部門進(jìn)行款項(xiàng)分配與撥放。而目前則由財(cái)政部門按照規(guī)定程序向單一賬戶或采購專用賬戶進(jìn)行撥款。這種制度變化影響了資金流向，外加預(yù)算會計(jì)科目缺乏合理設(shè)計(jì)、相關(guān)處理方式未做出相應(yīng)調(diào)整，對掌握部隊(duì)真實(shí)財(cái)務(wù)信息造成一定難度。近年來，現(xiàn)役部隊(duì)資金來源發(fā)生一定變化，直接組織收入成為部隊(duì)資金來源的途徑之一，而現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)制度并未充分重視這些變化，從而導(dǎo)致會計(jì)信息失真?，F(xiàn)行會計(jì)制度針對現(xiàn)役部隊(duì)無形資產(chǎn)一次性核銷，存在價(jià)值估量偏差的問題，最終促使由于部隊(duì)無形資產(chǎn)核算導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)損失進(jìn)一步加大。
(四)會計(jì)核算存在會計(jì)失真
隨著我國經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，現(xiàn)役部隊(duì)直接組織單位在對外開放時(shí)具有一定經(jīng)營性，在接收國家財(cái)政支持的同時(shí)，通過自主經(jīng)營會產(chǎn)生自營收入，并采取相應(yīng)經(jīng)濟(jì)核算。其中部隊(duì)將醫(yī)療、基建方面等專項(xiàng)資金直接列入部隊(duì)收入支出明細(xì)中，但如果認(rèn)為控制資金支出規(guī)模和資金節(jié)余，會直接影響會計(jì)核算的真實(shí)性。目前，現(xiàn)役部隊(duì)單位執(zhí)行《國有建設(shè)單位會計(jì)制度》，而這種會計(jì)核算分離制對現(xiàn)役部隊(duì)基本建設(shè)款項(xiàng)會有直接影響，部分部隊(duì)單位選擇“基建借款”的方式運(yùn)行具體項(xiàng)目，但報(bào)表中并未體現(xiàn)借款表象，促使現(xiàn)役部隊(duì)的資產(chǎn)負(fù)債表顯示零債務(wù)，最終無法真實(shí)反映部隊(duì)財(cái)務(wù)情況，會計(jì)信息不具備真實(shí)性。
三、現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)中的預(yù)算會計(jì)制度改革途徑
(一)做好會計(jì)預(yù)算活動監(jiān)督
在現(xiàn)役部隊(duì)單位會計(jì)中全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，加強(qiáng)資產(chǎn)、負(fù)債等財(cái)務(wù)狀況的有效監(jiān)管，提升部隊(duì)財(cái)務(wù)信息的透明都。一方面，在會計(jì)制度中全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的過程中，在特定期間內(nèi)產(chǎn)生的收益資金和發(fā)生費(fèi)用，無論收付與否全部進(jìn)行會計(jì)核算。其中對于涉及金額較大應(yīng)加強(qiáng)流程監(jiān)管和跟蹤，從而保證資金使用符合會計(jì)預(yù)算。同時(shí)充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)與會計(jì)核算系統(tǒng)，對現(xiàn)役部隊(duì)資金使用情況進(jìn)行全面監(jiān)管[4]。另一方面，提升會計(jì)人員綜合素質(zhì)，規(guī)范會計(jì)核算相關(guān)流程，選擇適當(dāng)契機(jī)推行權(quán)責(zé)發(fā)生制，從根本上提升會計(jì)預(yù)算質(zhì)量，真實(shí)反映部隊(duì)財(cái)務(wù)狀況，促進(jìn)現(xiàn)役部隊(duì)會計(jì)制度向權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)模式轉(zhuǎn)變。
(二)完善預(yù)算會計(jì)信息體系
現(xiàn)役部隊(duì)單位應(yīng)結(jié)合自身會計(jì)核算內(nèi)容與特點(diǎn)，建立完善的預(yù)算會計(jì)制度體系。充分考慮黑龍江省現(xiàn)役部隊(duì)單位現(xiàn)狀，制定的預(yù)算會計(jì)信息體系應(yīng)保證內(nèi)容結(jié)構(gòu)具備科學(xué)性、概念具備統(tǒng)一性，并保持與國際預(yù)算會計(jì)準(zhǔn)則相互應(yīng)，與部隊(duì)制度環(huán)境相匹配?，F(xiàn)役部隊(duì)可通過借鑒地方先進(jìn)會計(jì)改革經(jīng)驗(yàn)，促進(jìn)現(xiàn)役部隊(duì)會計(jì)體系實(shí)現(xiàn)簡化，根據(jù)不同預(yù)算對象的差異性，選擇適當(dāng)?shù)暮怂惴椒?，基于會?jì)原則的基礎(chǔ)上，嚴(yán)格規(guī)范現(xiàn)役部隊(duì)會計(jì)核算，制定有效性會計(jì)核算制度，提升部隊(duì)會計(jì)核算的可比性，促進(jìn)會計(jì)報(bào)表與會計(jì)科目的相互統(tǒng)一。
(三)強(qiáng)化預(yù)算會計(jì)目標(biāo)關(guān)系
強(qiáng)化預(yù)算會計(jì)關(guān)系的關(guān)鍵在于針對現(xiàn)役部隊(duì)加強(qiáng)會計(jì)目標(biāo)管理，保證預(yù)算編制符合科學(xué)性原則。對此，可針對預(yù)算編制工作進(jìn)行細(xì)化處理，降低重復(fù)率，促使財(cái)務(wù)管理組織結(jié)構(gòu)得到有效優(yōu)化，保證公共資金公共化流動，在真實(shí)、科學(xué)的會計(jì)信息的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)提升預(yù)算資金使用效率的目的。在此階段，現(xiàn)役部隊(duì)單位應(yīng)對財(cái)政款項(xiàng)與預(yù)算資金進(jìn)行合理分類，將財(cái)政收入資金納入會計(jì)預(yù)算科目。在現(xiàn)今流量控制進(jìn)行全面分析，從而實(shí)現(xiàn)收支平衡，促進(jìn)財(cái)務(wù)決策科學(xué)化。
(四)避免預(yù)算會計(jì)信息失真
為加強(qiáng)部隊(duì)會計(jì)預(yù)算活動監(jiān)督，提出全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，而其實(shí)施的基礎(chǔ)是保證預(yù)算會計(jì)信息的真實(shí)性。對此現(xiàn)役部隊(duì)單位應(yīng)對預(yù)算科目進(jìn)行優(yōu)化改進(jìn)，根據(jù)部門差異性制定一級科目，保證預(yù)算科目分類滿足會計(jì)制度需求。在此基礎(chǔ)上加設(shè)二級科目與三級科目，擴(kuò)大原有核算范圍，從而保證現(xiàn)役部隊(duì)會計(jì)信息的真實(shí)性。同時(shí)創(chuàng)新核算方式，對于部隊(duì)財(cái)務(wù)收支賬戶進(jìn)行重新設(shè)定，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目細(xì)化，在提升核算效率的同時(shí)，保證會計(jì)信息真實(shí)有效，為部隊(duì)進(jìn)行相關(guān)預(yù)算決策提供可靠依據(jù)。
四、結(jié)論
綜上所述，預(yù)算會計(jì)是會計(jì)體系中重要的組成部分，對于現(xiàn)役部隊(duì)加強(qiáng)資金管理具有重要意義。隨著我國現(xiàn)役部隊(duì)實(shí)行全面改革，現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)已經(jīng)無法滿足部隊(duì)資金預(yù)算的實(shí)際需求，對此結(jié)合部隊(duì)預(yù)算會計(jì)現(xiàn)狀，從會計(jì)信息、會計(jì)體系、會計(jì)目標(biāo)以及會計(jì)活動監(jiān)督四方面加強(qiáng)現(xiàn)役部隊(duì)預(yù)算會計(jì)管理對提升部隊(duì)財(cái)務(wù)管理水平具有重要意義。
參考文獻(xiàn)：
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預(yù)算會計(jì)是以預(yù)算管理為中心，核算、監(jiān)督中央與地方、事業(yè)單位的收支預(yù)算執(zhí)行情況，它采用收付實(shí)現(xiàn)制，包括總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)和事業(yè)單位會計(jì)。
財(cái)務(wù)會計(jì)是對企業(yè)已經(jīng)完成的資金運(yùn)用情況進(jìn)行全面系統(tǒng)的核算、監(jiān)督，旨在為投資人、債權(quán)人、政府有關(guān)部門提供企業(yè)的財(cái)務(wù)信息，是企業(yè)的基礎(chǔ)性工作之一。它采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，通過對資金籌集、使用、分配等的核算，為企業(yè)決策提供有用信息，來達(dá)到提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的。
隨著會計(jì)改革的不斷深入，行政事業(yè)單位現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)所暴露出來的問題越來越多，這就要求政府積極推進(jìn)預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的結(jié)合，使行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作滿足社會需求、滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求。所以說，預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)結(jié)合是非常必要的。
二、行政事業(yè)單位現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)存在很多問題，不適應(yīng)社會需求
目前，我國行政事業(yè)單位中以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計(jì)，在確認(rèn)、計(jì)量、核算方法和報(bào)表方面都存在很多不足，已不能滿足政府財(cái)務(wù)管理的需求，不能適應(yīng)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展。存在的問題主要表現(xiàn)在：
（一）無法滿足行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的需要
1.不能準(zhǔn)確反映行政事業(yè)單位資產(chǎn)狀況?，F(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)，行政事業(yè)單位的資產(chǎn)以初始實(shí)際成本計(jì)量，資產(chǎn)持有期間不確認(rèn)減值損失，導(dǎo)致可能高估資產(chǎn)價(jià)值。在歷史成本模式下，不能反映貨幣的時(shí)間價(jià)值，因而反映的資產(chǎn)價(jià)值可能不準(zhǔn)確。具體表現(xiàn)在：固定資產(chǎn)不提取折舊，無法反映出固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值；不使用無形資產(chǎn)會計(jì)科目，無法對知識產(chǎn)權(quán)、軟件技術(shù)等無形資產(chǎn)進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)等。這些都說明了行政事業(yè)單位資產(chǎn)情況不準(zhǔn)確，不利于財(cái)務(wù)管理，加大了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
2.不能準(zhǔn)確反映行政事業(yè)單位負(fù)債狀況。收付實(shí)現(xiàn)制下的預(yù)算會計(jì)，不能真實(shí)的反映行政事業(yè)單位的負(fù)債情況。對于當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生，但還沒用現(xiàn)金支付的事實(shí)債務(wù)，行政事業(yè)單位不予確認(rèn)，這就形成了隱性債務(wù)和或有債務(wù)，虛夸了可支配資源，掩蓋了財(cái)政困難，增加了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
3.不能對行政事業(yè)單位的運(yùn)營成本進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告。眾所周知，成本管理是財(cái)務(wù)管理的核心內(nèi)容。想要實(shí)現(xiàn)成本管理就要對財(cái)務(wù)進(jìn)行全面的控制與監(jiān)督，但現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)只側(cè)重財(cái)政資金的使用方向和數(shù)量，無法對財(cái)政資金使用所產(chǎn)生的效益、成本以及負(fù)債等信息進(jìn)行全面反映，因而無法對運(yùn)營成本進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，無法進(jìn)行成本管理。
（二）無法滿足政府和社會對行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)信息的需求
現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)的報(bào)表體系存在缺陷?？偟目磥?，財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)容十分簡單，不能提供反映政府績效、運(yùn)營成本的相關(guān)信息。從報(bào)表結(jié)構(gòu)上看，項(xiàng)目設(shè)置也不科學(xué)。例如，收入、支出項(xiàng)目不僅在收入支出表中列示，還在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。
預(yù)算會計(jì)提供的財(cái)務(wù)信息存在缺陷。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，行政事業(yè)單位的職能發(fā)生了深刻的變化，職能的轉(zhuǎn)變需要完善的會計(jì)信息作為考核評價(jià)的依據(jù)，而我國現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)特別強(qiáng)調(diào)以預(yù)算管理為中心，忽略了行政事業(yè)單位作為一個(gè)獨(dú)立的會計(jì)主體需要反映的必要信息，只著重披露預(yù)算執(zhí)行情況信息，忽略了資產(chǎn)和負(fù)債的信息，導(dǎo)致信息的不全面，因而無法滿足政府和社會的需求。
三、行政事業(yè)單位預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)結(jié)合的策略
（一）建立健全相關(guān)的法律法規(guī)，為二者的結(jié)合提供法律保障
實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)結(jié)合的前提，是建立健全相關(guān)的法律法規(guī)，從法律層面確定二者結(jié)合的依據(jù)。首先，國家要制定關(guān)于行政事業(yè)單位會計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的法律法規(guī)，以此來確定行政事業(yè)單位會計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制的法律地位，在法律上明確其執(zhí)行的權(quán)利與地位。其次，由于預(yù)算會計(jì)、財(cái)務(wù)會計(jì)的制度規(guī)定不十分明確，二者的職能范圍都較小，導(dǎo)致了單方面的財(cái)務(wù)信息不夠全面。我們應(yīng)該對原有的預(yù)算會計(jì)制度、財(cái)務(wù)會計(jì)制度進(jìn)行必要的補(bǔ)充和修改，并且以修訂后的會計(jì)制度來規(guī)范二者的職能范圍，約束其行為，從而達(dá)到對預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)進(jìn)行監(jiān)管的目的。
（二）行政事業(yè)單位預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)結(jié)合的方式
方式一：修改、補(bǔ)充現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)制度。通過對現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)制度的修改，使其具備規(guī)范預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的雙重功能，實(shí)現(xiàn)提供行政事業(yè)單位預(yù)算會計(jì)信息和財(cái)務(wù)會計(jì)信息的雙重目標(biāo)。實(shí)際上這是通過設(shè)立一套核算系統(tǒng)，來同時(shí)滿足預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的需要。這種方式是在原有的預(yù)算會計(jì)制度基礎(chǔ)上，利用會計(jì)賬戶的調(diào)整引入財(cái)務(wù)會計(jì)，實(shí)現(xiàn)一套會計(jì)核算系統(tǒng)兼顧兩種會計(jì)的做法，從短期來看改革成本較小，有利于新舊制度的平穩(wěn)過渡。
方式二：建立兩套完全獨(dú)立的會計(jì)系統(tǒng)。預(yù)算會計(jì)系統(tǒng)只核算預(yù)算收支，財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)只核算財(cái)務(wù)資源運(yùn)營。這樣，發(fā)生一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可能只在一個(gè)會計(jì)系統(tǒng)中確認(rèn)（比如不涉及預(yù)算收支，只引起資產(chǎn)負(fù)債變化），也可能要同時(shí)在兩個(gè)核算系統(tǒng)中確認(rèn)（比如，能引起資產(chǎn)負(fù)債變化的預(yù)算收支業(yè)務(wù)）。同時(shí)，兩個(gè)會計(jì)系統(tǒng)分別生成不同的會計(jì)報(bào)表，提供不同的會計(jì)信息。
（三）行政事業(yè)單位預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)結(jié)合的實(shí)施
1.二者的結(jié)合要分階段進(jìn)行。在會計(jì)改革的初期，要以預(yù)算會計(jì)占主導(dǎo)地位，在某些領(lǐng)域內(nèi)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。但是，隨著改革的不斷推進(jìn)，經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，政府職能的順利轉(zhuǎn)變，權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用要不斷擴(kuò)大，而收付實(shí)現(xiàn)制的范圍要逐漸縮小，最后形成以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主、收付實(shí)現(xiàn)制為輔的行政事業(yè)單位會計(jì)體系。
2.要加強(qiáng)對財(cái)會人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財(cái)務(wù)會計(jì)核算要比收付實(shí)現(xiàn)制下的預(yù)算會計(jì)核算復(fù)雜得多，因此對會計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平要求也會提高。目前，行政事業(yè)單位的會計(jì)人員適應(yīng)了預(yù)算會計(jì)核算，對財(cái)務(wù)會計(jì)核算還比較陌生。因此，我們必須加強(qiáng)對現(xiàn)有會計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，快速提高會計(jì)隊(duì)伍的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)技術(shù)能力，為行政事業(yè)單位會計(jì)改革的順利進(jìn)行提供保障。
3.加快會計(jì)電算化兩套系統(tǒng)的建設(shè)。行政事業(yè)單位原有的電算化系統(tǒng)只適應(yīng)預(yù)算會計(jì)的核算，但新的會計(jì)系統(tǒng)要包括預(yù)算會計(jì)、財(cái)務(wù)會計(jì)兩個(gè)系統(tǒng)，達(dá)到數(shù)據(jù)共享。與此同時(shí)，還必須保證與國庫集中支付系統(tǒng)、政府采購系統(tǒng)和預(yù)算編制系統(tǒng)的完全對接，以此實(shí)現(xiàn)相關(guān)系統(tǒng)間的數(shù)據(jù)共享。新的會計(jì)電算化系統(tǒng)應(yīng)能夠利用科目編碼的設(shè)置，對發(fā)生的每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)自動識別、選擇記賬系統(tǒng)，不影響預(yù)算收支的業(yè)務(wù)，直接計(jì)入財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)，既影響預(yù)算收支又引起資產(chǎn)負(fù)債變化的業(yè)務(wù)，同時(shí)計(jì)入兩個(gè)系統(tǒng)。會計(jì)期末，電算化系統(tǒng)能夠自動生成兩套會計(jì)報(bào)表。
四、結(jié)束語
關(guān)鍵詞:政府 預(yù)算會計(jì) 改革
一、我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)體系存在的主要問題
我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)基本體系由財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度、行政單位會計(jì)制度和事業(yè)單位會計(jì)制度構(gòu)成。其中,總預(yù)算會計(jì)是核心,行政單位會計(jì)和事業(yè)單位會計(jì)是總預(yù)算會計(jì)的延伸,又合稱單位預(yù)算會計(jì)。
1.核算范圍不夠全面。一些特定的項(xiàng)目,不屬于職能活動的一些事項(xiàng)、一些會計(jì)核算的范圍和主體,沒有納人統(tǒng)一的核算,表現(xiàn)在基本建設(shè)會計(jì)核算、社會保險(xiǎn)基金的核算等。在預(yù)算會計(jì)里面,對每年的基本建設(shè),通過國家的基本建設(shè)投資,新增的基建投資的存量、增量,以及歷年滾動形成的國家資產(chǎn),作為國家形成的固定資產(chǎn)存量,在預(yù)算會計(jì)里面,核算得不夠全面,不夠完整。隨著國家的社會保障制度改革,社保、養(yǎng)老、醫(yī)療、生育等幾大基金,屬于政府通過法律形式來托管的基金。嚴(yán)格地講,應(yīng)該納人政府會計(jì)核算的范疇。
2.核算內(nèi)容不夠完整。現(xiàn)在的預(yù)算會計(jì)不能夠完整地反映政府的資產(chǎn)和負(fù)債,核算更多地側(cè)重于預(yù)算資金的收人和支出。對于政府的資產(chǎn)以及政府應(yīng)該承擔(dān)一些債務(wù)核算不夠完整。如固定資產(chǎn)核算,政府擁有的固定資產(chǎn)主要有兩個(gè)方面,一個(gè)是通過歷年的基本建設(shè)投資增量形成的,另一個(gè)通過財(cái)政撥款提供但不納人基本建設(shè),不屬于固定資產(chǎn),對固定資產(chǎn)的核算,沒有一個(gè)統(tǒng)一的會計(jì)報(bào)告來完整地反應(yīng)政府真正擁有多少資產(chǎn)。
二、我國預(yù)算會計(jì)制度改革的必然性
1.反映不了實(shí)施國庫集中支付制度和政府采購制度后出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)。實(shí)施國庫集中收付制度和政府采購制度后,財(cái)政資金不再由財(cái)政通過主管部門拔入用款單位,而是由財(cái)政部門從單一賬戶或采購專戶按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商,行政事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金,而是一方面表現(xiàn)為收入的增加,另一方面表現(xiàn)為費(fèi)用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產(chǎn)的增加(如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等),這就需要對行政單位和事業(yè)單位會計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的修改。
2.不能為編制部門預(yù)算提供相關(guān)的會計(jì)信息。部門預(yù)算就是一個(gè)部門一本預(yù)算。編制部門預(yù)算則要求從基層單位逐級編制、層層匯總,克服了盲目性,使預(yù)算編制更加科學(xué)合理。
3.不能反映深化收支兩條線后財(cái)政資金的運(yùn)作方式和核算程序發(fā)生的變化。所謂收支兩條線就是收歸收,支歸支,是一種財(cái)政收支管理制度。收支兩條線改革后,在將預(yù)算外資金逐步納入預(yù)算管理的同時(shí)對各部門的預(yù)算外收入繳入財(cái)政專戶;財(cái)政部門另按核定的綜合定額標(biāo)準(zhǔn),安排預(yù)算單位的年度財(cái)政支出,改變對某些部門收支掛鉤的做法。
三、對我國預(yù)算會計(jì)改革方向的思考
1.明確預(yù)算會計(jì)目標(biāo),使其具體化并具有可操作性。會計(jì)目標(biāo)是制定會計(jì)準(zhǔn)則、制度各項(xiàng)內(nèi)容的出發(fā)點(diǎn),對準(zhǔn)則、制度的制定具有導(dǎo)向作用,對執(zhí)行準(zhǔn)則、制度的財(cái)會人員也有指導(dǎo)意義。因此,應(yīng)從會計(jì)制度方面專設(shè)一條并加以充分表述,同時(shí)要置于總則的會計(jì)一般前提之前。從受托責(zé)任角度看,人民和政府之間存在著一種委托與被委托的關(guān)系,即政府接受人民的委托,行使管理社會公共事務(wù)的權(quán)利。筆者認(rèn)為,應(yīng)將“全面受托責(zé)任引入政府會計(jì)目標(biāo),這樣既有利于提供高質(zhì)量的會計(jì)信息,也有利于使用者評價(jià)政府整體財(cái)務(wù)狀況和政府效績,滿足實(shí)際使用人和潛在使用人的需要,從而幫助政府有效履行其公共職能。
2.按照業(yè)務(wù)性質(zhì),大膽引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的收入確認(rèn)模式。權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制并不是各自只有一種標(biāo)準(zhǔn)的模式,據(jù)此我們應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)性質(zhì)對不同機(jī)構(gòu)分別采用不同的辦法。
3. 改善業(yè)績評價(jià)體系,加強(qiáng)內(nèi)部管理審計(jì)與外部審計(jì)相結(jié)合。針對政府預(yù)算會計(jì)目標(biāo)模糊和非經(jīng)濟(jì)性所導(dǎo)致的問題,應(yīng)當(dāng)根據(jù)單位實(shí)際情況,建立健全業(yè)績評價(jià)體系,加強(qiáng)內(nèi)部管理審計(jì)水平,提高單位資金使用的效率。此外,從獨(dú)立性方面考慮,應(yīng)加強(qiáng)從外部審計(jì)監(jiān)督力度,規(guī)范預(yù)算會計(jì)的主體行為,促使其進(jìn)行科學(xué)化、制度化的管理,做到政府等非營利機(jī)構(gòu)真正做到高效的使用財(cái)政資金或內(nèi)部自有資金為社會主義事業(yè)服務(wù)。
四、會計(jì)國際化
會計(jì)核算國際化是指會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員為完成會計(jì)核算任務(wù)而采用具有國際化性質(zhì)的相應(yīng)性、規(guī)范性、可比性和適用性的手段、措施和途徑。應(yīng)該指出,會計(jì)工作具有國際性是一個(gè)逐步實(shí)現(xiàn)的過程,必須通過借鑒、協(xié)調(diào)和統(tǒng)一來實(shí)現(xiàn)。會計(jì)核算國際化是與國際會計(jì)協(xié)調(diào)的過程,其內(nèi)容是與國際會計(jì)通行規(guī)則主要是國際會計(jì)準(zhǔn)則相協(xié)調(diào)的同時(shí),還要與國際會計(jì)慣例、會計(jì)職業(yè)道德,某些地區(qū)的國家集團(tuán)會計(jì)規(guī)范如歐洲聯(lián)盟公司法協(xié)調(diào)指令中有關(guān)會計(jì)的指令,其他主要國家的會計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)法律的規(guī)定等相協(xié)調(diào)。具體地說,就是在制定或者修訂《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中時(shí)時(shí)處處體現(xiàn)出國際化的思想。我國新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間實(shí)現(xiàn)了基本趨同。這種趨同的一個(gè)必然結(jié)果就是大大提高了中國經(jīng)濟(jì)和資本市場的透明度,有助于海外投資者消除原告由于會計(jì)準(zhǔn)則不一致而產(chǎn)生的擔(dān)心和顧慮,從而增強(qiáng)其進(jìn)入中國資本市場的信心。同樣,這種“趨同”減少了中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的差異,提高了中國企業(yè)會計(jì)信息在全球經(jīng)濟(jì)中的可比性,降低了中國企業(yè)信息報(bào)告成本和融資成本,有利于推進(jìn)中國當(dāng)前實(shí)施的企業(yè)“走出去戰(zhàn)略,有利于穩(wěn)步推進(jìn)中國會計(jì)國際趨同發(fā)展戰(zhàn)略,全面提高中國對外開放水平。
參考文獻(xiàn):
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【關(guān)鍵詞】 政府預(yù)算制度； 財(cái)政總預(yù)算會計(jì)； 影響； 改革方向
隨著我國對政府預(yù)算制度較大力度的改革，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度受到了重大影響，要求財(cái)政總預(yù)算會計(jì)進(jìn)行相應(yīng)的改革。
一、政府預(yù)算制度的改革對政府預(yù)算會計(jì)制度的影響
政府預(yù)算制度的改革對政府預(yù)算會計(jì)制度的影響主要包括以下幾個(gè)方面：
（一）部門預(yù)算改革的實(shí)行對現(xiàn)行政府總預(yù)算會計(jì)基礎(chǔ)產(chǎn)生了根本性的影響
現(xiàn)行的部門預(yù)算改革使得預(yù)算編制進(jìn)一步細(xì)化、公開和透明，同時(shí)實(shí)行綜合預(yù)算原則。為了進(jìn)行績效評價(jià)，它要求逐步引入以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府會計(jì)體系。這將有利于強(qiáng)化政府會計(jì)責(zé)任，明確政府的受托責(zé)任，增加財(cái)政透明度，全面、準(zhǔn)確、完整地反映一個(gè)國家的綜合財(cái)政經(jīng)濟(jì)狀況，解決以往長期存在的拖欠工資、拖欠工程款項(xiàng)和隱性債務(wù)等問題。
目前，理論界主張使用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制（modified accrual basis）。各國一般都是根據(jù)本國實(shí)際，有選擇地采用修正權(quán)責(zé)發(fā)生制，而且修正的程度和范圍彈性很大。例如，我國財(cái)政總預(yù)算會計(jì)可以對預(yù)算單位的年終結(jié)余資金、應(yīng)償還的內(nèi)外債務(wù)、政府間上解支出及補(bǔ)助支出等會計(jì)事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)；行政事業(yè)單位會計(jì)可以對欠發(fā)職工工資、欠發(fā)退休養(yǎng)老金、需要分期攤配的大宗服務(wù)消耗或購買性支出等會計(jì)事項(xiàng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)。
（二）復(fù)式預(yù)算的進(jìn)一步改革要求相應(yīng)完整的政府總會計(jì)核算與之相適應(yīng)
從復(fù)式預(yù)算的角度看，我國現(xiàn)行的財(cái)政總預(yù)算會計(jì)核算存在兩個(gè)問題：
1.沒有按復(fù)式預(yù)算組織相應(yīng)的、完整的會計(jì)核算。盡管我國《預(yù)算法》規(guī)定中央及地方政府實(shí)行復(fù)式預(yù)算，但在1997年之前，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)對各種政府預(yù)算收支仍統(tǒng)一在“一般預(yù)算收入”和“一般預(yù)算支出”科目中核算。1997年之后，對于納入預(yù)算管理的部分預(yù)算外收支，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)統(tǒng)一在“基金預(yù)算收入”和“基金預(yù)算支出”科目中核算。這樣，預(yù)算會計(jì)實(shí)際上是按照單式預(yù)算來組織會計(jì)核算的。
2.沒有反映出“具有中國特色”的預(yù)算狀況。“具有中國特色”的預(yù)算狀況應(yīng)反映政府實(shí)際活動的特點(diǎn)，而不僅僅是反映政府作為財(cái)政預(yù)算的組織者、執(zhí)行者的特點(diǎn)。我國現(xiàn)行各級政府財(cái)政總預(yù)算會計(jì)執(zhí)行同一套會計(jì)制度，但各級政府之間所從事的公共活動范圍與內(nèi)容不大相同，這也存在著不少弊端。
（三）政府采購制度的推行使得政府總預(yù)算會計(jì)對采購資金的核算從財(cái)政撥款數(shù)變?yōu)閷?shí)際支出數(shù)
推行政府采購制度，是政府預(yù)算管理制度改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容，它使得財(cái)政總預(yù)算會計(jì)對部分財(cái)政資金支出數(shù)的列報(bào)直接以向供貨商或勞務(wù)提供者的實(shí)際撥付數(shù)為依據(jù)。作為1997年我國預(yù)算會計(jì)改革的一項(xiàng)重要內(nèi)容，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)對預(yù)算包干財(cái)政資金支出數(shù)的列報(bào)口徑從銀行支出數(shù)改為財(cái)政撥款數(shù)。而在政府采購制度下，凡是列入政府采購計(jì)劃、編制政府采購預(yù)算的貨品和勞務(wù)，均由政府采購部門組織對外采購，財(cái)政部門通過國庫直接向供貨商或勞務(wù)提供者支付款項(xiàng)。這將使得財(cái)政部門的職責(zé)不僅僅是按預(yù)算和各單位用款進(jìn)度層層下?lián)芙?jīng)費(fèi)，還要根據(jù)采購機(jī)構(gòu)提交的預(yù)算撥款申請書和有關(guān)采購文件，按實(shí)際發(fā)生數(shù)并通過政府采購資金專戶支付給供應(yīng)商。
（四）國庫集中收付制度的實(shí)施，亦對政府總預(yù)算會計(jì)產(chǎn)生了重大影響
我國現(xiàn)行中央國庫集中收付制度的改革是一個(gè)漸進(jìn)式的改革方案，這主要體現(xiàn)在三個(gè)“不改變”上：即不改變部門預(yù)算單位資金的所有權(quán)和使用權(quán)；不改變部門、單位財(cái)會人員的職責(zé)；不改變?nèi)嗣胥y行國庫局的職責(zé)。同時(shí)，不清理部門開設(shè)的“賬戶”，但是單一賬戶以及其他政府預(yù)算改革措施將會逐步使部門開設(shè)的賬戶自然消亡。各地的改革方案雖然特點(diǎn)各異，但其共同的特點(diǎn)是沒有改變現(xiàn)行預(yù)算框架，實(shí)行單一賬戶、統(tǒng)一資金結(jié)算，大多統(tǒng)一財(cái)務(wù)管理，實(shí)行“零戶統(tǒng)管”。
國庫集中收付制度的逐步推行又使現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會計(jì)面臨一次深刻的變革。現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會計(jì)收取財(cái)政收入、向行政單位撥付經(jīng)費(fèi)，行政單位收取財(cái)政總預(yù)算會計(jì)撥入的經(jīng)費(fèi)和向下級行政事業(yè)單位轉(zhuǎn)撥經(jīng)費(fèi)，行政單位向財(cái)政總預(yù)算會計(jì)上繳預(yù)算收入和預(yù)算外資金收入等業(yè)務(wù)的發(fā)生及其會計(jì)核算方法都將發(fā)生根本性的改變。財(cái)政部門將對財(cái)政支出資金實(shí)施全過程管理，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)的監(jiān)控對象已延伸到原來的單位預(yù)算會計(jì)，對單位預(yù)算會計(jì)的依賴減弱，財(cái)政支出就是實(shí)際的購買支出或轉(zhuǎn)移支出。各行政單位由于它只是政府組成部分，其所有的資金都是財(cái)政資金，都要通過國庫單一賬戶收付，其資金活動已通過總預(yù)算會計(jì)得到反映。
（五）政府預(yù)算改革還將使政府總預(yù)算會計(jì)科目體系更加科學(xué)
當(dāng)前的政府預(yù)算制度改革是我國經(jīng)濟(jì)市場化程度不斷加深、依法行政、依法理財(cái)以及由此帶動財(cái)政日益公共化的必然結(jié)果，而政府預(yù)算制度改革又會給預(yù)算會計(jì)制度改革以重大影響。這一過程反過來也會對政府預(yù)算改革起到促進(jìn)和推動作用。
（六）政府預(yù)算體制改革要求政府財(cái)務(wù)報(bào)告全面反映政府的受托責(zé)任
我國政府財(cái)務(wù)報(bào)告的范圍狹窄，提供的信息較為零散且不全面，財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)不合理，且局限于預(yù)算收支信息，這不能全面反映并解脫政府的受托責(zé)任。
二、適應(yīng)政府預(yù)算改革的政府總預(yù)算會計(jì)的改革方向
隨著政府預(yù)算體制改革的步伐加快，按照公共財(cái)政理論設(shè)計(jì)的預(yù)算管理模式已開始建立，預(yù)算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，政府總預(yù)算會計(jì)的客體運(yùn)行環(huán)境發(fā)生了變化。因此，政府總預(yù)算會計(jì)必須進(jìn)行進(jìn)一步的改革。
（一）建立適合中國特色的會計(jì)體系
目前，我國的預(yù)算會計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)和事業(yè)單位會計(jì)，屬于縱向財(cái)政會計(jì)體系，它牽涉到眾多報(bào)告主體問題?？v向會計(jì)模式存在以下缺點(diǎn)：1.它承認(rèn)并強(qiáng)化了“部門利益”，違背了公共財(cái)政建設(shè)方向。2.縱向會計(jì)模式造成會計(jì)制度條塊分割，會計(jì)信息極其零散，不利于信息使用者評價(jià)政府的受托責(zé)任。由于縱向會計(jì)模式存在的弊端，我國政府總預(yù)算會計(jì)的改革應(yīng)全新構(gòu)建具有“中國特色”的政府與非營利組織會計(jì)體系。因此，根據(jù)中國實(shí)踐，可以將我國現(xiàn)有的政府與非營利組織會計(jì)體系進(jìn)行重新歸類。其中，政府會計(jì)包括目前的總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì)和公立非企業(yè)化管理的事業(yè)單位會計(jì)；非營利組織會計(jì)包括私立事業(yè)組織會計(jì)，公立企業(yè)化管理事業(yè)單位會計(jì)和其他非營利組織會計(jì)。在政府總預(yù)算會計(jì)的核算內(nèi)容方面，應(yīng)涵蓋預(yù)算內(nèi)資金、預(yù)算外資金和制度外資金，盡量把預(yù)算外資金和制度外資金納入預(yù)算。同時(shí)，對公共財(cái)產(chǎn)和政府權(quán)益投資進(jìn)行全面核算。
（二）會計(jì)核算基礎(chǔ)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制
根據(jù)我國公共組織所處的會計(jì)環(huán)境特征和會計(jì)基礎(chǔ)的特點(diǎn)，在推進(jìn)我國預(yù)算管理和會計(jì)改革時(shí)，根據(jù)公共治理提高政府績效的需要，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個(gè)必然的趨勢。但鑒于目前我國的財(cái)產(chǎn)稅所占比率很低、會計(jì)人員素質(zhì)參差不齊以及公共受托責(zé)任強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)的客觀性等情況，對于政府總預(yù)算會計(jì)而言，1.資產(chǎn)方面：仍以收付實(shí)現(xiàn)制為主，只對部分資產(chǎn)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制核算并在資產(chǎn)負(fù)債表中反映，例如金融資產(chǎn)非金融實(shí)物資產(chǎn)。所謂部分金融資產(chǎn)，主要包括國債轉(zhuǎn)貸資金以及已經(jīng)確認(rèn)但尚未實(shí)際收到的上級政府或其他方向提供的撥款或補(bǔ)貼。2.負(fù)債方面：對部分負(fù)債項(xiàng)目實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是第一階段改革的重點(diǎn)。改革的項(xiàng)目包括：國債應(yīng)付本金和應(yīng)計(jì)利息；已明確沒有還款能力的政府擔(dān)保項(xiàng)目；已核撥但尚未支付的政府采購項(xiàng)目（暫存款）；已核撥但按進(jìn)度尚未支付的基本建設(shè)項(xiàng)目（暫存款）；應(yīng)付未付的政府欠發(fā)工資等。這些應(yīng)在核算中進(jìn)行充分確認(rèn)和計(jì)量，并在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以列示。3.財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算方面：以資產(chǎn)負(fù)債表和收支表反映采用修正權(quán)責(zé)發(fā)生制核算的結(jié)果，著重體現(xiàn)凈負(fù)債的情況，以現(xiàn)金流量表反映實(shí)際收付的情況，并據(jù)此來審核和編制預(yù)算，在需要現(xiàn)金時(shí)才進(jìn)行撥款。經(jīng)過第一階段的改革，資產(chǎn)負(fù)債表和收支表對政府的負(fù)債情況能夠得到較全面和完整的反映，對政府的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)也予以了較充分的揭示。
（三）根據(jù)當(dāng)前部門預(yù)算編制、國庫集中支付制度以及政府采購制度改革的需要，及時(shí)制定和修改相關(guān)的法規(guī)、制度
為了適應(yīng)政府預(yù)算和會計(jì)改革的要求，必須相應(yīng)調(diào)整現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)制度并出臺新的配套法律、法規(guī)。例如，財(cái)政部及時(shí)制定了與國庫集中支付制度、政府采購制度改革相適應(yīng)的會計(jì)賬務(wù)處理辦法；對于實(shí)行國庫集中支付和政府采購以后預(yù)算單位無法取得原始記賬憑證的問題作出特別規(guī)定等。隨著政府預(yù)算的進(jìn)一步改革，政府總預(yù)算會計(jì)制度要適時(shí)修訂和完善，對與預(yù)算執(zhí)行有關(guān)但已明顯落后于形勢的會計(jì)制度如基建財(cái)務(wù)會計(jì)制度等要進(jìn)行更新。
（四）適應(yīng)復(fù)式預(yù)算的進(jìn)一步改革，組織完整的會計(jì)核算
由于復(fù)式預(yù)算的進(jìn)一步改革將公共預(yù)算、國有資本預(yù)算和社會保險(xiǎn)預(yù)算等分開編制，這就要求我國的政府總預(yù)算會計(jì)制度未雨綢繆，預(yù)先為之做好改革的準(zhǔn)備。財(cái)政總預(yù)算會計(jì)應(yīng)分別組織完整的會計(jì)核算，以反映和考核其運(yùn)行狀態(tài)。為此，現(xiàn)行財(cái)政總預(yù)算會計(jì)制度，需要按照上述復(fù)式預(yù)算的要求進(jìn)一步改革，為核算完整的政府預(yù)算活動分別設(shè)置資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出等五類會計(jì)科目，將公共預(yù)算、國有資本預(yù)算和社會保險(xiǎn)預(yù)算等分別看成是一個(gè)會計(jì)主體，使“資產(chǎn)＝負(fù)債＋凈資產(chǎn)”的會計(jì)等式分別成立，并為它們分別編制資產(chǎn)負(fù)債表和預(yù)算執(zhí)行情況表。對于復(fù)式預(yù)算子預(yù)算之間的資金轉(zhuǎn)移等業(yè)務(wù)活動，預(yù)算會計(jì)也要分別在相應(yīng)的會計(jì)主體中作出會計(jì)處理，以完整地反映政府預(yù)算的運(yùn)行狀況及結(jié)果。
（五）加強(qiáng)預(yù)算會計(jì)核算，改進(jìn)預(yù)算控制，強(qiáng)化預(yù)算的法制性
預(yù)算在政府的計(jì)劃、控制及業(yè)績評價(jià)中具有重要的作用。預(yù)算是政府取得和使用財(cái)務(wù)資源的主要依據(jù)，也是廣泛使用的控制工具。預(yù)算對特定用途的資金既有授權(quán)也有限制，政府單位必須從預(yù)算授權(quán)和預(yù)算限制兩個(gè)方面證明其受托責(zé)任。政府總預(yù)算會計(jì)是幫助控制收支的管理控制工具。政府總預(yù)算會計(jì)通常需設(shè)置估計(jì)收入、撥款、保留支出等預(yù)算賬戶來概括和詳細(xì)記錄計(jì)劃收入數(shù)、支出數(shù)和轉(zhuǎn)賬數(shù)。與此同時(shí)，政府會計(jì)還需設(shè)立與預(yù)算賬戶相匹配的會計(jì)賬戶來詳細(xì)記錄和反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際發(fā)生數(shù)。在政府的收入賬戶和支出賬戶中，需要同時(shí)記錄和反映來源于預(yù)算賬戶的預(yù)算數(shù)額以及來源于會計(jì)賬戶的實(shí)際發(fā)生數(shù)額。通過計(jì)算賬戶余額，收入賬戶和支出賬戶可以隨時(shí)反映出預(yù)算的待執(zhí)行數(shù)額，包括收入的待收取數(shù)額和支出的待支付數(shù)額或剩余開支授權(quán)數(shù)額。政府會計(jì)通過設(shè)立預(yù)算賬戶和編制預(yù)算報(bào)告，跟蹤并記錄預(yù)算執(zhí)行全過程，以確保預(yù)算約束的實(shí)現(xiàn)。
（六）編制、提供政府層面全面的財(cái)務(wù)報(bào)告和業(yè)績報(bào)告
編制政府層面財(cái)務(wù)報(bào)告，可高度濃縮且全面、完整地反映政府的財(cái)務(wù)狀況和收支情況，以便使用者評估政府受托責(zé)任并作出決策。根據(jù)我國的實(shí)際情況，政府層面財(cái)務(wù)報(bào)告除了在現(xiàn)金制基礎(chǔ)上繼續(xù)編制政府預(yù)算報(bào)告外，還應(yīng)按應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)增設(shè)資產(chǎn)負(fù)債表和業(yè)務(wù)活動表（或稱運(yùn)營表）。政府層面財(cái)務(wù)報(bào)告的主要優(yōu)點(diǎn)是可以減少使用者對信息分析和評價(jià)的成本。恰當(dāng)?shù)恼畬用尕?cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成了政府受托責(zé)任的范圍，它可以防止政府逃避應(yīng)承擔(dān)的受托責(zé)任。形成這些報(bào)告所提供的數(shù)據(jù)對于制定和改進(jìn)政府預(yù)算制度，強(qiáng)制政府改善和提高財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量方面是有益的。全面的財(cái)務(wù)報(bào)告與政府統(tǒng)一的總預(yù)算相配比，從而形成一個(gè)更加有效的反饋機(jī)制。
總之，政府總預(yù)算會計(jì)必須適應(yīng)政府預(yù)算制度改革的步伐，及時(shí)作出相應(yīng)的改革和調(diào)整，從而更好地為國家預(yù)算服務(wù)，快速、準(zhǔn)確地反映政府預(yù)算制度的執(zhí)行情況。
【主要參考文獻(xiàn)】
一、稅收會計(jì)核算現(xiàn)狀及存在的主要問題
隨著現(xiàn)行稅收征管改革的深入，特別是近年來稅務(wù)信息化建設(shè)的發(fā)展，現(xiàn)行稅收會計(jì)核算日漸凸現(xiàn)出與稅收發(fā)展的不適應(yīng)，嚴(yán)重地滯后于稅收征管改革，突出表現(xiàn)在以下幾方面：
（一）稅收會計(jì)在會計(jì)體系中的地位不明確
按照我國現(xiàn)行對會計(jì)體系的分類方法，把會計(jì)分為企業(yè)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)兩類。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會計(jì)是預(yù)算會計(jì)體系的組成部分；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會計(jì)并非預(yù)算會計(jì)的組成部分，稅收會計(jì)與預(yù)算會計(jì)是并列的關(guān)系。對于這一問題，國家有關(guān)的會計(jì)制度和準(zhǔn)則中沒有明確說明，甚至在1997年預(yù)算會計(jì)制度改革中出臺的一系列預(yù)算會計(jì)準(zhǔn)則和制度中也只字未提稅收會計(jì)，給人的感覺似乎稅收會計(jì)不屬于預(yù)算會計(jì)。因此，從上個(gè)世紀(jì)后期開始，稅收會計(jì)總是獨(dú)立于預(yù)算會計(jì)之外，其在會計(jì)體系中的地位始終不明確。正是這種模糊定位使對稅收會計(jì)的研究無法上升到理論的高度和深度，制約了稅收會計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。
（二）稅收會計(jì)核算內(nèi)容存在局限性
從稅收會計(jì)的定義來看，稅收會計(jì)核算的對象始終圍繞著稅收資金運(yùn)動，實(shí)質(zhì)上就是圍繞著稅收收入的實(shí)現(xiàn)、征解、入庫、減免和提退進(jìn)行核算的，而對稅收成本這一問題卻視而不見。目前，因我國對稅收成本缺乏一個(gè)科學(xué)、規(guī)范、系統(tǒng)的核算體系，社會上對我國稅收成本率的高低說法不一。有的人士分析，目前我國的征稅成本率高達(dá)5%～6%；有的人士則認(rèn)為。我國的稅收征收成本率大約為4.7%左右。而目前發(fā)達(dá)國家的稅收征收成本率一般在1%～2%之間，低的如美國為0.6%，日本為0.8%；高的如加拿大為1.6%，法國為1.9%。相比之下，不論就高還是就低，我國的稅收成本都是一個(gè)突出問題，這在建設(shè)節(jié)約型社會、強(qiáng)調(diào)增產(chǎn)降耗的今天，已經(jīng)成為稅務(wù)機(jī)關(guān)必須面對的重大問題。
（三）稅收會計(jì)核算功能趨于統(tǒng)計(jì)化
從現(xiàn)行稅收會計(jì)核算科目設(shè)置和核算內(nèi)容來看.歷次稅收會計(jì)核算改革或會計(jì)報(bào)表的調(diào)整，都是根據(jù)稅收政策的變化而變化，核算內(nèi)容越改越復(fù)雜.核算指標(biāo)和核算體系越來越龐大，也使得稅收會計(jì)核算的信息化舉步維艱。目前，全國尚沒有一套成熟的稅收會計(jì)核算軟件，其原因就在于對稅收會計(jì)核算功能的定位不準(zhǔn)，從目前的核算功能看，很多是屬于統(tǒng)計(jì)范疇的，會計(jì)與統(tǒng)計(jì)不分，所需的統(tǒng)計(jì)指標(biāo)用會計(jì)核算的方式反映和獲取，勢必加大會計(jì)核算難度，也不利于稅收會計(jì)職能的發(fā)揮。
（四）現(xiàn)行稅收會計(jì)制度的設(shè)計(jì)過于復(fù)雜
會計(jì)制度的設(shè)計(jì)是圍繞會計(jì)目標(biāo)，依據(jù)基本會計(jì)法律法規(guī)來進(jìn)行的。現(xiàn)行稅收會計(jì)制度設(shè)計(jì)除了要遵循一般會計(jì)法律法規(guī)之外，還要結(jié)合稅收法律法規(guī)的要求，符合稅收征管工作的需要來設(shè)計(jì)。由于這個(gè)特殊性的存在，使得稅收會計(jì)核算制度既要符合國家統(tǒng)一會計(jì)制度的要求，又要兼顧稅收管理本身的業(yè)務(wù)需求。從現(xiàn)行稅收會計(jì)制度的設(shè)計(jì)情況看，存在著會計(jì)核算單位設(shè)置層次過多、會計(jì)科目設(shè)計(jì)繁雜、核算程序不統(tǒng)一等問題，具體表現(xiàn)在：
1.會計(jì)核算單位設(shè)置層次過多。稅收會計(jì)設(shè)置了上解單位、混合業(yè)務(wù)單位、雙重業(yè)務(wù)單位和入庫單位四種不同的會計(jì)核算單位，四種核算單位核算范圍不盡相同，除了入庫單位完整地反映了稅收資金運(yùn)動的整個(gè)過程之外，其他三種核算單位只是部分反映了稅收資金的運(yùn)動過程。這種多層次的會計(jì)核算單位的設(shè)置，雖然與稅收征管機(jī)構(gòu)的設(shè)置比較接近，但從會計(jì)核算體系上看并不科學(xué)，造成了對同一核算對象多次重復(fù)核算問題。
2.會計(jì)核算科目設(shè)置較多、較繁。由于稅收工作的特殊性，經(jīng)常要求稅收會計(jì)對同一個(gè)數(shù)據(jù)從不同角度進(jìn)行反映，以滿足不同部門、不同層次的不同管理需要，使得稅收會計(jì)明細(xì)科目的設(shè)置非常復(fù)雜。主要是明細(xì)科目層次多。例如，反映“欠繳稅金”的科目，既要按納稅戶設(shè)置明細(xì)，以滿足分戶管理的需要，又要按稅種設(shè)置明細(xì)，以滿足分稅種管理的需要，有的還要按征收單位或征收人員設(shè)置，以滿足考核各單位或各征收人員的工作質(zhì)量的需要。稅收會計(jì)明細(xì)科目的這種復(fù)雜性在其他專業(yè)會計(jì)中較為少見。
3.會計(jì)核算憑證的取得缺乏客觀性。稅收會計(jì)核算的主要憑證－－稅票，既是完稅證明，又是預(yù)算收入憑證，還是統(tǒng)計(jì)核算憑證；同樣－份稅票，它的不同聯(lián)次具有不同的作用，有的是在途稅金核算憑證，有的是入庫稅金核算憑證。幾乎所有的稅收會計(jì)核算憑證均由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制定、統(tǒng)一印制，絕大部分憑證由國家稅務(wù)總局和省級稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制定并集中印制，少部分由地（市）、縣級稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)國家稅務(wù)總局和省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的格式自行印制，這種主要核算憑證由一個(gè)部門制定和印制在一定程度上不符合會計(jì)核算客觀性的條件。
4.會計(jì)明細(xì)賬設(shè)置量過大，且大量使用多欄式。一個(gè)基層稅務(wù)機(jī)關(guān)所管的納稅戶常常有幾百戶，多的達(dá)幾千戶，稅種一般有十幾種，每個(gè)納稅戶都要繳納幾種稅，這需要設(shè)置大量的明細(xì)賬才能全面反映。所以，有多少納稅戶就有多少明細(xì)賬.并且為盡量減少明細(xì)賬的設(shè)置，大部分明細(xì)賬都采用多欄格式，其賬簿的長度均超出其他專業(yè)會計(jì)所能承受的水平，會計(jì)核算的形式重于核算實(shí)質(zhì)，使稅收會計(jì)核算日趨復(fù)雜化。
二、影響現(xiàn)行稅收會計(jì)核算改革的因素分析
（一）稅收征管模式對現(xiàn)行稅收會計(jì)核算改革的影響
現(xiàn)行的稅收征管模式是1994年新稅制實(shí)施后逐步建立的，2000年以后進(jìn)行了完善，形成了目前“以納稅申報(bào)為基礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點(diǎn)稽查，強(qiáng)化管理”的征管模式。在這一模式下，稅收征收管理的信息化手段不斷提升，隨著國家“金稅工程”一期、二期和三期的建設(shè)，在全國逐步實(shí)現(xiàn)了“一個(gè)平臺，兩級處理，三個(gè)覆蓋，四個(gè)系統(tǒng)”的信息化建設(shè)目標(biāo)。2004年安徽省通過CTAIS（中國稅收征管信息系統(tǒng)）在全國率先實(shí)現(xiàn)了征管數(shù)據(jù)的省級集中，征管數(shù)據(jù)的省級集中徹底改變了原有稅收會計(jì)核算模式，使直接從事稅款的征收和入庫業(yè)務(wù)的稅務(wù)機(jī)關(guān)無法行使會計(jì)主體職能，省級國稅機(jī)關(guān)成為會計(jì)主體，擔(dān)負(fù)稅收會計(jì)核算職責(zé)。這對建立在直接從事稅款的征收和入庫業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上的會計(jì)制度和會計(jì)核算方法將產(chǎn)生一定影響。
（二）現(xiàn)行預(yù)算體制和稅銀庫一體化對稅收會計(jì)核算改革的影響
在現(xiàn)行財(cái)政預(yù)算體制下，稅收的主要職能是收入職能，它要求稅務(wù)機(jī)關(guān)能準(zhǔn)確核算各預(yù)算科目（稅種）和預(yù)算級次（中央與地方的分成比例）的收入情況，它并不關(guān)注稅收資金在征收過程中所處的形態(tài).它關(guān)注的是從稅收資金的形成到劃入國庫成為財(cái)政資金的時(shí)間越短越好，隨著稅銀庫一體化的實(shí)現(xiàn)，這一時(shí)間將會大大縮短，開票即入庫。除了欠稅等稅收資金之外，稅收資金在稅務(wù)機(jī)關(guān)賬上停留的時(shí)間將更加短暫，這對核算稅收資金的占用形態(tài)以及資金來源也將產(chǎn)生較大的影響。
三、稅收會計(jì)核算改革的基本思路
本文認(rèn)為，總體思路應(yīng)是：圍繞稅收資金運(yùn)動過程，建立從稅收資金產(chǎn)生到入庫、收入與支出相對應(yīng)的核算體系，充分運(yùn)用信息化手段，提取核算的原始資料，進(jìn)行加工、匯總，總括地反映稅收資金的運(yùn)行、稅收成本支出規(guī)模和征管效益分析的過程。
（一）在核算內(nèi)容上，應(yīng)主要從進(jìn)行稅收收入的核算，逐步過渡到對稅收成本收益的核算
應(yīng)對稅收會計(jì)進(jìn)行重新定義，確立新的稅收會計(jì)核算體系，改革核算內(nèi)容，明確劃分范圍。在對稅收收入的核算上，立足于宏觀稅收收入的核算，注重分征收單位和稅種來源的核算，取消分戶核算，進(jìn)一步減輕稅收會計(jì)的核算壓力。在支出核算上，確立一個(gè)基本核算單位，支出項(xiàng)目分別從人員經(jīng)費(fèi)、征收費(fèi)用兩方面進(jìn)行核算。
（二）在核算層級上，稅收聯(lián)合征管軟件上線后，實(shí)現(xiàn)以省為單位的數(shù)據(jù)集中
這個(gè)集中的意義主要在于進(jìn)一步降低稅收成本，對于稅收會計(jì)核算來說，目前安徽省實(shí)行的“集中核算、分級管理”的核算模式，統(tǒng)計(jì)的意義大于會計(jì)，便于統(tǒng)計(jì)而不便于會計(jì)核算，特別是不便于進(jìn)行稅收成本核算，因此，目前會計(jì)核算層級上，層次不宜過多，應(yīng)以稅收經(jīng)費(fèi)獨(dú)立核算單位為稅收會計(jì)核算單位.便于進(jìn)行稅收收入與稅收成本的核算，便于核算和衡量一個(gè)地區(qū)稅收征管的效能。
（三）在核算依據(jù)上，稅收會計(jì)核算憑證逐步實(shí)現(xiàn)無紙化
隨著納稅申報(bào)網(wǎng)絡(luò)化的實(shí)現(xiàn)，依據(jù)電子數(shù)據(jù)處理稅款的上解、入庫等各項(xiàng)業(yè)務(wù)將是稅務(wù)部門的主要業(yè)務(wù)，因此申報(bào)表、稅票等紙質(zhì)核算憑證已失去目前核算憑證的原有功能，將逐步退出會計(jì)核算并最終將被各種電子轉(zhuǎn)賬等憑證所取代。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于電子繳稅完稅憑證有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)【2002】155號）規(guī)定，當(dāng)實(shí)行稅銀聯(lián)網(wǎng)電子繳稅系統(tǒng)后，稅收會計(jì)核算稅款征收情況的原始憑證可使用電子數(shù)據(jù)。作為書面資料的電子數(shù)據(jù)和紙質(zhì)資料應(yīng)按國家有關(guān)規(guī)定嚴(yán)格進(jìn)行檔案管理。
（四）在核算手段上，要逐步確立會計(jì)核算信息化的發(fā)展方向，加快開發(fā)全國統(tǒng)一的稅收會計(jì)核算軟件
一是以規(guī)范稅收會計(jì)核算業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)推進(jìn)軟硬件建設(shè)。注意防止稅收會計(jì)核算業(yè)務(wù)與軟硬件建設(shè)出現(xiàn)“兩張皮”的問題，在確立會計(jì)核算主體單位的基礎(chǔ)上整合核算流程，以優(yōu)化組織機(jī)構(gòu)為前提，優(yōu)化業(yè)務(wù)設(shè)置，使各項(xiàng)稅收會計(jì)核算業(yè)務(wù)和工作流程適應(yīng)計(jì)算機(jī)處理的要求，進(jìn)一步規(guī)范數(shù)據(jù)采集、存儲、傳輸?shù)雀鞣矫娴臉I(yè)務(wù)操作，軟件的設(shè)計(jì)開發(fā)必須不斷適應(yīng)稅收會計(jì)發(fā)展的需要。二是提高整個(gè)系統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)水平。以完善的會計(jì)科目設(shè)置、代碼標(biāo)準(zhǔn)，數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、接口標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)與綜合征管系統(tǒng)（CTAIS）的連接，按照平臺統(tǒng)一、一次錄入、數(shù)據(jù)一致，信息共享、綜合利用的原則，分步實(shí)施，實(shí)現(xiàn)會計(jì)核算軟件平臺的標(biāo)準(zhǔn)化：按照統(tǒng)一組織管理的原則，統(tǒng)一數(shù)據(jù)采集的口徑，規(guī)范業(yè)務(wù)流程，提高數(shù)據(jù)信息共享度和有效使用率，實(shí)現(xiàn)稅收會計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)化。
四、稅收會計(jì)核算亟待改革的問題－－稅收成本效益問題
（一）確立有別于企業(yè)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)核算的稅收會計(jì)核算體系
從核算內(nèi)容上看，稅收資金在性質(zhì)上也有別于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營資金和財(cái)政預(yù)算資金，稅收資金脫胎于企業(yè)生產(chǎn)資金，是企業(yè)生產(chǎn)資金在經(jīng)營過程中發(fā)生增值的部分，稅收資金又終止于財(cái)政預(yù)算資金，稅收資金是介于兩者之間的一種特殊存在形態(tài)。同時(shí)，在稅收資金的征收、入庫過程中發(fā)生的成本費(fèi)用又是財(cái)政預(yù)算資金的組成部分。這種獨(dú)特的核算內(nèi)容決定了稅收會計(jì)必須實(shí)行有別于現(xiàn)行企業(yè)會計(jì)和預(yù)算會計(jì)的核算形式，建立獨(dú)立的稅收會計(jì)核算體系。
（二）建立稅收成本效益指標(biāo)評價(jià)體系
考慮稅收成本收益問題的目的就是要通過不斷降低稅收成本，取得最大的稅收收益。因此.要建立稅收成本效益指標(biāo)評價(jià)體系，通過一系列的評價(jià)控制指標(biāo)以及對這些指標(biāo)的核算，達(dá)到不斷降低稅收成本的目的。
（三）建立稅收成本預(yù)算制度、考核制度與監(jiān)管機(jī)制
要把稅收征收成本的高低作為評價(jià)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作成效大小的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)，要樹立成本觀念，注重成本核算，講求效率。只有考核稅收成本，強(qiáng)化稅收成本管理，才能有效地降低稅收成本，提高征管效率。
（四）對實(shí)行成本核算、降低稅收成本的正確認(rèn)識
